內部控制視角H公司財務造假原因

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［摘要］隨著資本市場的不斷發展，近年來一些上市公司被曝出財務造假事件，在社會各界中引起了很高的關注度和討論度，不僅給投資者帶來了損失，而且對整個資本市場造成了很大的影響。因此，文章以H公司造假事件為例，從內部控制五要素入手，分析該公司在內部控制上存在的缺陷，在此基礎上對如何完善內部控制提出相關建議。

［關鍵詞］內部控制；財務造假；上市公司；財務報表

隨著我國經濟高速增長，上市公司之間的競爭愈發激烈。為了能在資本市場上吸收到大量的資金、占據更大的份額，有的公司則選擇用財務造假的手段來迷惑投資者，而相關調查結果顯示，這些財務造假的企業很可能在內部控制上存在缺陷。本文選用的案例公司——H公司總部位于美國，于2004年在中國上交所掛牌上市，2014年收購了中國一家生產白色家電的小公司51%的股份，正式打入中國家電市場。經過多年的發展，H公司在家電市場發展迅速，但最終因財務報表涉嫌虛假記載在2018年被立案調查，這宗因連續兩年虛增利潤的造假案也漸漸浮現在公眾視野里。經過分析，造成該事件最關鍵的原因就是公司內部控制混亂。

1文獻回顧

在財務舞弊方面，周子哲等人通過實證分析證明了內部審計的質量與上市公司財務造假具有顯著負相關關系，而內部控制的有效性在其中發揮著重要的作用，因此加強內部控制的建設與監督就能夠使公司有效運行，提升公司的治理水平［1］。翁健英通過研究分析，發現財務報表造假和審計失敗有很大關系，而獨立性的缺失是審計失敗至關重要的一點，再加上當前造假的成本太低，處罰力度對造假企業來說簡直微不足道，這是導致企業財務造假的主要原因之一［2］。王曙光等人通過從審計方、財務舞弊方和監管層3個方面分析審計失敗的有效防范措施，認為只有規范地實施監管，采取有效防范措施，才能遏制財務造假事件發生［3］。楊玉瑩等人結合舞弊四因子理論分析上市公司造假原因，明確了會計差錯和財務造假的區別，強調了信息披露的及時性，不能讓會計差錯成為財務造假的“替罪羊”［4］。除了上述學者研究得出的這些因素，還有一部分學者認為上市公司財務造假的發生與企業的內部控制有很大的關聯，如：楊利勤學者通過樣本的實證分析得出企業內部控制職能的欠缺對公司財務報告的虛假記載和重大遺漏有重要的影響，只有構建高效有力的審計部門，才能夠防范公司的財務舞弊這一結論［5］；張萌認為內部控制理論是財務舞弊理論的基礎，二者之間有著密不可分的關系，只要內部控制做好，就能減少造假事件［6］。

2H公司案例介紹

2.1財務造假事件回顧

H公司是家電行業上市公司，洗衣機和冰箱銷售這兩種業務所獲得的收入占其營業收入的比例最高，這使其在中國成為外資品牌里最受歡迎的白色家電企業。可惜好景不長，在2017年7月，H公司發出公告——因重大事項停牌，稱其內部存在重大事項未公告。經過公司內部自查，發現其在2015年和2016年存在銷售折扣計提方面的會計差錯金額約2.5億～3億元。2017年10月，公司和會計師事務所在同一時間先后出具了關于重大會計差錯的專項說明及公告，稱在2015年合并報表中，公司營業收入虛增8829萬元，凈利潤虛增1億元；在2016年合并報表中，營業收入虛增1.57億元，凈利潤虛增8901萬元。而公司始終堅稱這是由于重大會計差錯導致的，不認為是造假行為。隨后，中國證監會進一步調查，確定了H公司的造假行為。

2.2財務造假手段分析

H公司進行財務造假的主要手段之一就是利用虛增收入和利潤來掩飾資金的短缺情況。公司在2015年分別虛增營業收入和利潤0.88億元、1.17億元，2016年又虛增營業收入和利潤1.57億元、1.04億元，之后在2017年出現虧損，金額達到4.88億元，其虛增營收和利潤的行為慢慢露出跡象。2018年，H公司實現了利潤扭虧為盈，勉強達到了盈利。到2019年，公司歸屬凈利潤和扣非凈利潤均為負數。2020年，公司第一季度報表顯示，公司業績再度呈現走低趨勢，當期的營業收入只有8.82億元，同比下降了39.54%，而歸屬于上市股東的凈利潤為-1.07億元，相較上期下降602.77%，這進一步驗證了其舞弊行為。另一個手段就是延遲確認費用。H公司通過淘寶網等平臺銷售產品就會有相應的優惠券發放，還有公司為了促銷吸引顧客而做的一些折扣活動，消費者在購買時可以進行抵扣，這同時也產生了一些不可避免的費用，但H公司并沒有將其做活動的費用計入成本，如銷售折扣本來應該作為營業收入的抵減項反映在利潤表中，卻被H公司完美隱藏，從而導致費用被少計、收入卻上升的現象。

