預算會計要素的定義范文

導語：如何才能寫好一篇預算會計要素的定義，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

時至今日，雖然論述預算會計和政府會計問題的國內文獻甚多，但學界至今尚未提出邏輯嚴密的預算會計概念框架。事實上，主要由于缺乏反映預算循環的支出周期概念，目前關于預算會計概念框架的認知存在明顯誤區，許多文獻把財務會計要素與預算會計要素以及兩者的信息結構混為一談。這些文獻也沒有清楚意識到良好的政府會計需要雙重方法：一方面通過預算會計提供與支出周期各階段交易相關的信息用以監控預算過程，另一方面通過財務會計提供現金信息或應計信息，主要用于報告和披露政府財務狀況。由于認知上的誤區和盲區，加上20世紀90年代以來發達國家政府會計改革(主要線索是引入應計會計基礎)產生的示范效應，關于在我國引入應計會計基礎的呼聲日益增多，而以支出周期為主線擴展預算會計核算范圍這一更為緊要的核心改革命題，似乎從研究者的視野中消失了。

本文認為，用以刻畫預算循環的支出周期概念理應是構造預算會計框架的邏輯起點，惟有如此，信息使用者才能獲得一幅幅有關政府預算運營(budgetaryoperation)的連續畫面和完整圖像，為有效監控預算執行過程、管理財政風險、改進決策制定(decisionmaking)和強化受托責任(publicaccountability)帶來極大便利。循此思路，我國政府會計改革的核心命題和戰略次序是：以支出周期為主線構造全面的預算會計；只有在這項改革完成以后，引入權責發生制會計的變革才是適當的。

循此思路，本文第一部分界定了預算會計適當的信息結構，它完整覆蓋支出周期的撥款(授權)、承諾(支出義務)、核實(應計支出)和付款(現金支出)四個階段的交易和相關信息。第二部分運用支出周期概念分析預算過程的循環性質，解釋為何預算所固有的循環特性和關鍵性的預算事項，需要對應于支出周期的信息結構才能被恰當地刻畫。第三部分討論基于支出周期的預算會計框架，應具備什么樣的賬戶結構以及所應采用的基本核算方法。第四部分討論預算會計要素與財務會計要素的差異及其原因，闡明為何不能以財務要素作為構建預算會計概念框架的理由。在此基礎上，論文的第五部分提出了現階段我國預算會計和政府會計改革的核心命題與戰略次序。論文的最后部分給出了本文的主要結論與政策含義。

一、預算會計的信息結構

要準確界定預算會計的適當信息結構，首先需要弄清楚兩個相關的基礎性問題：(1)預算會計的目的和功能是怎樣的？(2)政府預算的特性和運營流程需要什么樣的信息結構才能被恰當地刻畫？

先來討論第一個問題。關于預算會計的目的和功能，官方的正式提法是“核算、反映、監督政府預算執行”。(1)這一定位也被學界普遍追隨，認為“預算會計是各級政府財政部門和行政事業單位采用一定的技術方法，核算、反映、監督國家預算執行情況及其結果的一種專業會計”(張月玲，2003)。

這里的問題首先在于：將預算會計定義為監控“預算執行”的政府會計，很容易誘發一個具有誤導性的信息結構：讓人誤以為預算會計只是記錄和追蹤“預算執行”階段的信息。由于“預算執行”限定為立法機關批準預算(使預算成為法律)以后的行為，以上定義就將預算準備階段發生的一個極為緊要的“撥款授權”(立法機關“批準”預算的本質)信息，先驗性地排除在預算會計的信息結構之外。

那么，適當的預算會計信息結構究竟應該是怎樣的呢？

回答這一問題首先要求理解預算的實質和預算運營所固有的循環特性。眾所周知，預算的重心在于公共支出管理。與私人部門不同，公共部門的開支受制于許多約束才能最終實現。這些約束首先來自預算授權和依據授權進行的預算撥款。一般地講，在民主與法治社會中，如果沒有明確的預算授權，就不可能有實際的公共支出。預算授權不僅賦予政府和支出機構合法開支公款的權利，而且也是公共支出控制(合規性控制)的強有力的法律武器。(2)除了明確的授權和撥款外，公共支出還須受承諾(支出決定)的約束——沒有承諾(無論是顯性的還是隱性的)便不可能發生后續的支出。承諾之后尚需經歷核實(對供應者交付的商品與服務進行核實)階段，公款才能最終流向商品與服務供應者，形成付現(payment)意義上的公共支出。

公共支出的這個復雜流程可以簡潔而貼切地用支出周期(expenditurecycle)概念來描述，而撥款(appropriation)、承諾(commitment)、核實(verification)和付款(payment)構成支出周期中此消彼長、相互繼起的四個階段，如圖1所示(見下頁)。

與圖1所示的支出周期概念相適應，一個有效而實用的預算會計信息結構應覆蓋四個基本的會計要素：撥款、承諾、核實和付款，每個要素構成一個特定的預算賬戶(budgetaccounts)。事實上，政府會計的一個顯著特征是通過一系列預算賬戶來記錄年度預算的執行情況，這些賬戶均在每個預算年度之初開啟，并且在年度結束時結賬(因而年末不存在余額問題)(徐仁輝，2001)。

圖1支出周期及其構成階段

圖1支出周期及其構成階段下載原圖

二、預算運營與支出周期

現在我們討論前面提及的第二個問題：政府預算的特性和運營流程需要什么樣的信息結構才能被恰當地刻畫？要回答這一問題，除了理解預算運營所固有的循環性質外，還需要明確理解在各主要流程上的關鍵性的預算事項(交易)。

正如圖1所示，撥款、承諾、核實與付款構成支出周期的四個階段和預算流程的關鍵環節，政府預算就是在這個流程下完成一個又一個循環。從形式上看，公共預算的突出特性就是其循環性質：一個循環結束，下一個循環就開始了，通常少有停頓并年復一年在相同的路徑上行進(AllenSchick，2002)。

一般地講，每個國家都需要在管理流程之外建立預算運營(operation)流程，用以追蹤預算過程各個階段的交易信息，確保對整個預算過程實施全面的財務合規性控制。在現代法治社會里，預算運營流程起始于立法機關批準預算(實質是支出授權)，期間經歷支出承諾(commitment)和核實(verification)兩個階段，終于對商品與服務供應者的付款(payment)，由此形成一個完整的支出周期。因此，幾乎從直覺上即可斷定：支出周期是刻畫預算運營流程的最為貼切的概念，也是構造預算會計概念框架的邏輯起點。(3)

支出周期概念的建立及其構成階段的劃分，不僅準確刻畫了預算運營的循環性質，而且為建立和實施預算過程的財務合規性控制奠定了牢固的基礎。一般地講，只有依托支出周期概念構造預算會計的概念框架和核算框架，才能同時提供用以監控預算執行過程的最有價值的前向信息(授權、承諾和核實階段信息)以及用以實施事后審計的后向信息，以確保對預算運營的各個主要階段實施基本的合規性控制。

支出周期概念不僅是對預算運營流程實施合規性控制的基礎，也為準確定義預算會計(budgetaryaccounting)功能與信息結構提供了極大便利。在發達國家中，預算會計的細節因會計制度不同而不同，但共同的階段通常包括撥款(法律機關指定的支出機構在財政年度內可獲得的金額)、撥款分配(預算當局向下屬機構分配撥款授權)、承諾和付款(A.普雷姆詹德，1996)。這些信息清楚而準確地刻畫了預算運營流程的動態和連續的畫面，使得借助預算會計將公共組織的活動和公共資金流動一一呈現成為可能。正因為如此，作為政府會計的核心組成部分，預算會計應被準確地定義為“追蹤撥款和撥款使用”的政府會計(SalvatoreSchiavo-CampoandDanielTommasi，1999)。

三、預算會計要素與財務會計要素的比較

國內學界關于政府會計與預算會計框架的討論大多是圍繞財務會計要素(financialelements)展開的。根據會計基礎的不同，財務要素(報表要素)可區分為現金基礎和應計(權責發生制)基礎(accrualbasis)下的財務要素。國際會計師聯合會(IFAC，2000)界定了現金基礎政府會計的三大會計要素：現金收款(cashreceipt)、現金付款(cashpayment)和現金余額(cashbalance)三大會計要素；在應計會計框架下為公共部門確認了資產、負債、凈資產/權益以及收入(revenue)、費用(expense)五個要素。由于現金基礎會計的局限性，一般地講，政府會計的信息結構應覆蓋到更大的范圍，特別是當公共管理從注重合規性目標擴展到更高層次的績效(performance)目標、從現金管理擴展到資產負債管理以后，現金信息的局限性(滯后、狹窄和易縱)越來越明顯。20世紀90年代以來，以新西蘭、澳大利亞、英國等為代表的一批OECD國家相繼引入應計會計基礎，主要原因也在于此。

表2預算要素與財務要素的比較下載原表

表2預算要素與財務要素的比較

從會計基礎擴展為應計基礎的努力雖然大大擴展了政府會計傳統的(現金)信息結構，但即便如此，應計基礎下的財務要素仍然未能覆蓋基于支出周期概念的預算要素(budgetaryelements)：撥款(對應預算授權而非資金劃撥)、支出義務(對應承諾)、應計支出(對應核實)和現金支出(對應付款)。表2顯示了預算會計所記錄的“預算要素”與財務會計所記錄的“財務要素”的差異。(4)

由表2可知，除了現金基礎下的“現金付款”這一財務要素與“現金支出”這一預算要素相同外，其余所有的財務要素都不能覆蓋支出周期中上游階段的預算要素。這種差異清楚地表明：將財務要素(更一般地講是在財務會計框架內)作為討論預算會計概念框架和信息結構的邏輯起點，是非常不恰當的。

我們感興趣的是：預算要素與財務要素的差異是如何產生的呢？

答案在于：“預算”與“財務”以及相應的“預算信息”與“財務信息”，原本就是兩對雖然相關但卻存在本質差別的概念，現實世界中的“預算系統”和“財務系統”的特性也是如此。兩者的根本差異體現在兩個方面：

1.未來導向和歷史導向

歷史導向和未來導向是預算與財務的根本區別之一。預算是以未來為導向的在多用途之間進行資源分配的財務計劃。財務報告則是以回顧的形式，根據一個組織的經濟狀況和績效來記錄“已經發生”的財務交易和事項的結果。預算事項遠在財務結果產生之前就已經發生，并且由于其固有的重要性而需要在會計上進行記錄。預算會計就是記錄這些先于財務結果的交易與事項的平臺。歷史導向和未來導向的差異不僅意味著預算要素一般不能滿足財務要素的確認標準，也清楚地表明：基于支出概念的預算會計對交易和事項的記錄時間，通常早于基于財務要素的財務會計所記錄的時間。舉例來說，雖然應計基礎將記錄交易的時間從“現金收付”提前到“權責發生”階段，但仍然不能記錄在預算運營上游階段的“授權”和“承諾”，因為預算授權和承諾(支出義務)通常并不滿足“負債”的確認標準。(5)

