增值稅抵扣范文

導語：如何才能寫好一篇增值稅抵扣，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

二、本辦法適用于*地震中受災嚴重地區的增值稅一般納稅人(以下簡稱納稅人。但從事國家限制發展的特定行業納稅人除外。

受災嚴重地區和從事特定行業納稅人具體范圍見附件。

三、納稅人發生下列項目的進項稅額準予抵扣：

(一)購進(包括接受捐贈和實物投資，下同)固定資產；

(二)用于自制(含改擴建、安裝，下同)固定資產的購進貨物或增值稅應稅勞務；

(三)通過融資租賃方式取得的固定資產，凡出租方按照《國家稅務總局關于融資租賃業務征收流轉稅問題的通知》(國稅函[*]514號)的規定繳納增值稅的：

(四)為固定資產所支付的運輸費用。

本條所稱進項稅額是指納稅人自*年7月1日起（含7月1日)實際發生，并取得*年7月1日以后(含7月1日)開具的增值稅專用發票、交通運輸發票以及海關進口增值稅繳款書合法扣稅憑證的進項稅額。

四、本辦法所稱固定資產是指((中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第十九條所規定的固定資產。納稅人外購和自制的不動產不屬于本辦法的扣除范圍。

五、設有統一核算的總分支機構，實行由分支機構預繳稅款總機構匯算清繳的納稅人，總機構在受災嚴重地區，由總機構購進固定資產，取得的增值稅專用發票在總機構核算的，可由總機構抵扣固定資產進項稅額；總機構不在受災嚴重地區，由總機構購進并用于受災嚴重地區分支機構的固定資產，可由總機構抵扣固定資產進項稅額。

六、納稅人購進固定資產發生下列情形的，進項稅額不得抵扣：

(一)將固定資產專用于非應稅項目(不含本辦法所稱固定資產的在建工程，下同)；

(二)將固足資產專用于免稅項目；

(三)將固定資產專用于集體福利或者個人消費；

(四)固定資產為應征消費稅的汽車、摩托車；

(五)將固定資產供受災嚴重地區以外的單位和個人使用。

已抵扣進項稅額的固定資產發生上述情形的，納稅人應在當月按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

不得抵扣的進項稅額=固定資產凈值×適用稅率

本辦法所稱“固定資產凈值”是指納稅人按照財務會計制度折舊辦法計提折舊后，計算的固定資產凈值。

七、納稅人的下列行為，視同銷售貨物：

(一)將自制或委托加工的固定資產專用于非應稅項目；

(二)將自制或委托加工的固定資產專用于免稅項目；

(三)將自制、委托加工或購進的固定資產作為投資，提供給其他單位或個體經營者；

(四)將自制、委托加工或購進的固定資產分配給股東或投資者；

(五)將自制、委托加工的固定資產專用于集體福利或個人消費；

(六)將自制、委托加工或購進的固定資產無償贈送他人。

納稅人有上述視同銷售貨物行為而未作銷售的，以視同銷售的固定資產凈值為銷售額。

八、納稅人銷售自己使用過的固定資產，按下列情況分別處理：

(一)納稅人銷售自己使用過的*年7月1日前購進的固定資產，符合免稅規定的仍免征增值稅，銷售的應稅固定資產按照4％的征收率減半征收增值稅。

(二)納稅人銷售自己使用過的*年7月1日后購進的固定資產，其取得的銷售收入依適用稅率征稅。

九、納稅人可放棄固定資產進項稅額的抵扣權，選擇固定資產進項稅額抵扣權放棄的納稅人應向主管稅務機關提出書面聲明，并自提出聲明的所屬月份起將固定資產進項稅額計入固定資產原值，不得再計入進項稅額抵扣。

對納稅人已放棄固定資產進項稅額抵扣權又改變放棄做法，提出享受抵扣權請求的，須自放棄抵扣權執行月份起滿12個月后，經主管稅務機關核準，方可恢復其固定資產進項稅額抵扣權。