3內控視角下H公司財務造假原因分析

3.1控制環境視角

控制環境是企業內部控制中最為重要的一個環節，它決定了企業的基調，因此企業的管理層和治理層必須對其內部建設加強管理。在H公司的股權結構中，股東大會是最高的權力機構，股東大會之下還設立了監事會作為第二職權機構，與董事會權力持平的為下設的3個職能監督部門——戰略委員會、薪酬委員會和設計委員會。盡管如此，公司內部的治理還是存在很多問題，從2014年到現在，公司內部離職的高管竟有19位，其余在職時間不足半年的占較大比例，而最短的僅在職4個月。在造假事件發生的兩年間共有5位高管離職，隨后股東大會和董事會重新選舉了4位高管進入公司。作為企業的關鍵核心部門，為了公司的長遠發展，管理層本應履行好自身的職責，帶領和監督員工嚴格按照企業會計準則要求進行會計核算，為公司的下一步發展作出規劃，但其在如此短時間內頻繁更換高管職位，不得不讓人產生懷疑。另外，出于對未來利益的考慮，一些高管未遵守相關的會計職業道德要求，有悖于職業操守。以上種種反映了企業內部控制環境失控，高管缺乏相關的誠信和道德意識，最終導致了企業財務造假行為發生。

3.2風險評估視角

一直以來，H公司的風險意識就處于較低水平，在風險評估和管理方面都略顯不足。進入中國市場初期，企業業績、規模還處于成長期，在上市過程中也同樣面臨著巨大的風險。與此同時，在中國的家電市場上還有海爾、美的、格力等國人非常信賴的根基品牌，從冰箱、空調到洗衣機，這三大品牌一直占領著市場主導地位。相較于此，H公司這個外來的品牌就沒有那么大的競爭優勢。2008—2017年家電市場零售額規模及增速變化統計表顯示，2017年中國家電市場零售額達到1.7萬億元，同比增長9.8%，取得了時隔4年的高增速，各大企業圍繞著產業轉型、消費升級持續向前發展，但H公司當年經營質量嚴重下降，產生了巨額虧損。對此，公司選擇對財務數據進行粉飾，從而給人一種企業運營良好的假象。此外，為了擴充資本、創造更多的利潤，公司盲目進行各種轉型，過去多年在高、低端洗衣機市場反復進出，以此來迎合中國的消費者，卻始終沒有得到人們的青睞。

3.3信息與溝通視角

從公司股權結構中可以看出，H公司存在一股獨大的現象，這就導致其在進行公司決策時會出現大股東侵犯中小股東權益的現象。此外，公司各部門之間溝通缺失，很容易造成信息傳遞不準確，同時也無法進行有效的監督。公司在收到證監會的調查通知之后，幾位高管紛紛以自己不知情為由為自己開脫罪名、減輕責任，更有甚者在公眾媒體上發出聲明，將出現這種情況歸因于公司會計差錯而并非造假。正是公司內部之間信息傳遞不對稱，給此次造假事件打開了便利之門。

3.4控制活動視角

首先，H公司的風險沒有被有效識別，進而導致了其控制活動無法有效落實。其次，公司的授權和審批制度并沒有發揮作用，財務總監等監督管理職位形同虛設。在確認收入方面，銷售業務、財務和物流部門相關負責人存在主要責任；在成本結轉方面，財稅會計部門也有主要責任，各個部門之間沒有做到相互監督和制約，導致公司管理層有漏洞可鉆，提前跨期確認收入。雖然在事情敗露之后，公司罷免了幾位管理層的職位，但仍然造成了不可挽回的損失，造假事件已然被大眾熟知。最后，公司的信息控制存在嚴重缺陷。根據內部自查，財務系統故障導致營業成本多結轉，在解決了故障后，財務部門卻未將前期調減的營業成本及時沖銷，才導致其2016年度的營業成本少計，利潤虛增。

3.5控制監督視角

企業的監督職能可以通過內部審計來實現。H公司在2015、2016年所出具的財務報表中數據反映各項指標異常，均屬于重大缺陷，但當年的內控審計報告顯示不存在任何的缺陷和問題，這就充分反映出了公司的監事會、審計委員會等作為企業的主要監督機構未發揮任何作用，職能失效，職位形同虛設，對造假行為進行包庇，變相支持了公司的造假行為。另外，H公司沒有建立完善的反舞弊機制，在證監會曝出造假事件之后，公司進行了自查，最終確認在銷售折扣計提方面出現問題。可見，企業的財務造假是可以通過內部監督發現的，沒有發現說明H公司在控制監督方面存在嚴重缺陷。