2.預算執行控制與財務狀況披露

預算系統與財務系統的基本功能也是不同的。預算系統的重點是在支出層面實施可靠的“預算執行控制”，以確保公款的取得、使用和使用結果符合相關法律法規的意圖和要求。相比之下，財務系統的重點在于通過準確記錄和報告交易與信息披露報告實體的“財務狀況”。兩個系統在基本功能上的差異，客觀上要求在財務要素之外建立相對獨立的預算要素，即與支出周期各階段交易相對應的撥款、支出義務、應計支出和現金支出，以此構造相對獨立于財務會計的預算會計框架，以滿足預算執行控制的需要。

有必要解釋一下的是預算會計要素中的“應計支出”要素。顯而易見的是：由于核實階段并未發生實際的現金支付與資源消耗，現收現付制(現金基礎)會計和成本會計無法提供這一信息。那么應計基礎會計又如何呢？我們知道，應計會計記錄交易的時間正好處于核實階段：在此階段，承擔支出的責任或取得收入的權利已經發生。既然對商品與服務交付的核實表明“權”、“責”已經發生，采用財務要素中的“費用”(expense)代替預算要素中的“應計支出”(accrualexpenditure)不是很合適嗎？

這正是一個令人誤入歧途之處。首先要明確的是：在前述的IFAC確認的財務會計要素中，無論是現金基礎還是應計基礎下的財務要素，都沒有一個包括了應計支出。其中，應計會計基礎確認的是“費用”而不是應計支出。雖然在一般意義上這兩個術語幾乎是完全相同的，但在會計意義上它們具有非常不同的含義：會計上的費用指的是會計期間內資源的“使用”或“消耗”；相比之下，“應計支出”是指在同一期間內“取得”的商品與服務的價值(SalvatoreSchiavo-CampoandDanielTommasi，1999)。這一差異表明：預算會計中記錄“應計支出”的時間比應計會計下記錄“費用”的時間早得多，至于此前的預算授權(撥款)和承諾(支出義務)信息就更是如此。從這里我們再次看到，就會計信息至關重要的前瞻性特征而言，基于支出周期概念的預算會計最強，現金基礎財務會計最弱，應計基礎會計則介于兩者之間。

四、我國政府改革的核心命題和戰略次序

我國現行預算會計是在1997—1998年改革的基礎上形成的。這次改革按照組織類別將預算會計區分為總預算會計、行政單位會計和事業單位會計三個分支，三者采用不同的會計科目記錄“各自”的交易。按組織類別構造預算會計核算框架的做法，客觀上形成了相互分割、互不銜接的“三張皮”格局，一方面導致會計信息支離破碎失去可比性，另一方面導致總預算會計和核心部門無力追蹤支出機構層次上的交易信息。更嚴重的是：現行預算會計的三個分支雖然都記錄各自的交易，但沒有哪一個分支完整地記錄了支出周期上游階段的預算撥款(授權)信息，中游階段的支出義務(對應承諾交易)和應計支出(對應核實交易)，(事前)財政監督、管理財政風險、評估財務狀況和財政政策的可持續性這些關鍵的管理決策(managerialdecision)職能幾乎完全落空(王雍君，2004)。

造成以上局面的根本原因在于：歷次改革都沒能突破建國以來按組織類別(organizationclassification)構造預算會計框架的思維定勢，自然也就無法從預算的循環性特征中抽象出“支出周期”概念。由于和支出周期概念的缺失，加上囿于組織架構的思維定勢，改革者和研究者無法找到思考預算會計體系構造問題的正確框架，取而代之的是依據“單位性質”(組織類別)來先驗地設定預算會計體系，而置預算運營的循環特征(支出周期)于不顧。其實，哪些“單位”應納入預算會計體系，從邏輯上講并不取決于單位的性質(事業單位、行政單位抑或政府整體)，而應取決于會計實體(accountingentity)的界定標準，這也是國際通行做法。(6)

引人注目的是：一些相關文獻普遍把現行預算會計信息的過于狹窄和滯后，歸因于在財務要素(financialelements)和會計基礎(accountingbasis)選擇上出了問題。這些文獻無視發達國家將聯結支出周期的預算會計作為政府會計基石這個事實，誤以為美國、英國、澳大利亞、新西蘭等國家的“政府會計定位為財務會計”，并側重從財務要素(financialelements)的角度為我國的政府會計開出改革的藥方，比如建議在政府會計中設置資產、負債、凈資產、收入、支出、結余六個會計要素，以此擴展會計信息的核算范圍；而在預算會計改革方面，則多從組織架構(哪些公共組織應納入預算會計和政府會計范圍)的角度去尋求改革路徑和方向。(7)據此，政府會計改革的方向往往被不適當地設定為引入(修正或全面的)權責發生制基礎(accrualbasis)，來取代或至少部分取代現金基礎(cashbasis)(陳工孟，鄧德強，周齊武；2005)。

在這個事關預算會計與政府會計改革核心命題與戰略次序的大是大非問題上，澄清誤解并保持清醒的頭腦是十分重要的。作為中國預算會計的核心命題，究竟是依托支出周期構造預算會計的核算框架，還是繼續沿用組織類別構造其核算框架？作為政府會計改革的戰略次序，究竟是將預算會計的核算范圍擴展到支出周期的各個階段更具優先性，還是通過引入(修正或純粹)應計會計基礎擴展財務要素(覆蓋資產與負債)更具優先性？

筆者以為，中國政府會計改革的核心命題和戰略步驟應把握以下兩個要點：

(1)借鑒在發達國家中廣泛采用的“雙重方法”，以保持和改進現金會計基礎的前提下，以支出周期概念為主線擴展預算會計的核算范圍，此為最優先事項；

(2)在這方面采取具體行動之前，引入應計會計基礎擴展政府會計核算范圍(覆蓋資產與負債)的做法，哪怕是漸進性的，也有本末倒置之嫌。

第一個要點中提到的“雙重方法”是指在那些采用現收現付制會計的國家(多數國家如此)，政府會計在傳統上一直采用雙重方法：(1)通過預算會計(budgetaryaccounting)或撥款會計(appropriationaccounting)記錄撥款，以及記錄支出周期不同階段上撥款的使用；(2)只是在收到或付出現金時，通過現收現付制會計來確認交易。所以，基于監督預算管理或實施合規性控制的目的，現金基礎會計不應把對承諾的會計核算排除在外。其實，目前多數發達國家都在預算會計的框架下，在某種程度上保持對撥款(授權)、承諾(支出義務)和核實(應計支出)階段的會計記錄，即便轉向應計基礎會計的國家也是如此(SalvatoreSchiavo-Campo&DanielTommasi，1999)。

現在轉向第二個要點：為何基于支出周期概念擴展預算會計核算范圍的改革，應優先于引入應計會計基礎的改革？這里有三個理由。

首先，與引入應計會計基礎評估政府財務狀況和支持績效導向(performance-orientation)公共管理改革相比，通過追蹤與支出周期相關的預算信息確保對預算過程的財務合規性控制，具有更高的優先性，因為一般地講，只有在順應規則的文化潛移默化到公務員隊伍之后，轉向更高層次的績效目標才會水到渠成(AllenSchick，2000)。

其次，從實務層面看，許多發達國家是在首先建立基于支出周期概念的預算會計框架的基礎上，才逐步引入應計會計基礎。除了美國這一相當典型例子外，荷蘭和意大利等歐洲國家也大多如此。意大利在采用現金基礎會計的同時，也采用對應于承諾階段的義務基礎(obligationbasis)的預算會計方法，從承諾和現金支付兩個方面同時記錄和報告實際支出，這一雙重模式地方政府的會計和報告中占據基礎性地位。正是在業已建立這種強勢的“授權性”(authorization)的會計方法的基礎上，意大利才于20世紀90年代引入應計會計基礎(EugenioAnessi-PessinaandIleanaSteccolini，2005)。荷蘭的改革也遵循了相同的戰略次序，它于20世紀90年代初在中央政府會計與財務報告中引入應計基礎，但此前基于支出周期的預算會計體系已牢固地建立起來(M.PeterVanDerHoke，2005)。

主要結論與政策含義

本文的主要結論和政策含義可概括如下：

1.支出周期是構造預算會計概念框架最適當的邏輯起點。撥款(授權)、承諾、核實和付款構成一個完整的支出周期的四個相互關聯的階段。能夠完整地追蹤支出周期各階段預算運營的關鍵信息，是良好預算會計體系的主要特征。

2.以支出周期構造預算會計的概念框架和核算體系，不僅能十分貼切地刻畫預算過程的循環性質，也能清楚簡明地傳達對應于各預算運營流程的關鍵預算信息，由此形成的由“預算授權”、“支出義務”、“應計支出”和“付現支出”構成的相互繼起、邏輯嚴密的完整信息鏈，可為有效監控預算執行、妥善管理財政風險、改進決策制定和強化受托責任提供極大便利。

3.無論政府會計采用的會計基礎如何，預算會計的賬戶結構均應依托支出周期概念，按“撥款”、“承諾”、“支出”(核實階段的應計支出)和“付款”構造，用以收集對監控預算執行最具價值的信息，特別是前瞻性信息。

篇2

關鍵詞 政府會計 績效管理 構建分析

一、政府會計概述

根據會計主體的不同，政府會計是區別于企業會計、非營利組織會計的一個會計類別，反映的是政府所擁有的經濟資源、擔負的現時義務以及開展的經濟業務活動，是一個廣義的概念，涵蓋了非常多的內容。按照組織經濟資源的來源來進行劃分，政府會計的主體應該包含所有依靠財政撥款并納入國家預算管理的組織，不僅包括行政單位，還應包括部分未與財政脫鉤的事業單位。因此，政府會計體系涵蓋了財政總預算會計、行政單位會計以及部分事業單位會計。

二、政府會計的現狀

（一）核算范圍不全面

現行的政府會計非常注重預算管理的核心地位，會計核算的基礎是收付實現制，重點強調的是核算財務收支，從而導致忽略了其他的一些重要內容，政府的某些資產負債狀況和成本信息沒有得到客觀、充分地反映。如政府會計對政府投資情況的反映通常將其作為支出進行處理，而不是進行投資資產的核算，將會造成少計資產，嚴重者甚至導致投資管理失誤、國有資產流失。政府會計中對固定資產的核算也存在不計提折舊、提取固定基金等問題，從而導致虛增資產和凈資產的問題。此外，政府會計對負債的核算范圍也不夠全面、成本信息未按照權責發生制在受益期內均衡分配，都將導致核算結果達不到客觀合理。

（二）會計體系結構不合理

政府會計體系包括財政總預算會計、行政單位會計和事業單位會計三部分，雖然同屬一個體系卻分別按照不同要求設置了不同的會計科目和不同格式的財務報表，沒有一個統一的會計制度。這就會導致財政總預算會計無法客觀真實地反映下撥的財政資金使用情況，也就無法有效控制和監督預算的執行情況、評價資金的使用效果和效率。

（三）無法滿足多元的信息需求

政府會計以預算管理為核心，形成的財務報表及信息多側重于反映預算的執行情況，因此滿足的多為內部利益相關者的需求，而政府的外部利益相關者卻無法通過政府會計提供的報表獲取有價值的信息。

三、構建基于績效管理的政府會計體系

（一）會計目標

會計目標包括基本目標和具體目標。基本目標貫穿會計理論體系的始終，反映的是會計行為的基本價值；具體目標主要回答三個問題，即會計信息提供給誰、包含什么內容以及提供的目的是什么。構建新的會計理論體系應首先解決好這兩個目標的明確工作。基于績效管理的政府會計基本目標應側重于受托責任觀，并兼顧決策有用觀。