十、納入本辦法實施范圍的外商投資企業不再適用在投資總額內購買國產設備的增值稅退稅政策。

十一、納稅人固定資產進項稅額應記入“應交稅金一應交增值稅(進項稅額)”科目。

篇2

（一）用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務；

（二）非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務；

（三）非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務；

（四）國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品；

（五）本條第（一）項至第（四）項規定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用。

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【關鍵詞】視同銷售；不得抵扣進項稅額；稅務處理；會計處理

增值稅是對在中華人民共和國境內銷售貨物、提供加工修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人征收的一種流轉稅。其課稅依據理論上是增值額，而在征稅實務中，為便于操作將增值稅的納稅義務人分為一般納稅人和小規模納稅人兩種，小規模納稅人采用簡易辦法征收，一般納稅人采用憑扣稅憑證抵扣稅額的辦法，即從本銷售環節應納的增值稅中抵扣上一環節已納的增值稅稅額。這就要求一般納稅人能獨立準確地核算出銷售環節的銷項稅額和購貨環節的進項稅額。

對于正常的購銷業務，其銷項稅額和進項稅額很容易確定，但對于一些非正常購銷業務，銷項稅額與進項稅額的識別有難點，增值稅暫行條例中專門規范了視同銷售貨物行為與不得抵扣進項稅額的項目，本文就從兩類業務的稅務處理與會計處理的不同入手，進行詳細辨析，以期更準確的識別兩類業務，恰當地進行稅務處理和會計核算。

一、視同銷售貨物行為與不得抵扣進項稅額項目的稅務處理不同

《增值稅暫行條例實施細則》中規定：單位或者個體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：

（一）將貨物交付其他單位或者個人代銷；（二）銷售代銷貨物；（三）設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除外；（四）將自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目；（五）將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費；（六）將自產、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶；（七）將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者；（八）將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。

實踐中，單位發生的有些經濟交易較為復雜，是否需要征收增值稅以及如何征稅往往不容易判斷，也是納稅人經常出錯的地方。視同銷售是稅法上的一個專業名詞，其意義在于明確了貨物發生非常規銷售流轉時仍然將其看做是一般銷售業務，確定銷售額并計算繳納銷售環節的稅金。

上述八條視同銷售行為，除前三條外其余五條的共同特點都是將自產、委托加工的貨物用于銷售以外的其他方面，從形式上看都異于一般銷售業務，但稅法卻將其認同為銷售業務，需計算繳納銷售環節的各項流轉稅金如增值稅，這樣規定的理由應當是自產、委托加工環節創造了增值額，按照增值稅的計稅原理，有增值額就應繳納增值稅，因此，凡是自產、委托加工的貨物，無論其用途是用于銷售還是用于其他方面，都應當計算繳納增值稅。

而外購的貨物只有作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶；分配給股東或者投資者；無償贈送其他單位或者個人的才作為視同銷售行為。排除了購進的貨物用于非增值稅應稅項目、用于集體福利或者個人消費，而這幾項恰恰是與不得抵扣進項稅額項目最易混淆的。仔細分析后發現外購貨物用于投資、捐贈、發放股利都是購進的貨物在單位外部流轉，而用于非增值稅應稅項目、集體福利或個人消費是購進貨物在單位內部流轉。外購貨物在單位外部流轉肯定要加附加值，視為有增值額，理應視同銷售，外購貨物在單位內部流轉，相當于僅以成本轉賬，當然不能確定為銷售行為。

視同銷售貨物行為并非像一般銷售業務一樣，發出貨物回籠貨幣，只是稅法為了征稅規定其等同于銷售，因此存在確定銷售額的問題，稅務機關確定視同銷售行為銷售額的一般順序如下：（一）按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；（二）按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；（三）按組成計稅價格確定。

銷售額確定后就可與適用的增值稅率相乘計算得出銷項稅額，而不論會計處理是否確認銷售收入。

一般納稅人應納增值稅額的計算還取決于當期可以抵扣的進項稅額，可以抵扣的進項稅額必須取得合法的扣稅憑證，并經稅務機關的認證。可以說能夠從銷項稅額中抵扣的進項稅額必須與銷項稅額存在因果關系的配比，唯有此才存在重復征稅問題，需要通過稅額抵扣方式加以解決。對此，《增值稅暫行條例》規定下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務；（二）非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務；（三）非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務；（四）國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品；（五）本條第（一）項至第（四）項規定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用。

