企業管理會計報告體系

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摘要：國資委要求中央企業建設世界一流財務管理體系，其中包括構建財務管理能力評價體系。管理會計作為現階段財務管理的重點，管理會計報告作為管理會計活動的直接成果，油田企業又作為央企的代表，評價油田企業管理會計報告體系的成熟度，為構建財務管理能力評價體系奠定基礎，對管理提升至關重要。本文借鑒軟件能力成熟度模型，構建油田企業管理會計報告體系成熟度模型，將油田企業管理會計報告體系成熟度分為五級，即待成長級、基礎建設級、規范級、精確管理級和持續優化級，并將該模型用以評價中石化某油田管理會計報告體系成熟度，結果表明該油田管理會計報告體系成熟度處于精確管理級。

關鍵詞：油田企業管理會計報告體系成熟度模型評價建議

一、引言

距財政部2014年發布《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》[1]已經過去八年。2022年3月國資委發布了《中央企業加快建設世界一流財務管理體系的指導意見》，要求完善企業財務管理能力評價體系[2]。期間我國三大石油央企經歷了2014年的油價暴跌、2017—2019年的復蘇、2020—2021年新冠疫情和能源轉型沖擊、2022年俄烏沖突下的油價飆升。這種過山車式的油價對承擔能源安全和保供任務的央企的財務管理能力帶來嚴峻挑戰。而完善的管理會計體系，尤其是管理會計報告體系可以為建設一流財務管理體系奠定良好基礎。本文借鑒軟件開發過程管理成熟度模型（CapabilityMaturityModelforSoftware，CMM），構建具有油田企業特色的管理會計報告體系成熟度模型（ManagementAccountingReportSystemMaturityModelforOilfieldEnterprise，MARSMM-OE），并將該模型用以評價中石化某油田的企業管理會計報告體系的成熟度，并提出對策和建議，以期為油田企業建設世界一流財務管理體系提供參考。

二、油田企業特征對其管理會計報告體系的影響

（一）油田企業的社會責任對其管理會計報告體系的影響

（1）國有企業的特性要求編制社會責任報告。作為國有企業，油田企業承擔著重要的社會責任，也承擔著能源保供的重任。因此油田企業需要保證石油天然氣的產量及擁有相當的儲量，為了尋找、勘探、開發和生產儲量而進行相應決策，就需要通過管理會計報告提供決策信息。此外，油田企業還需要編制社會責任報告對企業前期稅費繳納情況、向社會提供的成品油及化工產品、企業扶貧投入情況等進行報告。

（2）雙碳目標下要求編制碳資產管理相關報告。油田企業低碳技術發展不足的特點導致其能耗高，碳排放量大[4]。依據碳資產管理的要求，油田企業需要對雙碳目標下企業清潔、低碳、安全、高效的現代能源體系建設情況、能源轉型情況以及企業綠色低碳發展戰略踐行情況等進行報告，助力油田企業可持續發展。

（二）油田企業的自然特征對其管理會計報告體系的影響

（1）油氣資源的稀缺性要求編制綜合業績報告、價值創造報告等管理會計報告。油氣資源的稀缺性決定了在管理中，要注重礦產資源在開發利用過程中的經濟核算，講求經濟效益，以提高礦產資源的投入產出率。因此，油田企業需要編制綜合業績報告、價值創造報告等對企業油氣資產的經濟增加值、原油產量結構、資產規模、可采儲量等進行報告。

（2）油氣資源的遞耗性要求編制投資分析報告、項目可行性分析報告等管理會計報告。油氣資源的遞耗性決定了石油生產經營活動具有高風險性，從而要求企業加強成本效益分析，以制定合理的投資決策。因此，油田企業需要編制投資分析報告、項目可行性分析報告等對投資的對象、額度、效益與風險等進行報告。

（三）油田企業的生產經營特征對其管理會計報告體系的影響

（1）油田企業高風險、高投入的經營特征要求編制投融資分析報告、重大事項報告、例外事項報告等。油田企業具有高風險、高投入且周期長的生產經營特點，因此在項目選擇時，需要進行非常周密的投資決策分析和項目可行性分析，可以充分運用盈虧平衡點、敏感性分析、資本成本測算等管理會計工具和管理會計活動，編制投資分析報告、項目可行性分析報告、融資分析報告來加強投融資管理。同時，油田企業需要關注企業生產經營過程中面臨的內外部環境風險，編制風險分析報告，針對重大例外事項，編制重大事項報告、例外事項報告等。