政府行為是非營利性的，與企業不同的是并不追求經濟利潤最大化，因此政府會計目標以政府職能為基礎，首先應反映政府的投入產出、資產債務，其次還應反映政府調用資源的利用情況，最高層次應反映資源投入的效率和效益以及政府運營的不確定性與風險。

（二）會計主體

確定會計主體是構建會計體系的核心，我國原有的政府會計主體只體現了組織主體，不僅包括行政單位還包括事業單位，不同的會計主體采用的會計核算方法也不同，容易造成混亂。構建新的會計體系應引入基金會計主體，即按照財務資源用途的不同來分別進行核算和報告其收支情況及運營結果。

基于績效管理的政府會計體系在確定組織主體時應分別考慮核算和報告的需要。核算主體的確定可繼續使用原有的做法，即只包含行政單位、事業單位和政府性基金，而政府對國有企業的投資應作為政府的一項資產進行核算和披露。報告主體的確定應以受托責任為基礎，考慮其是否承擔公共的受托責任以及是否存在績效評價的信息需求，因此各級政府以及行政單位、接受預算撥款的事業單位應作為報告主體，而與各級政府財務報告相關的非預算撥款的事業單位、國有獨資企業、政府控股企業的信息應以附注或附表的形式列入政府財務報告。

確定基金會計主體應首先按照資金用途的不同分別設立基金，以基金為單位組織財務收支并進行會計核算，不同的基金應分別單獨進行核算和報告。具體來說，對于某些具有特殊意義的專用資金以及大型的基本建設項目資金使用基金核算和報告方式，更好地對其進行績效評價。

（三）會計核算基礎

現行的政府會計體系的會計核算基礎是收付實現制，通過直接記錄貨幣收支可以精確地衡量預算對經濟的影響，為國家選擇貨幣政策等宏觀經濟決策提供一定的便利性，而且操作簡單易理解，數據處理也較為容易和快速。但是，收付實現制與受托責任制的要求不符，產生的會計信息沒有較好的相關性，不能為部門考核提供準確的數據支持，且不利于全面反映政府的資產和負債、面臨的風險等，對于績效管理所能起到的作用具有局限性。

權責發生制的最大優點在于能夠如實反映政府的資產和負債，通過正確反映各期成本也能提高資源的利用率，有助于政府績效的改進，對于政府績效管理來說能提供科學、準確的財務信息。但由于其核算原理較為復雜，在實際操作時非常繁瑣，因此全面推進權責發生制也就意味著成本的大幅提升。

（四）會計要素

會計要素是對會計核算內容的具體化，也是對會計對象的進一步分類。設置會計科目的基礎就是明確界定會計要素，構建基于績效管理的政府會計體系的一項重要基礎工作就是合理界定會計要素的組成，以及明確各會計要素的定義。

資產應定義為過去的事項或交易引起的、由政府控制的可以為政府提供未來使用價值的經濟資源，應分為金融資產和非金融資產，根據權責發生制的要求盡可能確認和披露更廣泛的政府資產。負債應定義為政府承擔的付出資源或未來資源的現時義務，不僅包括顯性負債還應包括隱性負債，比如做出的某些承諾或環境負債等。凈資產的定義是以資產和負債為基準的，由資產減去負債的凈額為凈資產，政府凈資產反映的是政府履行公共責任的持續能力，只有資產和負債的確認符合對稱性原則要求時才能正確反映政府績效。收入是指能夠實際為政府帶來的可支配經濟資源，不僅包括稅收收入和非稅收入，還應包括預算外的社會保險基金收入等，應對收入進行更科學合理的分類，并分e采用預算會計和財務會計的雙重核算系統，才能更好地滿足政府會計預算管理和財務管理的要求。政府的支出是指政府在履行公共責任時付出的經濟資源，應與其履行責任的情況進行匹配，按照權責發生制的要求全面確認政府的支出，即付現成本和非付現成本，才能正確反映政府總的耗費的經濟資源。

（作者單位為東北財經大學）

參考文獻

[1] 鮑國昀.透明政府、績效政府的會計改革發展研究[J]. 2014（5）.

[2] 顏曄鋒.論績效管理視域下的政府會計改革[J].時代金融，2015（11）.

[3] 路軍偉.我國政府會計改革取向定位與改革路徑設計――基于多重理論視角

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［關鍵詞］政府會計；公允價值

1公允價值在政府會計中應用的可能性分析

傳統會計信息的質量特征存在一個悖論，即不能同時獲得可靠性和相關性，它們之間是一種此消彼長的關系。產生這一悖論的主要原因是傳統會計的計量模式是一維的，對于同一會計事項，在歷史成本和公允價值之間只能取其一，而歷史成本強調可靠性，公允價值強調相關性。人們對公允價值的不信任感致使會計信息嚴重不相關，財務報告正在加速喪失其作用。以信息系統為支撐的政府會計通過采用多維計量方式，將徹底消除這一悖論，可靠性和相關性將實現統一。這種多維計量方式將產生多維的會計信息，綜合地反映政府服務提供的情況。

擴大預算會計對象范圍，即擴大確認、計量、記錄和報告的范圍，原有的資產、負債、收入、支出等會計要素的范圍都將得到擴充。預算會計中采用的是歷史成本計量屬性，用歷史成本計量預算資金尚可，然而一旦擴大會計對象范圍，歷史成本的弊端必然暴露無遺。經濟越發展，公允價值會計越重要。

政府會計要素與企業會計要素不完全相同（資產、負債及收入相同），但可以對應起來：凈資產對應所有者權益、支出對應費用、利潤對應結余。資產是會計要素的基礎，其他會計要素都可以用資產來定義：資產是未來經濟利益的可能流入。負債是將來可能要放棄的經濟利益，具有與資產相反的特征，因此被稱為負資產。凈資產是未來經濟利益的凈流入，即資產和負債的差額。收入是凈資產的增加，支出是凈資產的減少，結余是收入和支出的差額。資產是未來經濟利益的可能流入，而未來經濟利益通常用未來現金流量來計量，因此資產最主要的本質特性是未來現金流量的現值，既然所有的會計要素都可以用資產來定義，則未來現金流量是最能恰當反映會計要素本質特性的會計計量屬性，而公允價值符合會計要素的本質特性。推廣到政府會計中，同樣如此，以公允價值計量政府會計中的資產，則其他要素也應以公允價值計量，即公允價值在政府會計中得到了全面應用，則建立了基于公允價值的政府會計。

2公允價值在政府會計中的具體應用

2.1計量資產

政府資產是政府受托管理的國家經濟資源，這些經濟資源能夠提供未來服務潛能或帶來未來經濟利益。政府資產既包括金融資產，也包括公用資產、基礎設施資產、遺產資產、自然資源資產等長期實物資產。對于某些類別的資產而言，如資源資產，采用公允價值會更有助于反映其真實價值。在公允價值計量模式下：①對于政府資產中的金融資產來說，它直接表現為現金或現金等價物，其經濟意義不依賴于轉化和實現過程，而由在現行情況下其收回現金流量的合同權利的價值來決定，應采用公允價值計量。②對于能產生現金流潛能的非金融資產即經營性資產，因為其經濟意義在于通過維護、運營，有效地實現資產的保值增值，并且經營性資產最終可以轉變為金融資產，所以也應采用公允價值計量。③對于具有提供公共產品和公共服務潛能的非金融資產即非經營性資產，其經濟意義在于通過公共資源的合理配置和有效使用，來確保提供高效的公共產品和服務以實現公共利益，并且很多非經營性資產并沒有原始的歷史取得成本，所以應對其所提供的公共產品和公共服務的價值進行計量，可以獲得市場交易價格的，可以將其作為計價依據；沒有市價，則可采用估價技術確定的評估價值作為公允價值的參考依據。④非經營性國有資產。我國預算會計對于資產的計量采用的是歷史成本。《事業單位會計準則（試行）》及《行政單位會計制度》都有規定：“各項財產物資應當按照取得或構建時的實際成本計價。除國家另有規定者外，不得自行調整其賬面價值。”而財政總預算會計確認、計量、記錄和報告的對象是“政府預算執行和財政周轉金等各項財政性資金活動”，因此應按“實際成本計價”。歷史成本的局限性加之非經營性資產長期無人監管，導致這部分資產“家底不清”，并且加劇其流失。各行政事業單位在固定資產的購入、接受捐贈或無償劃撥等入賬方面也存在一些問題。有些行政事業單位接受外單位捐贈或劃撥的固定資產采取不入賬的方式，使這部分固定資產游離于賬外，逃避國有資產管理部門對這部分資產的監督。為加強對這部分固定資產的管理，國有資產管理部門應嚴格要求各單位按實收到資產的公允價值入賬。對無原始單據的固定資產應由國有資產管理部門根據公允價值原則評估作價，以評估結果作為入賬依據。對接受捐贈或行政劃撥獲得的固定資產，應向捐贈單位索要資產價值的憑證或劃撥單，憑劃撥單等作為原始憑證入賬，如其實際價值與賬面價值有出入，則以公允價值入賬。⑤環境資產。環境資產大部分是由自然力作用形成的，少部分是自然力和人力相互作用形成的，因此，它們往往沒有或只有較低的歷史成本；另外，它們又是有生命力或活動力的，其價值在不斷變化，只有在交易的那一刻才能暫時相對固定其價值。在我國，它們還沒有被納入政府會計的核算體系，即使在被納入有關核算體系的地方，如果僅僅按照目前的歷史成本會計模式來計量這些環境資產，它們的價值計量也偏低。而這不利于恰當地計量我國的環境資源、恰當地確定有關產品和勞務的價格、恰當地決定企業稅負和企業發展策略，將導致在對外貿易和招商引資中損害國家和企業的政治和經濟利益。只有采用面向市場、未來、風險和不確定性的公允價值計量屬性，才能全面、及時地反映環境資產及相關產品和勞務的真實價值及其變化，恰當地維護有關各方的利益。

2.2計量負債

對于政府的或有負債和直接隱形負債而言，歷史成本同樣無法反映其真實價值。無論是政府擔保還是政府承諾，采用公允價值來計量都更為妥當。公允價值是有關資產或負債的公允價值，因此，以公允價值計量政府的負債同樣重要。揭示和防范各種財政風險，是政府會計工作的一項重要內容。在計劃經濟條件下，這個問題還不明顯，在市場經濟條件下，由于資金來源、投資去向的多樣性、資金運行的復雜性、國際國內經濟環境的多邊性，如何揭示和披露可能發生的財政財務風險，適時采取措施加以控制和防范，十分重要。從改革預算會計來看，當前應該強調提供行政財務風險的信息，揭示和披露或有負債和隱性負債就是一個重要問題。或有負債履約的時間或者需要償付的金額并不確定，它們會隨著未來有關事件的發生或者不發生而發生改變，因此，如果嚴格按照歷史成本計量模式，這些將在未來履約而且支付時間或者金額不確定的負債將難以入賬并反映在資產負債表中。如果要反映這些負債，政府必須在充分考慮未來不確定性因素的情況下，按照恰當的方法采用估計的應付金額或者未來現金流量的現值等計量方法來確認和計量這些負債。