從上述規定可以看出，不得抵扣進項稅額只針對的是購進的貨物改變用途或發生非正常損失、自用等。與視同銷售行為中出現的購進貨物用途相比，這里的購進貨物僅在單位內部流轉沒有產生增值，所以不再繳納增值稅。或者沒有生產出對應的應稅貨物，如非正常損失的購進貨物、非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物，從而沒有產生與進項稅額相對應的銷項稅額，因而其進項稅額不得抵扣，否則就抵扣了其他應稅貨物的應納稅額，而給國家造成稅款的流失。因此，不得抵扣進項稅額總的來說是支付了進項稅額的購進貨物不能產生與之對應的銷項稅額，相當于貨物的流轉環節已經終止，其進項稅額只能由企業自已承擔，而不能抵扣。

二、視同銷售行為與不得抵扣進項稅額項目的會計處理差異

視同銷售本質上是為了計算繳納銷售環節的增值稅，因此其會計處理的重點要是對應地確認“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”，而無論會計上是否確認收入。其常用會計處理如下：

借：應付職工薪酬（職工福利）/長期股權投資（投資）/營業外支出（捐贈）/應付股利（發放股利）

貸：主營業務收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

不得抵扣進項稅額有兩種會計處理，一種是將不得抵扣的進項稅額不計入“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”，而是直接計入購進貨物的成本，其會計處理為：

借：存貨

貸：銀行存款等

這種方法適用于所購進的貨物在購買時就已知其用于非增值稅應稅項目，進項稅額由于不能抵扣而由企業承擔的情況。

另一種方法是通過“應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）”，其會計處理為：

借：營業處支出（非正常損失）

貸：存貨

應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）

這種方法適用于購進貨物時已單獨記錄了其購進環節支付的進項稅額，即

借：存貨

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款等

日后，購進貨物改變用途或發生非正常損失，而不得抵扣進項稅額時，需將原記錄的進項稅額轉出。也就是說，進項稅轉出的前提是有進項稅額，因產生不得抵扣的情形而轉出。

三、視同銷售行為與不得抵扣進項稅額項目對應納稅額的影響

根據下列公式：

應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額+進項稅額轉出=當期銷項稅額-（當期進項稅額-進項稅額轉出）

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【關鍵詞】煤炭生產礦井；巷道材料；增值稅抵扣；政策

自2009年1月1日全面實施增值稅轉型改革以來，固定資產的進項稅額抵扣問題就成為增值稅一般納稅人關注的焦點，準予抵扣的固定資產是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具等，而對于一般納稅人的不動產以及用于不動產在建工程的購進貨物，又是不準予抵扣進項稅額的，但在實際工作中，對于建筑物、構筑物和地上附著物難以準確劃分。為解決執行中存在的問題，財政部、國家稅務總局又了《關于固定資產進項稅額抵扣問題的通知》規定“以建筑物或者構筑物為載體的附屬設備和配套設施，無論在會計處理上是否單獨記賬與核算，均應作為建筑物或者構筑物的組成部分，其進項稅額不得在銷項稅額中抵扣”。

根據以上政策，多數稅務部門在煤炭企業增值稅實務操作上認定：煤礦礦井巷道所用材料均屬于形成礦井構筑物支出，其增值稅進項稅額不可抵扣，對這一點煤炭企業均存在異議，認為稅務機關片面的理解稅收法規，也沒有真正了解煤炭企業的生產特性，現從以下幾方面對國家有關固定資產的增值稅政策及煤炭企業生產巷道耗用材料的增值稅稅務處理作簡單分析。

一、國家相關稅收政策解讀

994）目錄仔細研讀后，認為依據財稅[2009]113號文，煤炭企業的礦井與巷道不完全屬于構筑物。礦井井巷工程按固定資產核算可以列為構筑物，但正常生產礦井采區巷道不附合固定資產確認條件，不屬于構筑物。