（2）油田企業投入產出間隔長的經營特征要求編制風險管理報告、成本管理報告及綜合業績報告等。油氣產品要經歷非常復雜的流程才能從地底下開采出來過程耗時久。加上油氣儲量的不確定性、開采的不確定性等都會影響到投資和產出之間不對等的關系，甚至出現投資無收益的情況[5]。因此，油田企業需要利用管理會計方法和工具對投資過程中的風險、成本、未來的收益進行衡量、評價和預測，編制風險管理報告、成本管理報告及綜合業績報告等。

（3）油田企業成本效益反向增長的經營特征要求編制成本管理報告、盈利分析報告及業績評價報告等。油田企業生產經營特點之一是前期投資巨大，導致后期折舊費用增加，油田企業的成本費用逐漸增加，到油田開采的中后期，油氣會逐漸枯竭、產量遞減、效益下降。因此，就要求油田企業在生產經營過程中，加強成本管理，編制成本管理報告。關注企業盈利能力，編制盈利分析報告；全面綜合的評價油田經營業績，編制業績評價報告等。（四）原油天然氣特征決定管理會計報告體系的特征原油和天然氣的自然特征決定了油田企業的生產經營特征，進而決定了管理會計報告體系的特征。油氣資產的稀缺性和不可再生性決定了油氣勘探開發的復雜性和長期性，進而決定了油氣儲量資產的難以計量性和油氣勘探開發成本的特殊性，這就要求油田企業的管理會計報告體系運用《管理會計應用指引》中的工具方法全面報告企業的發展情況，緊扣油田企業的價值創造活動。

三、中石化某油田的管理會計報告體系運用現狀

中石化某油田是踐行財政部提出的“推進管理會計體系建設”的先行者之一，其積極響應財政部號召并致力于自身的管理會計體系和管理會計報告體系的建設。為了實現企業持續穩定的發展，中石化某油田積極開展有關管理會計方法的創新學習，彌補傳統財務報告的不足，逐步構建了一套由企業現狀報告、指標趨勢報告、決策支持報告構成的管理會計報告體系。油田現狀報告如圖1所示，主要從財務狀況、資產狀況、用工狀況、納稅狀況及經營狀況五個方面對油田現狀進行報告分析油田指標趨勢報告如圖2所示，選取了資產等眾多指標進行評價企業的盈利狀況及成長能力。油田決策支持報告體系如圖3所示，包括年度盈虧平衡報告、年度效益配產成本報告等，均需要對數據進行深加工處理，以作為管理層決策的依據。中石化某油田的管理會計報告體系運用已有一段時間，通過評價該油田企業的管理會計報告體系成熟度水平，評價該油田企業管理會計的運用效果。這有助于發現其現有報告體系的短板，為其成熟度水平的提升指明方向。

四、油田企業管理會計報告體系成熟度模型的構建

本文借鑒CMM模型，結合管理會計指引體系及油田企業特征，構建了油田企業管理會計報告體系成熟度模型。該模型包含了油田企業管理會計報告體系的成熟度提升等級、四個評價維度、26個評估要素及關鍵實踐等。本文運用調查問卷和專家打分對油田企業管理會計報告成熟度情況進行調查、計算量化，進而得出管理會計報告具體的成熟度等級。

（一）CMM模型介紹

在現有的眾多能力成熟度模型中，CMM模型是目前較為成熟、且應用最為廣泛的一種模型。CMM是由美國卡內基-梅隆（Carnegie-Mellon）大學軟件工程研究所（SoftwareEngineeringInstitute，SEI）受美國國防部委托構建了一套軟件開發管理成熟度模型（CapabilityMaturityModelforSoftware，CMM）。CMM的核心思想是提供以過程改進為基礎、以持續改進為目標的軟件開發過程能力提升框架。管理會計報告體系成熟度模型作為一套全面反映管理會計報告工作的標準化框架體系，不僅是評價管理會計報告成熟度的實用性工具，更是引導管理會計報告成熟度自我發展成熟的標準指南。

（二）管理會計成熟度模型基本架構

本文借鑒軟件過程能力成熟度模型CMM，結合油田企業特征及其對管理會計報告的影響，構建了油田企業管理會計報告體系成熟度模型，如圖4所示。該模型由“成熟度等級”、“評價維度”、“評估要素”以及“關鍵實踐”四個要素構成：“評價維度”將被評價對象細化，表明被評價對象在某一方面的成熟度等級評價維度”可以細分為若干“評估要素”，用來評價各個維度的要點。同時，每一“評估要素”都具有各自的目標以及相對應的“關鍵實踐”，“關鍵實踐”在不同的成熟度級別中有所不同，可以據此判斷“評估要素”在不同成熟度級別中的表現高低。各要素具體說明見表1。