環境負債也沒有歷史成本（確切地說，是歷史收入）。當存在環境負債的活躍市場時（這種情況不多），環境負債有市場價格；當環境負債的期限很短時，可以用未折現的清償價值計量；當不存在環境負債的活躍市場且環境負債的期限很長時，就必須用環境負債的未來現金流量的現值來計量。環境負債的市場價格、清償價值和現值，這些就構成了環境負債的公允價值。因此，環境負債也必須采用公允價值計量。計量某一范圍的環境價值的步驟是：先按環境標準對環境質量做出評價，再按照環境經濟學的方法引入價值觀念和貨幣尺度，形成以貨幣計量的生態環境資產價值。計量生態環境價值的具體方法包括直接市場法和替代性市場法兩大類。直接市場法度量被評價的環境質量到環境標準之間的變動，然后直接運用貨幣價格對這一變動的條件或結果進行測算，具體包括以下4種方法：市場價值法（或生產率法）、人力資本法（或收入損失法）、防護費用法、恢復費用法（或重置費用法）。但仔細分析不難看出，不論是直接市場法還是間接市場法，它們所使用的都是市場價格，都是客觀信息。而市價正是公允價值中最基本的一種計量屬性。

2.3計量凈資產

政府凈資產是政府資產扣除負債后的凈額，它表示政府履行其公共責任的持續能力。而凈資產能否真實反映政府履行責任的持續能力，取決于政府資產與負債確認的合理性與對稱性。只有對政府資產與負債實行公允價值計量，在政府資產和負債中合理運用對稱原則，凈資產項目才能提供正確的績效信息，反映政府履行責任的持續能力。

2.4計量收入和費用

政府的特殊職能職責決定了它并非為了取得收入才提供服務，這決定了政府費用與收入無法配比，其確認范圍存在非對稱性。政府費用應與政府履行職責的情況配比，它是政府履行職責總的資源消耗，其合理的確認與計量是正確評價政府履責成本、政府行為效率和效果的前提。政府收入是政府履行職責資源耗費的補充，它表示能實際為政府帶來的可支配經濟資源。如果存在活躍市場，政府費用和政府收入可采用類似的市場價格作為公允價值的參考價值來計量，如果不存在活躍市場，則可采用現值等估價技術作為對公允價值的良好估計來計算。

總之，在政府會計中適度引入公允價值，來彌補單一的歷史成本計量屬性的不足，有助于全面反映政府的資產和債務信息，從而為準確評價政府績效提供保障。不過，即便在企業會計中，公允價值的運用也面臨著很多難題，因此，在政府會計中采用公允價值應尤為謹慎。

主要參考文獻

［1］謝詩芬．公允價值——國際會計前沿問題研究［M］．長沙：湖南人民出版社，2004.

篇4

關鍵詞:預算會計 現狀 總體改革思路

一、預算會計的內容

1.財政總預算會計

按1997年財政部頒布的預算會計制度規定，是指各級政府財政部門核算、反映和監督政府預算執行和財政周轉金等各項財政性資金活動的專業會計。其核算對象為各級政府總預算執行過程中的預算（包括一般預算和基金預算）收入、支出和結余，以及在資金運動中所形成的資產、負債和凈資產；財政總預算會計的管理體系和國家預算組成體系相一致，分五級，也就是一級政府要建立一級總預算，每一級政府的總預算都在財政部門設立財政總預算會計；會計基礎為收付實現制；會計要素依據財政總預算會計的對象特點和會計核算要求，劃分為資產、負債、凈資產、收入和支出。

2001年財政部了《財政總預算會計制度暫行補充規定》規定：財政總預算會計核算以收付實現制為主，但中央財政總預算會計的個別事項可以采用權責發生制。財政總預算會計采用權責發生制進行會計核算的事項，平時不作帳務處理，待年終結帳，再做處理。

2.行政單位會計

按1997年預算會計制度，是指中華人民共和國各級權力機關、行政機關、審判機關和檢察機關以及黨派、政協機關等行政單位核算、反映和監督本單位經濟業務活動的專業會計。它是預算會計的組成部分。行政單位的會計組織系統，根據機構建制和經費領撥關系，分為主管會計單位、二級會計單位和基層會計單位。它們實行獨立會計核算，負責組織管理部門、本部門的全部會計工作。會計對象是各行政單位發生的各項經濟業務，并采用借貸記賬法來記錄和反映行政單位自身的各項經濟活動。會計基礎為收付實現制。會計要素分為資產、負債、凈資產、收入和支出，并對舊制度的會計科目進行了撤并和增刪。會計報表包括資產負債表，收入支出表，必要的附表和會計報表說明書。

3.事業單位會計

1997年預算會計制度將其定義為：以事業單位實際發生的各項經濟業務為對象，記錄、反映和監督事業單位預算（年度財務收支計劃）執行過程及其結果的專業會計，是預算會計的一個組成部分。會計信息應當符合國家宏觀經濟管理和要求，適應預算管理和有關方面了解事業單位財務狀況及收支情況的需要，并有利于事業單位加強內部經營管理，會計使用者分別是政府、財政部門、外部使用者和事業單位管理者；會計基礎一般采用收付實現制，但經營性收支業務核算可采用權責發生制。會計要素分為五大類：資產、負債、凈資產、收入和支出；會計報表結構包括資產負債表，收入支出表，必要的附表和會計說明書。

二、預算會計現狀

通過考察，筆者得出如下幾點認識：

1.我國預算會計體系自1950年創建以來，其間雖有所調整，一直變化不大。1997年改革后形成的預算會計體系較以前有較大調整，1997年財政部將預算會計體系劃分為財政總預算會計，事業單位會計，行政單位會計，把事業單位會計和行政單位會計相分離，基本適應了我國改革開放后經濟發展的需要。

2.預算會計逐步規范化，國際化。1997年以來，預算會計核算管理模式改變了建國后實行的制度管理，開始走會計準則管理的路子，如，專門對事業單位制定了《事業單位會計準則》。這也是對國外政府會計改革和我國會計改革的經驗的借鑒，有利于我國預算會計制度與國際慣例的協調。改收付實現制為以收付實現制為主，部分項目可使用權責發生制記帳法：為便于交流，統一會計語言，預算會計采用借貸記賬法：對會計要素和會計報表重新進行了設計，使預算會計既能完整地反映出單位經濟全貌，反映單位業務活動收支的主要類別、收支水平，又能詳細反映出單位各項支出的用途以及主要基金的變動情況。

3.對預算外資金的核算要求和事業單位的預算管理形式有了較大變化。單位為履行政府管理職能收取的費用，未納入預算管理的作為預算外資金實行專戶管理，收支兩條線。1997年改革前，預算會計對事業單位按不同的預算管理形式來加以核算。由于不同管理形式的單位存在同樣的資金籌集手段和運用方式，三種不同的管理形式之間已不存在明顯界限，加之單位活動成果的不確定性，因此取消了按不現預算管理形式實施會計核算的方法。

三、預算會計改革的總體思路

綜上所述，現行預算會計雖然在以上述及的重大問題上有新的突破或重新進行了規范，基本上滿足了各級財政部門和行政、事業單位加強預算管理和會計核算的需要，對提高我國預算會計的整體管理水平起到了積極的作用，同時也為我國政府會計核算進一步向國際慣例靠攏打下了基礎。但為了能使我國政府會計改革有的放矢，研究建立我國政府會計準則體系，研究建立我國政府會計報告體系，迫切需要研究下如下問題：

1.研究現行預算會計制度中存在的問題

(1)研究我國現行預算會計制度中存在的主要問題，尤其是我國政府職能轉換和公共財政體制改革對于預算會計提出的新要求和對政府會計會計信息的新需求，并進而研究在新形勢下解決這些問題的具體對策。

(2)研究政府會計準則建設方面的國際動態和各國在政府會計改革方面的經驗與教訓，以供我國借鑒和參考。

(3)研究我國政府會計準則體系的內容及構成，包括我國政府會計準則建設的具體步驟、方案和實施中需要配套改革的措施，包括我國政府會計準則的建設是否需要建立政府會計概念框架、應當制定哪些具體會計準則、每一項會計準則的具體結構等。

(4)研究我國政府會計準則建設中引入權責發生制會計的程度問題。從世界范圍來看，在政府會計領域，推行完全的權責發生制會計的國家還是少數，大多數國家在政府會計改革上都是循序漸進的地推行權責發生制會計。由于我國的經濟改革走的是漸進式道路，政府會計改革勢必將是循序漸進式的，在引入權責發生制會計上也將是漸進式的，不可能一蹴而就。基于此，對我國政府會計準則建設中引入權責發生制會計的程度、以及如何分階段地引入權責發生制會計基礎，哪些會計核算項目應當首先引入權責發生制等問題的研究，就顯得十分重要，而且具有現實意義。

2.國外政府會計的理論體系、運作模式和我國企業會計改革的經驗，對于我國預算會計改革有許多值得借鑒之處

(1)非營利組織

非營利組織，就是不以營利為目的政府機構或經濟實體。關于其特征，美國會計學會在《非營利組織會計實務委員會報告》中稱：通常區分營利與非營利的基礎，乃是有無營利的動機，美國的非營利范圍，包括聯邦政府機關和州及地方政府機關，以及公立和私立的非營利組織，具體例子有學校、醫院、慈善組織、教堂和基金會等。

日本的非營利組織包括政府部門，公立非營利事業體，民間非營利事業體。由上述考察，筆者得出如下認識：

其一、各國對非營利組織劃分的內容不盡相同，但劃分的標準實際是一樣的，即是以非營利為標準。

其二、這種劃分都是為了便于核算和實行不同的會計制度。

(2)非營利組織體系

如上所述，非營利組織是與營利組織（企業）相對而言的。非營利組織的會計體系在許多方面與企業會計相近或相同，但在一些內容上仍有其特殊性。因此，國際上許多國家都形成了適合本國的非營利組織會計體系。

3.我國企業會計改革的經驗

我國企業會計自1993年來，進行了多次改革和調整，形成了現在企業會計模式，所有的營利組織共用一套會計準則即企業會計準則，并在此前提下，根據行業性質和企業規模的大小分別制定了三套會計制度來規范來各自類型的企業，即是企業會計制度、金融企業會計制度和中小企業會計制度。企業會計制度適用于各類股份公司、國有企業和集團公司；金融企業會計制度適用于銀行、證券公司等各類金融企業，中小企業會計制度適用于規模較小和不適于用企業制度加以規范的小企業。企業會計改革給我們的啟示是：（1）在目前，我國會計人員素質不是很高的情況下，運用會計準則加會計制度模式是適宜的，既與國際靠攏了又適應了國情。（2）營利組織雖有各行各業，但他們的目標是相同的，即都以營利為目標。所以，他們適用一套共同的會計準則來規范，對各項經濟業務用具體會計準則來加以規定。對行業相差特別大的再制定少量制度來加以規范，以便于具體操作，而不是對營利組織內的各行各業分別制定不同的會計準則，（3）便于政府的宏觀經濟管理及企業之間的相互可比性。

參考文獻：

［1］叢樹海.中國預算體制重構［M］.上海：上海財經大學出版社，2000：5-20

［2］陳志斌.公共受托責任：政治效應、經濟效率與有效的政府會計［J］.會計研究，2003；6：36-38

(上接第65頁)