1.在《固定資產分類與代碼》（GB/T14885-1994）目錄中，“0353”指的是構筑物中的道路，在道路這個項下第26小項的“巷道”顯然不是指煤炭企業的生產用巷道，而是道路中所屬的巷道。這從分類目錄上就可以明確認定。

2.在財稅[2009]113號文中對構筑物的定義是指人們不在其內生產、生活的人工建筑物，具體為《固定資產分類與代碼》（GB/T14885-1994）目錄中代碼為“03”的構筑物。而煤炭企業的礦井就是職工生產工作的主要場所，并不符合以上定義，不能將煤炭企業的礦井全部劃入《固定資產分類與代碼》（GB/T14885-1994）中所指的構筑物。具體分類中的“0341”所指的礦井應指煤炭企業作為固定資產核算管理的井巷工程，理應不包含煤炭生產企業費用化的采區工作面巷道。

3.目前《固定資產分類與代碼》（GB/T14885-1994）已經被《固定資產分類與代碼》（GB/T14885-2010）所替代，新標準已于2011年5月1日起正式實施。新標準對固定資產分類根據實際情況進行增刪改。在新標準中，對于工業用槽、池、罐、塔、井等的部分分類已由舊標準1994中的“土地房屋建筑物”大類改為“專用設備”大類。如果從增值稅原理上來講，劃入新標準的槽、池、罐、塔、井等是可以按專用設備抵扣的。但是必須提請您關注的是，財稅【2009】113號出臺時執行的是舊標準，新標準已出臺，而抵扣政策并未同時更新，財政部和國家稅務總局并未更新文件就此做出新的規范。

4.從增值稅的轉型方面理解。增值稅從生產型轉為消費型最大的特點就是擴大了進項稅的抵扣范圍，允許固定資產的進項稅可以抵扣。這也是煤炭企業增值稅由13%修改為17%的主要原因之一。而對煤炭生產企業如果以“0341”和“0353”來定義和執行，則違背了《增值稅暫行條例》修改的初衷，不是擴大了抵扣范圍，而是縮小了抵扣范圍，對煤炭企業而言甚至是剝奪了抵扣的權利。

二、煤炭企業生產工藝及耗費

1.采煤描述

煤炭資源儲藏在地下，有的深達幾百米，有的深達上千米，只有少量淺煤層可以采用露天開采方式，對于埋藏地下的煤炭資源一般采用平峒、斜井、立井等井工開采方式。

在井田開采前期，由地質勘探部門勘探煤炭的埋藏范圍、地質結構、煤層分布、煤層傾角、煤質情況、地下水文情況等。根據地質資料進行設計，確定礦井井口位置、開拓方式、井下巷道的布置、井田的劃分、礦井的通風、排水、運輸等系統。建井立項后按設計要求開工建設，竣工后通過國家有關行業主管部門安全、技術等方面驗收，報審批后才可生產。

煤炭開采過程中，會不斷改進生產工藝，使用各類保障安全的設備和材料，時刻檢測瓦斯、水量、風量、頂板等，最大限度的確保安全生產。生產礦井原煤生產流程：根據設計進行采區測量布置采區巷道掘進安裝采煤及運輸機械進行采煤作業經過多級輸送機運輸井下煤倉多次轉運到達地面煤倉通過篩選原煤產品。

2.井下巷道的劃分

礦井巷道按其服務范圍和在礦井開采中的作用，分為開拓巷道、準備巷道、回采巷道。

為整個礦井或一個開采水平進行階段服務的巷道叫做開拓巷道，包括主井筒、運輸大巷、總回風巷、主石門、井底車場、井下煤倉等；為采區服務的運輸、通風的巷道叫做準備巷道，包括采區上下山、區段集中平巷、區段石門等；在采區范圍內，為回采工作面直接服務的巷道叫做回采巷道，包括回采工作面開切巷、回風巷、運輸順槽和軌道順槽等。