（二）成熟度評價指標體系的構建

（1）成熟度評價指標的選取。本文根據財政部發布的有關企業管理會計報告體系構建與運用的相關指導，結合中石化某油田的實際經營情況，選取了4個評價維度作為一級指標，26個評估要素作為二級指標。具體內容見圖5。

（2）數據來源。本文數據均為綜合采用實地考察法、訪談法、問卷調查法等方法收集中石化某油田管理會計報告體系的相關資料和信息。

（3）確定評價指標的權重。一是調查問卷的設計、發放與回收。本文綜合使用專家打分法和問卷調查法確定各指標的相對重要性。專家打分采用薩蒂提出的1-9標度比較出各層元素對上一層元素的重要性，從而得到矩陣中各元素對應的數值，最后形成該層次的判斷矩陣。重要性標度值及其含義見表2。二是建立遞階層次結構。本文構建的遞階層次結構如圖5所示，其目標層為管理會計報告體系成熟度評價，中間要素層為管理會計報告體系成熟度的四個評價維度，措施層為各維度對應的評估要素。三是構建判斷矩陣并賦值。通過整理各位專家的問卷結果可以為判斷矩陣賦值。四是指標權重確定和一致性檢驗。判斷矩陣賦值后，需要依據得到的判斷矩陣計算指標權重并檢驗專家打分的一致性。本文采用和法計算權向量，和法的原理是，對于一致性判斷矩陣，每一列歸一化后就是相應的權重；對于非一致性判斷矩陣，每一列歸一后近似其相應的權重，再對這n個列向量求算術平均值作為最后的指標權重值。計算公式如下：Wi=1nnj=1移αij∑nk=1akj在層次分析法的實際運用中要求判斷矩陣滿足大體上的一致性，需進行一致性檢驗。一致性檢驗的步驟如下：第一步，計算一致性指標CI（ConsistencyIndex），其公式為：CI=λmax-nn-1第二步，查表確定相應的平均隨機一致性指標RI（RandomIndex）第三步，計算一致性比例CR（ConsistencyRatio）并進行判斷，其公式為：CR=CIRI當CR<0.1時，認為判斷矩陣的一致性是可以接受的，CR>0.1時，認為判斷矩陣不符合一致性要求，需要對其進行修正。

五、中石化某油田管理會計報告體系成熟度等級評估及結果分析

（一）油田管理會計報告體系成熟度等級評估

將構建好的油田企業管理會計報告體系成熟度模型用于中石化某油田進行具體評價，并依據評價要素設計調查問卷，并邀請了10位專家對指標體系進行打分。專家打分確定指標權重：收集通過專家打分獲得的數據，并對數據進行平均處理，計算分析得到各評價指標的權重。問卷調查確定各評價維度的成熟度：首先，設計好調查問卷后，將調查問卷分發給油田企業員工，收集整理所得數據并代入上述公式，得到該評估要素的平均得分（見圖6）；其次，將各維度下評估要素的得分與權重的乘積相加，得到單個維度的成熟度得分；最后，將各維度成熟度得分與各維度權重的乘積相加，便得到中石化某油田管理會計報告體系成熟度的綜合得分。D=∑26i=1Wi*Xi式中，D表示油田企業管理會計報告體系的成熟度得分，Wi表示第i個評價要素的相對于評價目標的權重，Xi表示第i個評價要素的平均得分。設定不同得分區域對應的成熟度等級，即1.0-1.8分為待成長級，1.8-2.6分為基礎建設級，2.6-3.4分為規范級，3.4-4.2分為精確管理級，4.2-5.0分為持續優化級。通過整理調查問卷，得到管理會計報告體系各評價維度成熟度平均得分如表3所示。按照上述過程，計算得到的中石化某油田管理會計報告體系成熟度的綜合得分為4.18分，成熟度等級確定為精確管理級（3.4—4.2）。各個評估要素的得分及等級確定的詳細情況見表3。

（二）中石化某油田管理會計報告體系成熟度等級評估結果分析

經計算得出，中石化某油田管理會計報告體系成熟度的總體得分為4.18分，處于精確管理級。這一級別管理會計報告體系的主要特征是企業構建起企業級的管理會計報告方法論，制訂了全面的、標準化的報告制度，企業各部門之間建立了暢通的信息交流渠道，并定期對管理會計報告體系進行評價，以便及時督促改進。圖6為中石化某油田管理會計報告體系成熟度雷達圖分析模型。由圖6可以看出，中石化某油田管理會計報告的應用環境維度、信息質量維度的得分分別為4.26和4.24，基本達到了持續優化級（4.20~5.00），說明其在管理會計報告機構設立、制度建立、領導重視、管理會計文化建設、管理會計報告信息系統這幾個方面較為成熟，且其編制提供的管理會計報告能夠為決策者提供高質量的決策支持信息，為管理會計報告體系的建設提供了有力支持，應當加以鞏固和發揚。管理會計報告的流程、報告的全面性、報告的層次性和報告的使用效果等維度的得分在4.01分~4.17分之間，處于精確管理級，說明管理會計報告的流程、報告的全面性、報告的層次性和報告的使用效果等維度與持續優化級的標準還存在些許差距（圖7），因此，為了使中石化某油田的管理會計報告體系全面達到持續優化級，需要對這些方面進行重點分析、改進和提升，從而全面提高成熟度等級。