培訓等多種途徑來切實提高財務人員的綜合素質，也可以適當地通過外部引進的方式來解決專業財務人員不足的困難，不斷加強財務人員隊伍建設，從而為提升財務管理水平奠定堅實基礎。

（二）完善財務管理方法

1.做好出版社的財務預算工作

預算作為有效控制支出的管理措施，近年來在各行各業得到了廣泛運用，近年來，許多出版社的業務量有一定的增長，但是企業的效益一直處于下滑的狀態，利潤越來越少，有的甚至嚴重影響了單位的正常運轉。其中主要的原因就是沒能真正發揮預算管理的作用。財務預算是整個出版社財務管理工作的重要內容，涉及到出版社運營的各個方面，所以出版社要充分地做好預算工作，用嚴格的預算來指導企業的運營狀況，提高企業效益的同時，可以有效地防范風險，促進單位的發展。

2.單品種利潤核算

轉企改制后，出版社的現代化管理水平需要提高，單品種利潤核算是出版社實行科學管理的必然要求。單品種核算能準確統計單品種業務的贏利能力，為考核編輯和發行人員業績提供數據支持，為出版企業經營決策和發展規劃提供參考。單品種核算需要建立和完善管理信息系統，實現出版、編輯、發行等業務系統無縫對接。從單品種核算的要求出發，管理信息系統要以財務數據為中心重新設計，用技術手段保障單品種核算實現的可能性。加強財務管理，建立以圖書單品種利潤核算為核心理念的管理，必然能提高出版企業的競爭力。

3.完善財務管理制度

俗話說沒有規矩不成方圓，沒有完善的財務管理制度的制約，財務管理工作就無法有序開展，財務狀況就得不到有效地保障。出版社應該根據相關的國家規定，結合出版行業自身的特點，制定詳細有效的財務管理制度，并采取切實措施確保在日常運行中能有效執行，各項業務能按章辦事，從而規范有序地進行企業的財務管理，實現企業整體管理水平的提高。

4.建立適當的激勵機制

企業的管理需要人的執行，在執行的過程中也需要建立完善的考核激勵機制。通過一系列的績效考核來增強財務管理人員的工作積極性，同時建立適當的激勵機制，通過一定的激勵手段，激發員工的工作熱情，充分發揮自己的主觀能動性，更好地完成財務管理的任務，提供真實、完整的財務信息，滿足管理層決策的需要。

三、總結

在當前的經濟發展形勢下，出版行業競爭將日益激烈，要想在激烈的市場競爭中立于不敗之地，促進出版社更好地發展，就要求其在提高企業績效的同時，加強內部財務管理，通過財務管理來提高自身的管理水平，提升企業總體的競爭力，更好的適應社會經濟發展的需要，實現健康、持續發展。

參考文獻：

［1］ 郝振省.中國出版業發展報告―――中國出版藍皮書［M］.北京:中國書籍出版社,2005

［2］ 包衛國.出版業從業人員財會知識讀本［M］.北京:中國財政經濟出版社,2008

［3］ 豐盈.出版企業預算管理探討［ J］.出版經濟,2004(6)

篇5

關鍵詞：政府會計 資產核算 創新 變化

2015年10月23日，財政部令第78號公布了《政府會計準則――基本準則》（以下簡稱《基本準則》）。2016年7月6日，財政部財會[2016]12號文件印發了《政府會計準則第1號――存貨》、《政府會計準則第2號――投資》、《政府會計準則第3號――固定資產》和《政府會計準則第4號――無形資產》四項具體準則（以下簡稱《四項具體準則》）。2016年8月1日，財政部財辦會[2016]30號文件下發了關于征求《政府會計制度――行政事業單位會計科目和會計報表（征求意見稿）》（以下簡稱《政府會計制度征求意見稿》）意見的函，政府會計改革正在穩步推進。

一、政府會計改革要點分析

現行行政事業單位會計核算采用的是收付實現制，會計報表是根據預算和決算制度編制的部門決算報表，不能反映單位的成本費用、資產的實際價值、現金流量等內容，一方面不能滿足單位自身成本核算及財務管理的需求，另一方面也不能滿足外部會計信息使用者了解單位財務狀況的需求。

政府會計改革是在完善現行部門預算和決算會計制度的基礎上，借鑒企業會計的核算方法，在行政事業單位會計核算中引入權責發生制，使行政事業單位能夠直接進行成本費用核算，并編制出滿足各方需求的部門財務報告，從而統一行政事業單位的會計制度，進而達到編制權責發生制政府綜合財務報告的目標。

《基本準則》規定政府會計主體為各級政府和與本級財政部門有預算撥款關系的國家機關、事業單位等單位，體現了構建統一的政府會計標準體系的思想。《基本準則》規定政府會計包含預算會計和財務會計，預算會計實行收付實現制，通過預算收入、預算支出、預算結余三個會計要素進行核算，編制反映預算執行情況的決算報告；財務會計實行權責發生制，通過資產、負債、凈資產、收入、費用五個會計要素進行核算，編制反映財務狀況的財務報告，體現了政府會計編制權責發生制政府綜合財務報告的目標。

《四項具體準則》立足于權責發生制原則對存貨、投資、固定資產和無形資產等四項資產的確認、計量、信息披露分別制定了具體的會計處理原則，體現了政府會計加強國有資產核算及管理、提高會計信息質量的目標。

《政府會計制度征求意見稿》依據《基本準則》和《四項具體準則》，設計了科學規范的“預算會計與財務會計適度分離又相互銜接”的會計核算模式。首先，在會計科目的設置上，將現行行政單位、事業單位、行業事業單位會計制度中有共性的科目統一為一個科目，將有差異的科目在核算內容上做了特別說明，使所有政府會計主體運用相同的會計制度；其次，在賬務處理方法上，采用“平行記賬”的方法，對同一項經濟業務，同時進行預算會計和財務會計的核算；最后在會計報表的設置上，除決算報告和財務報告外，還設置了“預算結余與凈資產變動差異調節表”來體現預算會計與財務會計的相互銜接。

二、政府會計之資產核算的創新與變化

高等學校作為政府預算撥款單位，是《基本準則》規范的政府會計主體。為了使高校會計人員盡快了解政府會計的創新特點及權責發生制的會計處理方法，本文從存貨、投資、固定資產、無形資產、在建工程、基建工程等資產的會計核算方面，將《四項具體準則》和《政府會計制度征求意見稿》相對于現行《高等學校會計制度》的創新與變化做一些簡要分析。

第一，從資產的定義來看，在固定資產的定義中將現行“高等學校持有的”調整為“政府會計主體為滿足自身開展業務活動或其他活動需要而控制的”，在無形資產定義中將現行“高等學校持有的”調整為“政府會計主體控制的”。資產定義中增加了“為滿足自身開展業務活動或其他活動需要”的條件及“控制”的概念，與后面所述的資產的確認條件中“服務潛力很可能實現或者經濟利益很可能流入政府會計主體”的描述相吻合，是判斷是否能夠確認資產的基礎。

第二，從資產的會計確認來看，現行《高等學校會計制度》僅對資產的會計計量、會計科目設置和賬務處理方法進行了規定，沒有提及會計確認原則問題。《四項具體準則》分別用專門的章節對相應資產的會計確認進行了系統規范，還明確了相同的確認資產應當同時滿足的兩個條件，即與資產相關的服務潛力很可能實現或者經濟利益很可能流入政府會計主體和資產的成本或者價值能夠可靠地計量。不同政府會計主體對相同的經濟業務運用同樣的會計確認原則，使得政府會計主體間的會計信息橫向可比縱向可以加總合并，方便權責發生制政府財務報告的編制。

第三，從資產的初始入賬價值確定來看，現行《高等學校會計制度》中對接收捐贈的資產入賬價值規定了相關憑據注明的金額、市場價格和名義金額三個層次確定的方法，對盤盈的資產入賬價值規定了市場價格、名義金額兩個層次確定的方法，由于同類資產市場價格確定起來比較困難，實際操作性較差。《四項具體準則》中，增加了以評估價值計量資產價值的方法，對接收捐贈的資產，初始入賬價值依次按照相關憑據注明的金額、評估價值、市場價格和名義金額四個層次確定；對于盤盈的資產，按規定需要評估的，初始入賬價值按評估價值確定，其他情況下按照重置成本確定。在這樣的規定下，如果政府會計主體收到的捐贈資產沒有注明金額的憑據，就可以聘請專業的資產評估事務所進行評估來確定初始入賬價值，盤盈的資產也可按評估價入賬，不僅方便實施，而且使資產的價值計量更加公允可靠。

第四，從資產的會計信息披露內容來看，現行《高等學校會計制度》只在會計報表編制的說明中，列舉了報表附注中應當披露的內容，與資產相關的僅有重要資產的處置情況、重大投資、以名義金額計量的資產的名稱和數量以及以名義金額計量的理由。《四項具體準則》均用專門章節對相應資產的會計披露內容做了說明，披露內容包含了相應資產的計價方法、折舊及攤銷方法、各類資產的使用年限、賬面余額等所有情況。

第五，從資產的核算內容范圍來看，按照現行《高等學校會計制度》規定，高等學校的基本建設投資按照《基本建設財務規則》的要求單獨建賬和核算，單獨編制決算報表，同時每月需要將基建賬套數據并入“大賬”，在“大賬”的“在建工程”科目下設置“基建工程”明細科目，核算由基建賬套并入的在建工程成本，這樣的核算方法不僅工作量大，而且會計信息的準確性不高。《政府會計制度征求意見稿》依據《基本建設財務規則》，在統一的政府會計制度中設置了“基建工程”一級會計科目和相關明細科目，直接在“大賬”中核算基本建設投資業務，不僅減少了會計人員的工作量，而且保證了會計信息的全面完整。

第六，從資產的賬務處理方法來看，依據現行的《高等學校會計制度》，高等學校在取得固定資產或無形資產時，按照確定的初始入賬價值，借記“教育事業支出”等科目，貸記“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目，同時借記“固定資產”或“無形資產”科目，貸記“非流動資產基金”科目。計提折舊或攤銷時，按照當月應提折舊或攤銷額，借記“非流動資產基金”，貸記“累計折舊”或“累計攤銷”科目。這是一種“虛提”折舊或攤銷的方法。高等學校在進行成本費用核算時，要在會計核算賬務系統外建立另外的表格來核算，要對各項支出及累計折舊和累計攤銷的數據進行重新歸集、分配和核算，是一項比較繁瑣的工作。

依據《政府會計制度征求意見稿》，政府會計主體在取得固定資產或無形資產時，按照確定的初始入賬價值，根據財務會計的要求，只計入相關資產科目，不計入成本費用，借記“固定資產”或“無形資產”科目，貸記“財政補助收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目。如果取得資產的價款是用財政撥款支付的，還要根據預算會計的要求進行“平行記賬”，借記“事業支出”科目，貸記“財政撥款預算收入”或“資金結存-零余額賬戶用款額度”科目。計提折舊或攤銷時，根據財務會計的要求，按照當月應提折舊或攤銷額，計入相關業務活動的成本費用，借記“業務活動費用”科目，貸記“累計折舊”或“累計攤銷”科目。這種“實提”折舊或攤銷的方法及同時進行預算會計和財務會計賬務處理的方法，正是政府會計的精華所在，是實現核算政府會計主體運行成本、編制權責發生制政府綜合財務報告目標的有效途徑。

三、結束語

以上分析的只是政府會計核算創新與變化的極小部分，隨著改革步伐的逐漸推進，財政部還將正式的《政府會計制度――行政事業單位會計科目和會計報表》及其他的具體準則，我們要繼續關注和研究，充分了解政府會計的核算方法，為政府會計制度的實施做好準備。

參考文獻：

[1]財政部.關于印發《政府會計準則第1號存貨》等4項具體準則的通知[Z].2016-7-6.