3.井下巷道的投入情況

開拓巷道投入的成本較大，服務年限長，一般和礦井生產年限一致。巷道支護一般采用錨網、砌碹、澆筑等支護的方式，巷道形成后較為穩定。

準備巷道服務于采區。服務年限同采區資源量的開采時間一致。支護方式主要為錨噴支護，隨采區資源采完，巷道坍塌封閉，巷道內所有支護材料無法回收。

回采巷道是投入生產的礦井在采區工作面布置的通道，根據采區資源的分布，可布置多個工作面，每年需掘進千米以上，巷道支護以錨網支護為主，特殊地段需使用砼塊、紅磚等，回采巷道支護材料屬礦井直接材料消耗，主要有錨桿、錨索、錨固劑、鐵絲網、工字鋼、圓鋼等，工作面在回采期間為保證生產安全而加強支護，還會在上下端頭等地段加設錨網索，回采巷道隨著煤炭資源開采的推進而相繼坍塌，空區垮落，兩順槽及工作面使用的所有支護材料無法回收，材料消耗極大。所有投入屬于煤炭生產過程中的一次性消耗。

三、煤炭企業對礦井的增值稅賬務處理

在2009年增值稅轉型前后，煤炭企業對礦井巷道的核算是一致的，沒有受固定資產可以抵扣進項稅額的影響，嚴格區分不同巷道的材料耗費，用以下方式進行賬務處理：

1.開拓巷道和服務年限長的準備巷道作為固定資產核算。基本建設形成的主要巷道和開拓延深形成的輔助巷道，由于該類巷道的服務時間與煤層儲量、開采量和采煤技術手段等直接相關，使用時間一般在一年以上，財務上確認為固定資產-井巷工程，相關的支護材料等材料進項稅沒有抵扣或在竣工決算時作進項稅轉出。

2.回采巷道隨著采煤工作面的回采而消失，巷道支護材料等是生產耗用，直接計入原煤生產成本，屬增值稅應稅項目，進項稅額正常抵扣。

3.隨著煤炭企業的發展，在人力資源緊缺的情況下，礦井采區巷道的開拓延伸多采取外委施工的方式進行，不涉及增值稅進項抵扣的問題，實際發生的工程支出根據工程款發票記入在建工程科目，采區完工轉入待攤費用，根據實際回采時間分期記入生產成本。而生產礦井專注于安全生產，生產使用材料均是生產性耗費，屬增值稅應稅項目，進項稅額應正常抵扣。

四、煤炭企業增值稅進項稅額抵扣現狀

1.增值稅抵扣范圍窄。煤礦生產是以地下資源為對象而進行的采掘活動，對于占生產成本比例較大的塌陷治理和采礦權等費用，由于無法取得抵扣憑證，不能抵扣進項稅額。尤其是采礦權費用，為購置資源而付出了較大的代價，應該像加工制造業購置的原材料一樣，抵扣其進項稅額，而增值稅政策并沒有將其考慮在內。

2.煤炭產品稅負率高。2009年，我國實行增值稅轉型后，煤炭產品的增值稅稅率由13%恢復到17%。煤炭行業議價能力不強，處于產業鏈的上游，稅費負擔向下游傳導不力，新增的稅收負擔，有相當一部分實行了自我消化，尤其是受電煤定價機制不順影響，部分電煤價格甚至低于煤炭成本。

2009年增值稅轉型前，據調查統計全國煤炭企業增值稅稅負為10%左右。增值稅轉型后，允許所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進設備的進項稅額，在其他行業增值稅稅負普遍下降的情況下，從一些大型國有煤炭企業的交流情況來看，煤炭企業增值稅稅負反而增加三個百分點，上升到13%左右，是加工制造業的3倍以上。而新疆部分煤炭企業2009年增值稅稅負就達15%。

3.承擔的社會職能多。煤炭企業承擔著大量的社會職能，主要表現為，負擔了應當由政府承擔的煤礦生活區日常的維護和管理，輔業改制，除了支付大量的改制成本外，過渡期內還要支付大量的補貼費用，這些支出是用于非應稅項目，增值稅進項稅額是不予抵扣的。