六、中石化某油田管理會計報告體系成熟度的提升策略

目前中石化某油田的管理會計報告體系成熟度等級為精確管理級，為了使其管理會計報告體系成熟度等級提升至持續優化級，中石化某油田可以從以下五方面施策：

（一）改善企業管理會計報告人力資源環境

通過對中石化某油田管理會計報告的應用環境維度分析發現，中石化某油田的管理會計人才這一評估要素的得分僅為3.98，是中石化某油田管理會計報告體系應用環境維度較為薄弱的方面，因此中石化某油田可以重點關注、改善其管理會計報告體系的人力資源環境。總體而言，可以從管理會計人才的招聘、使用和培養、激勵等方面改善企業管理會計報告人力資源環境。圖6中石化某油田管理會計報告體系成熟度雷達圖分析模型

（二）健全現有的管理會計報告體系，編制碳資產管理報告等

通過分析發現中石化某油田的管理會計報告內容尚不全面，除了將管理會計報告廣泛運用到企業各項管理活動中，充分利用管理會計報告的決策支持和價值管理作用實現對油田企業的生產經營活動和各責任中心進行全面的價值管理。雙碳目標下，油田企業還需要加強碳資產管理，提高企業碳績效；加大投資與技術研發，提升碳管理的優勢[6]。因此，企業需要編制碳資產管理報告對碳資產的核算、評價及管理進行報告，完善油田現有管理會計報告體系的內容。

（三）厘清各層級管理會計報告，增強管理會計報告的層次性

通過分析發現中石化某油田的管理報告層次性劃分不太清晰，尚處于精確管理級。根據《管理會計應用指引———801企業管理會計報告》中對戰略層管理會計報告、經營層管理會計報告及業務層管理會計報告的具體內容作了明確規定[7]。因此，油田企業需要增強管理會計報告的層次性，厘清各層級的管理會計報告的重點，做到管理會計報告體系的內容涵蓋各層級，助力管理會計成熟度等級提升。

（四）增強管理會計報告在價值創造和內部管理方面的實用性，優化報告的使用效果

通過分析發現中石化某油田的管理報告的使用效果不太理想，尚處于精確管理級。分解分析發現報告使用效果不理想主要體現在三個方面：價值創造（4.17）、內部管理（4.18）及經濟效益（4.15）。因此，油田企業想要增強管理會計報告的實用性，必須關注并改善這三個方面的使用效果。比如，油田可以在編制《決策支持報告》時更多考慮到決策相關性和價值創造性。

（五）建立健全管理會計報告案例庫

為了不斷提升管理會計報告體系的成熟度等級，除了重視管理會計報告的日常管理工作外，中石化某油田企業還應當定期或不定期地對企業內部管理會計報告編制使用情況進行分析，構建企業內部管理會計報告案例庫，不斷地對前期管理會計報告實踐的成功經驗和教訓進行總結和反思，促進油田企業管理會計報告體系建設愈發完善，為構建世界一流管理會計體系做準備。

參考文獻：

［1］財政部.財政部關于全面推進管理會計體系建設的指導意見［S/OL］.

［2］國資委.關于中央企業加快建設世界一流財務管理體系的指導意見［R］.

［3］財政部.關于引發《管理會計基本指引》的通知

［4］孫仁金，胡啟迪等.石油石化行業助力中國實現“雙碳”目標實施建議［J］.油氣與新能源，2022，34（03）：01-05.

［5］王小龍，柴良棋，吳杰.石油企業管理會計報告體系構建探討［J］.財會通訊，2017（22）：23-28+4.

［6］王天嬌，于清進，施曉康.國際石油公司低碳業務投資分析和戰略預測［J］.油氣與新能源，2022，34（2）：48-54.

［7］財政部.關于印發《管理會計應用指引第100號———戰略管理》等22項管理會計應用指引的通知［S/OL］.2017-09-29［2018-9-5］.

作者:陳俊雙 劉燕 吳杰 單位:長江大學經濟與管理學院