[2]財政部會計司.財政部會計司有關負責人就印發《政府會計準則第1號――存貨》等4項具體準則答記者問[OL].財政部網站，2016-7-14.

[3]財政部.關于征求《政府會計制度――行政事業單位會計科目和會計報表（征求意見稿）》意見的函[Z].2016-8-1.

[4]周娜.探析《政府會計準則第3號――固定資產》的創新及變化[J].行政事業資產與財務，2016，（22）：9-10.

篇6

一、我國非營利組織會計法規體系現狀

國外大多數國家將會計體系劃分為企業會計和政府與非營利組織會計兩大會計體系，我國的會計體系按其核算和監督的內容不同，劃分為兩大類，一類是企業會計，是以營利為目的，以資本循環為核心，以成本核算為內容的經營型會計；另一類叫做預算會計，以經濟和社會事業發展為目的，以執行政府財政預算為核心的管理型會計。

2005年我國正式實施了《民間非營利組織會計制度》。因為我國現在還沒有正式的“非營利組織會計準則體系”這種叫法，因此，目前的會計準則體系是由預算會計、企業會計和《民間非營利組織會計制度》構成的。

二、對我國建設非營利組織會計準則體系的設想

（一）準則結構層次規劃

會計準則體系應由三大部分構成，即政府會計、企業會計和非營利組織會計。因為行政單位與政府聯系緊密，行使行政職能，應歸于一類，企業會計自成一派，非營利組織會計包括事業單位會計和民間非營利組織會計。非營利組織應該制定一個涵蓋有事業單位會計和民間非營利組織會計的統一的會計準則，該體系包含三個層次：

（1）基本準則：它在整個準則體系中居于統馭的地位，是各級非營利組織會計核算都要遵守的基本規范，為具體準則提供基本概念并指引方向。基本準則主要明確非營利組織的界定、會計假設、會計目標、信息質量要求、會計要素及其計量、會計報告的原則等根本性問題。

（2）具體準則：包括共性業務的處理的準則，特殊業務處理的準則和報告準則三類，主要規范非營利組織具體業務的會計處理。

（3）應用指南：包括具體準則解釋和會計科目設置、賬務處理、報表體系的構成，報表的內容和格式，細化準則原文，對重要事項進一步明確，為非營利組織執行會計準則提供操作性規范。

（二）準則基本內容初步設想

1.基本準則

在非營利組織會計基本準則層面，其內容分為總則、會計核算的基本原則、會計要素、會計報告等。

（1）總則

①會計目標：非營利組織不以營利為目的，它的價值體現在社會效益上面，故筆者傾向于受托責任觀。非營利組織的會計目標至少要包含兩方面的會計信息：微觀上，要滿足捐贈者、投資者等資財提供者的需要；宏觀上，要反映出該組織履行社會責任的情況。②會計核算的基本前提：會計主體：非營利組織會計的主體是事業單位和民間非營利組織；持續運營：事業單位和民間非營利組織不依賴于營利生存，一般具有穩定的資金來源，客觀上具有較強的持續運營的能力；會計分期：采用通常的做法，采用公歷日期，按年、季度、月來分階段結算賬目，編制報表；貨幣計量：一般要以人民幣為記賬本位幣，如果發生外幣業務，則按照相關規定予以折算。③確認基礎：從世界范圍看，用權責發生制取代收付實現制是大勢所趨，但從收付實現制向權責發生制轉變尚有一定困難，應采取循序漸進的方法。不僅要對會計科目和報表進行修改，在立法、人員培訓、軟件設計等多方面協調配套，以確保工作秩序的穩定和改革的順利進行。④計量屬性：以歷史成本為主，但要配合使用現行成本、現行市價、公允價值、可變現凈值等其他計量屬性。

（2）會計核算的基本原則

我們可以借鑒《民間非營利組織會計制度》、《事業單位會計準則（試行）》和《企業會計準則》中的規定，應該將事業單位和民間非營利組織的會計基本原則統一起來為以下11項：真實性原則、相關性原則（即有用性原則）、可比性原則、一致性原則（一貫性原則）、及時性原則、清晰性原則（明晰性原則）、配比性原則、實質重于形式原則、謹慎性原則、實際成本原則、成本效益原則。

（3）會計要素

可以將事業單位的“支出”與民間非營利組織的“費用”合二為一。因為事業單位的“支出”還是沿襲原來的基于收付實現制下的定義，在事業單位籌資渠道多元化，業務范圍擴大化，業務性質復雜化的今天，原來的“支出”無論在內涵還是外延上都應有所發展以適應新形勢，故二者可統一為“費用”要素，定義為：非營利組織為開展業務活動所發生的，導致本期凈資產減少或服務潛力降低的經濟利益的流出。

（4）會計報告

針對現在我國非營利組織會計報告存在的問題，提出兩點改進建議：①增加事業單位現金流量表，更好的反映其現金流狀況；②另外，借鑒國外和我國企業的經驗，應該多多反映單位社會責任的履行情況，單獨編制社會責任履行報告。

2.具體準則

涉及到具體準則層面上，僅依據前文提到的固定資產、待攤預提費用和長短期借款三個問題略作闡述。

（1）固定資產

筆者認為，事業單位是非營利組織，具有公共事業和產業雙重性質，其固定資產也需要保值增值，應該計提固定資產折舊。在會計核算上應取消“固定基金”和“專用基金――修購基金”科目，增設“累計折舊”科目，以計提的折舊基金取代修購基金。

（2）短期借款和長期借款

筆者認為事業單位應該把借入款項科目一分為二，分別是短期借款和長期借款，對長短期借款的利息費用區分不同情況分別處理，發生短期借款利息時，可直接費用化，而長期借款的借款費用在發生時可計入當期費用，但符合資本化條件的應予資本化。

篇7

關鍵詞：經濟；改革；會計體系；事業單位；事業單位會計制度

一、事業單位會計的定義

事業單位會計是會計的一種，指的是在事業單位中對各種涉及資金的業務進行預算設計、計劃、以及進行監督的一種特殊的會計。

二、事業單位會計與企業會計的區別

（一）會計核算的基礎不。會計核算的基礎包括收付實現制和權責發生制兩種，在企業會計和事業單位的會計中，這兩者運用的會計核算的基礎是不同的，一般來講，事業單位會計可以根據現實的交易狀況采用兩種核算方法的其中一種，而對于企業會計而言，往往只運用權責發生制。

（二）會計要素構成不同。事業單位會計與企業會計的另一個區別是會計要素的構成是不同的：預算會計主要包括五項內容——資產、負債、凈資產、收入和支出，而企業會計則包括六項內容。另一方面，除了內容的名稱不同之外，即使兩者的內容名稱相同的會計要素，其內涵也有著很大的區別。其中主要區別表現在以下三方面：

1、因是否從事產品生產而導致的差異。在這里，這種差異還可以分為以下兩類，首先，事業單位之間也有區別的，有的從事產品的生產，而有的不生產產品，這就把事業單位分成了兩類；其次，即使都要從事產品的生產，生產產品的事業單位和生產產品的企業的在會計賬目的處理上也是有著極大的區別的。以企業的采購業務來講，企業通常有兩種做法，企業根據原料的來源分為一般納稅人和小規模的納稅人，在計入會計賬目時，前者使用的是不含稅進價，而后者用的是含稅進價。相比于生產產品的企業來講，生產產品的事業單位在進行記賬時會計處理往往區分的更加仔細，除了按照企業的分類之外，還必須區分采購物品是否自己使用還是用于事業單位之外的業務。

2、因是否實行內部成本核算而導致的差異。企業每期都會對其所屬產品進行核算，并且通過對比以確定企業的盈虧狀況。然而事業單位卻存在以下兩種現象：其一在成本核算時將材料等支出記錄到成本費用賬戶；其二在不就行核算時則將其記錄到事業支出賬戶上。

3、因事業單位業務活動的可分性而導致的差異。企業會計核算與事業單位會計核算的另一個區別在于事業單位中的活動不僅僅是經營活動，還有一部分是事業性的活動，因此事業單位會計核算的特殊性就在于他根據業務性質的不用采用的會計分錄是不同的，它分為事業性質的收入和支出以及經營性質的收入和支出，而在企業中是沒有事業性質的活動的，因此二者之間存在著較大的區別。

三、事業單位會計制度存在的主要問題

（一）以收付實現制為核算基礎存在一定程度的不合理。《事業單位會計準則》規定：“會計核算一般采用收付實現制.但經營性收支業務核算可以采用權責發生制”。由于事業單位屬于國家所設立，因此其業務性質往往是事業性而非經營性質，這也就決定了按照我國的現有準則規定事業單位進行核算時應該以收付實現制為主。然而，這種核算方法是不適用于經營性業務的。隨著改革開放的不斷深化以及事業單位改革的不斷加深，我國的事業單位也逐漸進入到市場的范圍內，這就意味著以后的事業單位的經營性業務更多，因此現有的核算方法限制了這種趨勢的發展，其弊端可以如下解釋：

1.會計信息不真實，缺乏現實依據

2.脫離現狀進行記錄，降低了信息的可理解性。

（二）會計科目的設置不夠合理。現有的事業單位會計準則上面在會計科目設置上有著較大的缺陷，比如一級科目中的“在建工程”和二級科目中的“結余分配”等都有不合理性，這就使得在事業單位市場化的過程中有著更大的障礙。

（三）固定資產的會計核算不能真實、準確地反映事業單位的資產管理狀況。正如上文所言，由于按照現有的會計制度記賬時，在會計科目中欠缺資產折舊的會計科目，因此這就使得事業單位在資產計算時往往只能按照固定資產的原有價格進行入賬，而對于資產的折舊沒有顯示出來，因而造成了資產的虛增。

四、對事業單位會計制度改進的建議

（一）引人權責發生制，將事業單位會計制度融入企業會計制度

1、在收入和支出方面的改進。對事業單位的收支事項，應根據財政部門審批的預算計劃，在經濟事項發生時按收付實現制原則予以確認。在每一年年末時，事業單位應將當年應該撥付的款項而沒有撥付的應當納入財政收入。在下一年度財政部門如果還有上一年度的未撥款項，那么就應當減少相應的減少應收款項。

2、在債權債務方面的改進。隨著事業單位市場化的不斷加深，事業單位不應該生存在國家的保護之中，而應該更加獨立的承擔責任，因此事業單位的會計賬目在權力和責任的記錄上應該進行改進，事業單位在記賬時應該按照權責發生制的原則來記錄事業單位的資產和負債，通過記錄事業單位真實的資產存量以及其負債狀況，來判斷事業單位現在的經營狀況或者生存狀況，從而能夠對事業單位的資產狀況和可能發生的風險進行更加明顯的判斷。