五、國內其他省市對煤炭企業增值稅處理的相關規定

自財稅[2009]113號文下發以來，在實際執行過程中，煤炭企業都對煤礦井下生產礦井耗用材料的進項稅不能抵扣提出異議，部分省市已對此特殊事項作了相關規定：

1.安徽省

安徽省國家稅務局針對煤炭企業反映的問題，組織人員對煤礦井下生產過程進行了實地調研，根據煤炭企業井下生產的實際情況，依據《財政部國家稅務總局關于固定資產進項稅額抵扣問題的通知》（財稅[2009]113號）規定，下發皖國稅函[2010]110號，就煤礦井下生產耗用材料的進項稅抵扣問題明確如下：“煤炭企業用于井下回采工作面建設、維護所耗用的材料不構成固定資產，在財務上作為費用直接在成本中列支，因此，對納稅人購進上述材料取得的進項稅額，可暫準予其按規定申報抵扣進項稅額”。

2.四川省

四川省國家稅務局川國稅發（2010）069號，為進一步規范和加強對煤炭采掘行業的稅收管理，提高管理效率，制定了《四川省煤炭采掘行業稅收管理辦法》，其中第六條規定“嚴格巷道建設進項稅額抵扣審核。對準備巷道建設及維修耗用材料所含增值稅不允許抵扣；對回采巷道建設及維修耗用材料可以抵扣進項稅；對企業準備巷道與回采巷道耗用材料無法區分的，不得抵扣進項稅額”。

六、中國煤炭經濟研究會對煤炭生產企業增值稅抵扣范圍的認識

2012 年2 月17 日， 中國煤炭經濟研究會在北京西郊賓館召開《擴大煤炭生產企業增值稅抵扣范圍的政策研究》座談會。會議就我國增值稅轉型以來煤炭企業執行過程中出現的問題進行了研討。會議從對企業影響輕重、迫切程度和解決難度等方面進行分析，提出了逐步解決增值稅抵扣問題的具體建議。

會議著重研討了煤礦巷道納入增值稅抵扣范圍問題。由于政策規定“礦井”、“巷道”屬于構筑物資產，在執行中稅務部門與煤炭企業產生分歧，需要盡快明確商業化生產煤礦巷道納入增值稅抵扣范圍問題。一是從增值稅抵扣原理看， 用于生產礦井的巷道的購進貨物增值稅抵扣鏈條是完整的，應該允許抵扣；二是從政策的規定性來看，生產礦井巷道不符合增值稅暫行條例實施細則中構筑物的定義，應該可以抵扣；三是從經濟價值和參與生產的方式來看，煤礦巷道相對與一般不動產具有特殊性，不是獨立意義上的資產，只是煤炭開采過程中的一個輔助中間產品；四是從引導企業行為，促進煤礦安全生產來看，將生產礦井的巷道購進貨物納入抵扣范圍具有重要意義。

總之，我認為國家稅收法規總是在試行、操作、改進中不斷發展，尤其是對增值稅法規也進行了多次修訂補充和完善，相信在國家支持西部發展而出臺一系列稅收優惠政策的同時也應該考慮煤炭企業面臨的上述實際問題并對規范煤炭企業礦井的增值稅實務操作作出政策性的指導意見。

參考文獻：

[1]中華人民共和國國務院令第538號《中華人民共和國增值稅暫行條例》

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【關鍵詞】房地產開發；土地增值稅；所得稅；稅前扣除；比較

房地產開發企業經營增值收益部分涉及的稅種主要有土地增值稅和企業所得稅，鑒于土地增值稅和企業所得稅都按照相關收入扣除相應支出的增值余額作為稅基計征稅款，本文結合國稅函[2010] 220號、國稅發[2009]91號、國稅發(2009)31號等幾個文件，分析土地增值稅與所得稅異同。

1 相似之處：

1.1 繳稅方式相似：

1.1.1 土地增值稅繳稅方式：按月度或季度營業收入的一定比例預征繳納，項目達到清算條件后進行清算。當房地產項目符合（國稅發[2009]91號）規定清算條件時進行清算，將清算項目的各年度收入匯總，減除該清算項目全部扣除項目金額后，按規定計算土地增值稅。計算各項目應繳納的土地增值稅后，再減除原來各年度預繳的土地增值稅，多退少補。