4完善H公司內部控制的建議

4.1改善內部控制的環境

正是公司內部的結構不完善、不合理才會給管理層機會進行財務造假，因此，完善公司治理層的結構不容忽視。首先，應當形成股東大會、董事會和監事會在決策權、經營管理權和監督權上“三權分立”的制衡結構，確保各司其職并相互制約，增強資本結構的流動性。其次，企業內部還要完善部門人員管理制度，確保其穩定性，避免短時間內頻繁更換高級管理層人員，對企業造成不良的影響。

4.2提高風險評估的能力

企業建立科學的風險評估機制能夠更好地識別和應對風險，定期對企業的各方面進行風險評估能夠大大降低財務造假的可能性，而H公司明顯對于風險的防范意識不夠，強行進行企業內部轉型，與國內同行業本就發展成熟的一些企業進行競爭，明顯敗下陣來。對此，企業的高級管理層首先應對風險的識別和應對進行高度重視，與此同時，也要樹立員工的風險意識。其次，在制定企業的內部規章制度時最好能夠進行細化，比如對于造假方面，可以細分至現金方面的造假、資產方面的造假等。最后，與其他風險相比，財務造假的風險更容易管控，應當建立與企業自身相適應的風險防范體系，使全員相互監督。

4.3加強信息系統溝通

首先，企業應當完善信息傳遞機制，重視與披露相關的工作，及時披露企業的相關信息，禁止以新聞發布會替代。其次，企業應當將相關信息在各管理級次、責任單位、業務環節之間進行內部傳遞。最后，H公司還應該廣泛關注外部信息，及時收集這些信息，將其傳遞給相關部門，也應在公司內部建立舉報造假的監督機制，引導全員參與其中，進一步從源頭抑制企業造假行為，維護相關者的合法權益。

4.4嚴格把控控制活動

首先，企業要加強會計系統控制。現階段，我國的會計準則制度已相對較為完善，并且逐漸與國際會計制度趨同，此時就更需要企業加強內部管理，做到不相容職務相分離，及時發現各種舞弊行為，保證企業良好運營和健康發展。其次，企業還要建立健全授權和審批制度，嚴禁職權混亂，定期對企業的控制制度執行情況做好考核。最后，嚴格要求實行國家統一的會計準則制度，加強基礎工作，從源頭杜絕造假事件發生。

4.5加強對企業內部控制的監督

從H公司的股權結構可以看出，其監事會、董事會和審計委員會等監督機構一個也不少，但并未發揮出其主要職能，所以下一步最重要的是先在企業內部建立完善的控制制度，落實企業監事會的知情權，確保監事會在了解事件的真實性之后進行決策，使其充分行使自身的權力，真正發揮作用，有足夠的話語權。此外，要避免公司的管理層凌駕于企業的內部控制之上，否則會給財務報表造假創造有利的條件。

5結語

此次H公司的造假事件不僅對企業自身造成了很大的經濟損失，其在中國市場上的消費者對公司的信賴度還一落千丈，同時也暴露了公司在內部控制方面的諸多問題。而經過此次造假事件，公司在內部控制和治理方面會進一步改善和加強，更加規范嚴格地管理公司。其他企業也會引以為戒，堅決杜絕此類事件發生，嚴格遵守國家的法律法規。這對廣大的投資者來說也是一個警醒，在下次投資時能夠識別企業異常的財務信息，具有自我保護意識，共同維護和促進我國資本市場健康穩定發展。

主要參考文獻

［1］周子哲,江娜,梁導緣.內部審計質量與企業財務舞弊：基于內部控制的中介作用［J］.商業會計,2021(15):39-42.

［2］翁健英.資產重組、財務報表舞弊與審計失敗：基于九好集團的案例分析［J］.財會月刊,2020(23):81-85.

［3］王曙光,董潔.康美藥業財務舞弊案例分析：基于審計失敗的視角［J］.財會通訊,2020(23):116-120.

［4］楊玉瑩,潘自強.屬于會計差錯更正還是財務舞弊？——基于安信信托的案例分析［J］.中國注冊會計師,2019(10):123-125.

［5］楊利勤.內部審計監督缺位與財務舞弊研究——基于廣東新大地的案例分析［J］.中國內部審計,2014(7):28-30.

［6］張萌.從內部控制環境看上市公司財務舞弊——以紫鑫藥業為例［J］.財會通訊,2012(20):90-91.

作者：李晨 單位：延安大學經濟與管理學院