3、固定資產方面的改進。如上文所述，現有的事業單位會計準則中在事業單位的固定資產記錄方面存在著極大的欠缺，不能真實地反應事業單位真實的固定資產狀況，因此，在事業單位會計制度的改革中，應該增加資產折舊的會計目錄，與企業的固定資產相同，應將資產的折舊狀況反映到會計賬目中，采用合理的折舊方法進行記錄，從而更好更真實的反映出事業單位的固定資產狀況。

（二）事業單位現有的會計科目與當前事業單位會計核算已經不完全匹配

1、增加新的會計科目。事業單位應當將在建工程、增加累計折舊、低值易耗品等新的科目納入到事業單位會計科目中去。

2、對事業單位結余的改進。事業單位的凈資產是指資產減去負債的差額，包括事業基金、固定基金、專用基金、結余等。凈資產屬于剩余權益，歸法人所有，但職工福利基金和醫療基金屬于負債性質，只能用于職工福利醫療等方面。

3、改進修夠基金。個人建議事業單位將修夠基金納入到結余分配中去。事業單位提取修夠基金，其本質目的就是將事業單位的經常性資金轉化為一般的專業基金，從而達到事業單位在固定資金的維護更新上有一個穩定的來源的目的。

五、結語

在改革開放以后，我國的民營企業獲得了長足的發展，因此在企業會計制度上面我國的相關研究也是比較多的，經過長期的實踐積累和學術研究我國的企業會計制度已經較為完善。相比于企業的發展，我國的事業單位改革是在市場化已經發展的情況下進行的，因此事業單位的會計制度并不完善，并且隨著事業單位改革的加深，事業單位會計制度的改革勢在必行。從我國市場化的的現狀以及事業單位改革的趨勢來看，未來的事業單位對于會計工作將有著更高的要求。因此，我們應該在實踐總結經驗的同時，吸取國外的先進經驗，加快事業單位的會計制度扥改革，以適應現狀發展的要求。（作者單位：大連財經學院）

參考文獻：

[1] 索曉輝，《事業單位會計》，中國宇航出版社，（2013.01）

[2] 鄭敏華，楊錫才，彭浪，《行政事業單位會計案例實訓》，經濟管理出版社，（2010.08）

篇8

一、與行政單位會計分離，形成獨立的事業單位會計體系改革前，事業單位和行政單位統一執行財政部1988年頒發的《事業行政單位預算會計制度》。隨著社會主義市場經濟體制的建立和發展，事業單位和行政單位的區別越來越明顯。從它們在國民經濟中的作用看，事業單位主要用精神產品和各種勞務形式，以實現社會效益為宗旨，向社會提供生產性或生活。行政單位主要是行使國家行政職能，從事國家管理。由于二者在國民經濟中的作用不同，造成它們在社會主義市場經濟中的地位和收入對市場的依賴性不同。事業單位是市場經濟的參與者，要參與市場競爭，行政單位是市場經濟的組織指揮者，不能參與市場競爭；事業單位可以根據自身的特點、優勢，從市場中取得發展事業所需的收入，行政單位則不能依靠權力從市場中謀取收入，只能依靠財政撥款來滿足支出需要。由于事業單位收入的相當大部分甚至全部來自市場，也引起會計核算的許多方面與行政單位不同。所以，就不能像過去計劃經濟那樣，以經費來源都是財政撥款為標志，將它們劃歸一種類型，統一執行一個《事業行政單位預算會計制度》，應該分別執行《事業單位會計制度》和《行政單位會計制度》。

二、采用“準則”加“制度”，并用“準則”和“通用制度”規范、指導特殊行業制度的法規模式會計準則在我國會計法規體系中居于承上啟下的中間環節。會計制度對會計工作的規定比較明確具體，可直接據以進行會計操作，而準則比較概括、抽象和原則，具體操作還必須依照準則要求制定的會計制度。我國現行的會計準則分為企業會計準則和事業單位會計準則。我國的財政總預算會計和行政單位會計，由于計劃性、統一性很強，由財政部直接制定會計制度即可，勿須制定會計準則。而事業單位涉及的行業多，在社會主義市場經濟條件下，其經濟業務的規模、方式、對市場的依賴程度和核算的要求等方面都差別較大，需要依據“準則”制定通用事業單位會計制度和特殊行業事業單位會計制。新的《事業單位會計制度》，就是通用的事業單位會計制度。它依據《事業單位會計準則（試行）》制定，供非特殊行業事業單位執行，并對制定特殊行業事業單位會計制度起示范性作用。特殊行業事業單位會計制度主要有：科研單位會計制度、醫院會計制度、高等學校會計制度、藝術表演團體會計制度等。事業單位會計采用“準則”加“制度”，“通用制度”示范“特殊行業制度”的模式，是這次事業單位會計改革的一項創新，它適應事業單位行業多、差別大的實際情況。

三、會計記帳方法改資金收付記帳法為借貸記帳法事業單位出于自身發展的需要，各事業單位之間、事業單位與其他經濟單位之間相互投資，創辦經濟實體。這些投資參股業務要求會計核算增強主體觀念，國有資產得以保值和增值，并且要求事業性收支與經營性收支相對分開，對經營性業務要采用權責發生制和配比原則，以便分別考核盈虧。上述這些是資金收付記帳法難以作到的。而借貸記帳法是國際上通用的、與市場經濟原則相融合的一種記帳方法，能夠利用其帳戶分類、記帳規則和試算平衡去滿足市場經濟條件下經濟業務的各種要求，并克服了資金收付記帳法帳戶分類、記帳規則和試算平衡不適應市場經濟要求的缺陷。

四、取消全額、差額和自收自支三套會計科目，制定一套事業單位通用會計科目新的《事業單位會計制度》，設置一套通用會計科目，取消原全額、差額和自收自支三套會計科目，是因為1997年1月1日執行的《事業單位財務規則》，將原事業單位實行的全額、差額和自收自支三種預算管理形式，改為一種預算管理形式：即對所有事業單位實行“核定收支、定額或者定項補助、超支不補、結余留用”一種預算管理形式。作為通用事業單位會計制度的重要組成部分——會計科目，必然要反映財務管理制度的這一要求，用一套會計科目來核算一般事業單位的經濟業務。

五、改預算內資金和預算外資金分別核算為統一核算改革前，全額預算管理單位的會計核算，分為“預算資金部分”和“其他資金部分”，分設兩套帳務組織，各自平衡。預算外資金的核算是“其他資金部分”內容之一。預算外資金分設“預算外收入”、“預算外支出”等科目核算其收支和結余情況。新《事業單位會計制度》將收入分為：“財政補助收入”、“上級補助收入”、“撥入專款”、“事業收入”、“經營收入”、“附屬單位繳款”和“其他收入”。事業單位收到的“預算外資金”作為“事業收入”的組成部分入帳，支出按照性質劃分，不再單獨設帳反映。事業單位取得預算外資金的所有權歸財政，事業單位留用預算外資金是財政對其注入資金的一種渠道，注入多少，注入的方式如何，要由財政部門來決定。根據各事業單位的具體情況，財政部門對其實行“全額上繳”、“結余上繳”和“按比例上繳”三種管理辦法。凡留歸事業單位的預算外資金，作增加“事業收入”處理，財政從預算內注入的資金，作增加“財政補助收入”處理。年終都匯轉至“事業結余”科目的貸方。另外，預算外資金的定義與原來也不同。原預算外資金是指根據國家財政、財務制度規定，不納入國家預算，由各地方、各部門、各企事業單位自收自支，自行管理的財政性資金。包括事業單位管理的各項不納入預算的資金。國發（1996）29號文件對預算外資金重新作了規定：預算外資金是指國家機關、事業單位和社會團體為履行或代行政府職能，依據國家法律、法規和具有法律效力的規章而收取、提取和安排使用的未納入國家預算管理的各種財政性資金。具體項目由各省級財政部門規定。有一點需強調，預算外資金是事業單位履行或代行政府職能收取的，所有權歸政府，管理權歸財政，收繳權歸事業單位。

篇9

    一、我國預算會計現狀

    隨著國庫集中支付制度的逐步推行,當前我國大部分地區已經形成了以部門預算、國庫集中支付、政府采購為主體框架的預算會計核算體系。現在的預算會計體系在應對財政資金活動透明度不高;財政收支信息反饋遲緩;財政資金入庫時間延滯,收入退庫不規范,大量資金經常滯留在預算單位;財政資金使用缺乏事前監督,截留、擠占、挪用等問題時有發生,甚至出現腐敗現象等弊端。整體來看,我國以部門預算、政府采購、國庫集中支付、收支兩條線為主的預算會計體系已經成型,不過在具體的實施和管理上,還存在著一些問題,人員和機構的設置仍需不斷改進,制度和法規仍需不斷完善,從實際執行過程中反饋出來的信息看,預算會計還存在一些問題需要解決。

    (一)部門預算資金控制缺乏細致有效的規章制度

    目前,我國行政事業單位的部門預算的編制通過統一的軟件錄入,通過基層單位報送主管部門再報到省級財政,由省級財政匯總審核后報送財政部。基本上是采用零基預算方法來編制部門預算,經費形式主要為人員經費、公用經費、資本性支出、補助支出,在預算中人員經費和補助支出所占比重較大,除定額公用經費外的公用經費和資本性支出往往根據可用部門資金數量由基層預算單位以項目列示安排相應支出。在預算的編制和審核過程中,由于預算的時限性較強,基層單位預算單位財務人員和財政部門相關工作人員往往需要在短時間內集中進行大量相關工作,由于客觀條件的限制難以把審核工作做細做實,因而很難確定哪些資金預算是合理的,哪些資金預算是不當的。所以現在預算控制主要采用總量控制的方法,如財政部提出公用經費支出零增長,也是從總量上來控制預算。由于沒有相應規章制度對不同行政事業主體的經費需求進行區分和細致核算,因而很難從根源上解決財政資金浪費的問題。

    (二)國有資產規模不斷擴大,監管難度不斷增加

    截至2004年底,行政事業單位國有資產總量為38448億元,其中事業單位資產總量為27260.2億元,占全部行政事業性國有資產總量的70%以上,來自《中國會計年鑒》的數據顯示,與2003年相比,2004年非經營性國有資產(即行政事業性國有資產)增長了13.1%,其增長速度比國有資產總量增長速度高出2.2%,比經營性國有資產增長速度高出3.2%。“到2008年,我國國有資產總量已達到8萬億規模,4年間國有資產總量翻了一倍。而實質上國有資產總量目前到底有多少,我們的統計數據與實際數字到底有多大差距這個是未知數,從各地的國有資產清查的相關報道來看,家底不清賬實不符絕不是個別現象。另外,國有資產的閑置浪費現象嚴重。資產使用效率不高是行政單位國有資產管理中存在的另一個嚴重問題,許多單位存在著大量閑置資產,大大降低了國有資產的使用效率。房產、車輛、辦公設備等資產均存在閑置或浪費的現象,有些單位盲目突擊花錢,求全、求新,購置了許多不常使用的設備,淘汰了許多不該淘汰的機器。資產使用效率低的原因與各單位對辦公資源配置不科學、管理不善、使用行為約束軟弱有直接關系。如有些單位為了追求與兄弟單位“齊頭并進”,對一些尚能正常使用的資產提前更新,導致了大量尚能使用的資產處于閑置狀態,或者為了購買新設備,對一些正在使用的設備不愿花錢去進行正常的維護和保養,甚至破壞性地使用,造成了這些設備的加速老化和提前報廢。有的科研院所和高校購買很多進口設備而又不會使用,新設備逐漸變成舊設備,舊設備到了年頭又報廢,有些設備還沒有開封就到了報廢年限造成國有資產的浪費。