1.1.2 企業所得稅繳稅方式：按月度或季度預繳的方式繳納，年度進行匯算清繳。國稅發[2009]31號第九條規定：“企業銷售未完工開發產品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。開發產品完工后，企業應及時結算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業本項目與其他項目合并計算的應納稅所得額。在年度納稅申報時，企業須出具對該項開發產品實際毛利額與預計毛利額之間差異調整情況的報告以及稅務機關需要的其他相關資料。”

1.1 成本項目扣除相似

1.2.1 土地增值稅的成本扣除項目：根據土地增值稅暫行條例及實施細則，納稅人計算土地增值額時稅法允許扣除的項目成本分別為：（1）土地取得成本，即取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定繳納的有關費用。（2）房產開發成本，即開發土地和新建房及配套設施的成本，包括納稅人房地產開發項目實際發生的土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費和開發間接費用。

1.2.2 企業所得稅的成本扣除項目：根據國稅發(2009)31號文第二十七條的規定，開發產品計稅成本支出的內容：土地征用費及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施建設費、公共配套設施費、開發間接費用

2 不同之處

2.1 預提成本

2.1.1 土地增值稅的預提成本規定：國稅發[2006]187號規定：房地產開發企業的預提費用，除另有規定外，不得扣除。有關未付款可扣除的規定，國稅函[2010]220號第二條規定：“地產開發企業在工程竣工驗收后，根據合同約定，扣留建筑安裝施工企業一定比例的工程款，作為開發項目的質量保證金，在計算土地增值稅時，建筑安裝施工企業就質量保證金對房地產開發企業開具發票的，按發票所載金額予以扣除；未開具發票的，扣留的質保金不得計算扣除。”

2.1.2 企業所得稅預提成本扣除規定：國稅發[2009]31號第三十二條規定：除以下幾項預提（應付）費用外，計稅成本均應為實際發生的成本。

（1）出包工程未最終辦理結算而未取得全額發票的，在證明資料充分的前提下，其發票不足金額可以預提，但最高不得超過合同總金額的10%。

（2）公共配套設施尚未建造或尚未完工的，可按預算造價合理預提建造費用。此類公共配套設施必須符合已在售房合同、協議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規規定必須配套建造的條件。

（3）應向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業完善費用可以按規定預提。物業完善費用是指按規定應由企業承擔的物業管理基金、公建維修基金或其他專項基金。

2.2 加計扣除項目，作為一種稅收優惠措施，加計扣除在土地增值稅和企業所得稅中都存在，但對于房地產企業適用各有不同。

2.2.1 土增值稅所涉及的加計扣除項目

我國《土地增值稅暫行條例實施細則》規定，對從事房地產開發的企業，允許按取得土地使用權時所支付的金額和房地產開發成本之和，加計20%的扣除。

2.2.2 企業所得稅所涉及的加計扣除項目

根據《企業所得稅法》的規定，安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資，在計算應納稅所得額時加計扣除，企業安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據實扣除的基礎上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。

2.3 房地產開發費用不一樣

2.3.1 土增值稅房地產開發費用的規定：

《土地增值稅暫行條例實施細則》規定，開發土地和新建房及配套設施的費用即房地產開發費用，是指與房地產開發項目有關的銷售費用、管理費用、財務費用。

根據國稅函[2010]220號第三條房地產開發費用的扣除規定：

（1）財務費用中的利息支出，凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產開發費用，在按照“取得土地使用權所支付的金額”與“房地產開發成本”金額之和的5%以內計算扣除。

（2）凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用在按“取得土地使用權所支付的金額”與“房地產開發成本”金額之和的10%以內計算扣除。

全部使用自有資金，沒有利息支出的，按照以上方法扣除。 上述具體適用的比例按省級人民政府此前規定的比例執行。

此外，財政部、國家稅務總局對利息支出扣除作了兩點專門規定:一是利息的上浮幅度按國家的有關規定執行，超過上浮幅度的部分不允許扣除;二是對于超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。