    (三)會計信息質量不高,缺乏信息反饋機制

    在行政事業單位的決算報告中,很難對行政事業單位的行政事業成本進行深入細致的分析。甚至出現一些類似三公經費支出偏高,公費出國游、公款買茅臺、公車自駕游等現象的時候,對如何改進會計核算,加強行政事業單位成本控制仍是無從下手。其主要原因是現行的預算會計報表內容不完整,提供的會計信息比較簡單,側重于反映預算收支情況,政府和事業行政單位的財務狀況沒有充分反映,如某些資產產權(股權)、債權、債務的情況有的沒有核算,有的核算得比較簡單不能充分揭示政府和單位財務活動的成績、問題和風險。二是會計報表項目的設計不夠科學,會計信息不便于利用。三是財務報告尚不夠詳細,目前只規定了會計報表主表和少量附表,若干重要的附表沒有規定,對會計報表附注和財務情況說明書只作了簡略的提示,連過去長期編制且很有應用價值的“基本數字表”也未作規定,財務報告所提供的財務信息和非財務信息很不充分。目前高校、醫院等非營利組織的會計報表需要由注冊會計師事務所進行審計,但是由于剛剛試點實行,還沒有完善的規章制度,因而收效甚微。按照現行預算會計制度的規定,所有固定資產都不計提折舊,這使得固定資產長期按其原值反映在資產負債表中,既不利于如實反映固定資產的損耗情況,也不利于如實反映固定資產的實際價值,容易導致資產負債表中所反映的資產虛增,影響資產負債表的信息質量。而如果對固定資產計提折舊,由于零余額賬戶的特殊性,折舊這種不產生現金流的損益又無法進行會計處理,因而需進一步完善相關制度。

    二、關于我國預算會計體系建設的幾點建議

    (一)完善并細化現行的預算會計法律法規

    目前,中國預算會計體系主要由財政總預算會計、行政單位會計和事業單位會計三部分組成。由于事業單位的性質與行政單位不同,當前又劃分了公益性、準公益性事業單位,有全額撥款、差額撥款及自籌開支等多種資金來源形式,因而不同事業單位之間在會計主體的本質上也存在差異。而目前的會計規范對不同性質的事業單位的會計核算基礎沒有較為具體的規定。各地出臺的《行政事業單位會計規范》往往立足于地方特點,由一些資深的專家學者編制而成,修訂期間隔較長,而現在會計核算的工具方法和政策變化又很快,配套制度和法規的出臺嚴重滯后于預算會計政策變化。比如有的時候核算的目標提出來了,卻沒有指導性的核算方法,令基層單位很難進行高水平的核算,提供高質量的會計信息。因而,應不斷完善并細化現行的預算會計法律法規,讓基層單位的核算有法可依,有法必依。同時詳盡、規范、合理的制度是提高政府性資金使用效率的重要前提。

    (二)建立適當的信息反饋機制,吸收基層意見

    利用當前的電腦和網絡工具,可以構建出適當的信息反饋機制。因為理論與實踐總是存在差距的,有些問題只有在實踐過程中才能被發現,被重視,被解決。而當前的理論研究人員和實踐工作人員脫節,理論學者高高在上,基層會計人員習慣唯命是從,兩者之間缺乏溝通和交流的平臺。基層會計人員的想法和建議無法傳達給研究人員,研究人員調研和獲取材料也是舉步維艱、成本極高。如果構建了一個面向基層會計人員和一些研究院所的信息交流平臺,必然有利于吸收基層會計人員的意見,把理論和實踐相結合,不斷的完善預算會計核算流程和制度。

篇10

關鍵詞:非盈利組織會計;事業單位會計;中美對比

事業單位會計，國際上也稱之為非盈利組織會計。事業單位會計系統比較獨立，在會計目標、會計核算主體、收支確認原則、會計要素、會計報告體系等方面都存在一些特殊性。本文將對中國事業單位會計與美國非盈利組織會計中的非政府會計進行比較。

一、概念、特征的比較

美國會計學會在《非盈利組織會計實務委員會報告》中指出，非盈利組織的特征是:“通常區分盈利與非盈利的基礎是有無盈利的動機。非盈利組織就其行為上的意義是:①無盈利的動機;②無個人擁有組織的股權或所有權;③組織的權益不得任意出售或交換;④通常都不可被要求直接地或按比例地給予資金捐助者或贊助人以財務上的利益”。非盈利組織提供部分公共產品與服務，強調個人奉獻、成員互利等價值觀念，具有非盈利性、民間性、自治性、志愿性、公益性等重要特征。

我國對事業單位的定義是:不具有物質產品生產及國家事務管理職能，主要以精神產品和各種勞務形式，向社會提供生產性、生活的單位，包括科學文化事業單位、公益單位、社會福利救濟單位和社會中介機構等。事業單位會計主要特點:一是事業單位開展經濟活動不以盈利為目的，重視社會效益;二是不計盈虧，一般不進行成本核算或完全的成本核算;三是外界對事業單位的投入一般情況下應當是無償的，不求回報，也不存在業主權益問題。

我國事業單位與美國的非盈利組織的區別主要表現在:①盡管國內事業單位一般不以盈利為目的，但目前相當多的單位實行有償服務，甚至以收抵支，對營業收入依賴性較強;但境外非盈利組織 “絕大多數財務資源，從出售貨品或提供勞務以外的其他渠道獲取”。②國內事業單位包括的范圍較大，一般認為包括兩類單位，科學文化事業單位和公益事業單位。這些單位中相當一部分從事著部分行政管理工作;而境外非盈利組織比較明顯地指與行政管理無關、無盈利要求的組織。③國內事業單位主要由國家興辦，境外非盈利組織則由社會各方興辦。

二、會計目標的比較

美國非盈利組織的會計目標是對財務資源的取得、使用和結余進行全面的反應，并向有關利益關系人提供財務報告。其利益關系人主要有財務資源提供者、服務對象、治理和監督機關及單位管理人員。如美國財務會計委員會對非盈利組織會計目標的規定，要求非盈利組織提供以下信息:一是做出資源分配決策有用的信息;二是估價勞務和評價供應勞務能力有用的信息;三是評估管理當局業績和經營管理責任有用的信息;四是關于經濟資源、債務、凈資產及其變動的信息。

按照《事業單位會計準則》，事業單位會計的會計目標可以概括為兩點:一是事業單位會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求，為預算管理提供事業單位財務狀況和收支情況的會計信息。

從二者比較看，區別在于:一是我國事業單位會計不夠獨立，受到國家預算管理的約束和控制;二是我國事業單位會計的會計目標更傾向于為國家預算服務，為事業單位自身服務強調不夠，比如缺乏對業績和管理當局管理責任等方面的規定。而美國非盈利組織的會計目標更強調披露決策有用的信息。

三、會計核算基礎的比較

美國財務會計準則委員會1985年底的《財務報表的各種要素》中權責發生制會計的規則中，基本上沒有區分非盈利組織與企業在應用權責發生制上的界限。我國《事業單位會計準則》規定事業單位會計核算一般采用收付實現制。所謂“一般采用收付實現制”是指事業單位一般收支業務核算采用收付實現制，經營性收支業務可采用權責發生制。由此可見，我國事業單位會計是以收付實現制為會計核算基礎的。

四、會計要素的比較

會計要素是對會計核算對象的具體內容所做的科學的、基本的分類，美國非盈利組織會計中所采用的一般是“資產-負債=基金或凈資產”和“收入-支出=溢余或損失”這樣的會計等式，其中就包容了資產、負債、基金或凈資產、收入、費用或支出、溢余或損失等會計要素。我國事業單位會計是以資產、負債、凈資產、收入和支出五項為會計要素，并由此確定了“資產+支出=負債+凈資產+收入”的會計等式。與美國非盈利組織會計相比，我國事業單位會計少了一項溢余或損失，或者結余這一會計要素，但在會計制度中又規定“結余分配”“事業結余”和“經營結余”等會計科目;在收入支出表中也有“結余”一欄。也就是說，我國事業單位會計只是對結余予以反映，并不將其確認為會計要素。

五、財務報告的比較

美國非盈利組織會計報表體系是由資產負債表、收支余額表、職能費用表和財務狀況變動表組成。資產負債表反映的是某一組織在某一特定時日所擁有的經濟資源、負擔的債務及凈資產(基金余額)。收支余額表是反映某一組織在一定會計期間內發生的收入、費用或支出、溢余或損失的總額及收大于支的結余或者支大于收的虧空，并進而計算由此引發的基金余額變動情況的報表。職能費用表是反映某一組織按職能劃分的各費用項目的當期累計發生數的報表。財務狀況變動表則是以現金或約當現金等為基礎編制的，反映某一組織在一定會計期間內現金的變動結果及原因。

我國事業單位會計報表體系是由主要報表、附表及會計報表附注和收支情況說明書等構成。主要報表包括資產負債表、收入支出表、基建投資表等。我國事業單位會計的收入支出表和基建投資表相當于美國非盈利組織會計的收支余額表和職能費用表。但是我國沒有類似財務狀況變動表的報告來反映現金流的變化，在這方面不及美國非盈利組織會計全面、系統。

六、對我國事業單位核算改革的建議

(一)以權責發生制取代收付實現制

由于收付實現制所反映的會計信息缺乏客觀性、可比性和全面性，難以對事業單位的產出進行費用核算，不能適應以績效為導向的事業單位管理改革的需要。為了避免上述問題，采用權責發生制更加適合。權責發生制計量的是在會計分期的前提下各個期間收入與費用配比的財務成果，向使用者提供主體控制的資源、資源的來源、運營成本(或提供服務的成本)評價主體財務狀況及其變動情況和主體經濟是否有效全面運行的財務信息，因此，它能更準確、更全面地反映事業單位在一定時期內提供服務或產品所耗費資源的成本，并能更好地將成本與績效比較，為事業單位管理當局的決策提供更多的、有用的會計信息，促進事業單位的深化改革。

(二)將結余確認為會計要素

如同企業會計的收入、費用和利潤三要素構成企業“損益表”的基礎一樣，收入、支出和結余三要素構成了預算會計的第二等式:收入-支出=結余，可以作為“收入支出表”的基礎，以系統完整地反映非營利組織的收支情況及其結果。而且關心非營利組織收支情況及其結果的會計信息使用者，也會希望能提供有關結余的信息。

(三)進一步完善報表體系與結構

建議事業單位在原有報表體系的基礎上增加編制現金流量表，現金流量表是政府部門及其它有利益關系的各方了解其現金變動及支付能力的重要報表。首先，事業單位有很多業務就是以現金收付為基礎確定收支的，因而其編制相對比較容易;其次，事業單位尤其是實行內部成本核算和有經營性業務的事業單位，已經對一部分業務采用了權責發生制的原則進行核算，收入支出表中的各個項目并不能反映現金收支的真實情況，而出資者及管理部門了解事業單位情況的一個重要方面就是可支用現金額，從這個角度看，事業單位編制現金流量表顯得非常重要。

參考文獻

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