2.3.2 企業所得稅房地產開發費用的規定：

國稅發[2009]31號第十一條規定：企業在進行成本、費用的核算與扣除時，必須按規定區分期間費用和開發產品計稅成本、已銷開發產品計稅成本與未銷開發產品計稅成本。這里指的期間費用就是房地產開發費用，指的是銷售費用、管理費用、財務費用。

期間費用并不是全額可以抵扣，根據《企業所得稅法》的規定，企業下列支出按規定扣除：

(1)對企業職工福利費、工會經費、職工教育經費的稅前扣除標準分別為14%、2%、2.5%。

(2)對業務招待費稅前扣除范圍和標準按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰。

(3)對廣告費和業務宣傳費稅前扣除范圍和標準:除另有規定外，廣告費和業務宣傳費支出不超過當年銷售(營業)收入15%準予扣除;超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除。

(4)對公益性捐贈支出稅前扣除范圍和標準:企業發生公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分準予扣除。

(5)企業支付境外機構的銷售費用稅前扣除范圍和標準規定:不超過委托銷售收入10%的部分準予據實扣除。

2.4 可扣除的已繳稅金不一樣

2.4.1 土增值稅扣除稅金的規定：根據《土地增值稅暫行條例實施細則》規定：可扣除與轉讓房地產有關的稅金，包括營業稅、城市維護建設稅、教育費附加、印花稅可扣除。其中印花稅則規定房地產企業不允許抵扣，非房地產企業可以抵扣。

2.4.2 企業所得稅扣除稅金的規定：國稅發[2009]31號規定：企業發生的期間費用、已銷開發產品計稅成本、營業稅金及附加、土地增值稅準予當期按規定扣除。

參考文獻

[1]劉玉章著《房地產企業財稅操作技巧》.機械工業出版社

[2]蔡昌主編《房地產企業稅收籌劃實戰報告與涉稅指南》中國市場出版社

[3]段九利等著《房地產企業全程納稅籌劃(第二版)》.中國市場出版社

[4]國稅函[2010] 220號《國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知》

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關鍵詞：房地產 土地增值稅

1、取得土地使用權的審核

1.1、審核土地使用權證、出讓合同、土地收據、契稅稅票和政府相關協議等之間在土地面積、支付金額上是否一致，判定是否存在政府返還、“以地補路”等情況。

1.2、審核支付的金額是否獲取合法有效的憑證。

1.3、審核發票金額與銀行支付記錄是否一致，如不一致，要求提供國土部門的證明。

1.4、比較、分析相同地段、相同期間、相同檔次項目，判斷其取得土地使用權支付金額是否存在明顯異常。

1.5、審核取得土地使用權支付金額是否含有關聯方的費用。

1.6、土地閑置費等不得扣除項目是否已經剔除。

2、土地征用及拆遷補償費的審核

2.1、審核征地費用，拆遷費用等實際支出與概預算是否存在明顯異常，在清算審核中，應將現金日記賬、銀行存款日記賬與銀行對賬單進行比對，檢查資金支付的真實性及有無資金回流情況。

2.2、審核支付給個人的拆遷補償款所需的拆遷（回遷）合同和簽收花名冊，并與相關賬目核對。

2.3、注意是否存在將房地產開發費用記入土地征用及拆遷補償費的情形。

3、前期工程費的審核

3.1、審核前期工程費的各項實際支出與概預算是否存在明顯異常，計算前期工程費占全部開發成本的比值，并將該比值與同類工程的比值相比較，若發現有嚴重偏差的，則應進一步核實。

3.2、審核納稅人取得的土地是“生地”還是“熟地”。如果是“熟地”，防止重復扣除的現象。注意：納稅人取得的是已經進行開發過的“熟地”，即已經做好了“三通一平”或“七能一平”，則這部分前期工程費已包含在納稅人取得土地使用權所支付的地價款中。

4、建筑安裝工程費的審核

當前，該成本項目存在的問題最多，突出表現在人為擴大建安成本。

4.1、出包方式。重點審核完工決算成本與工程概預算成本是否存在明顯異常，相關工程合同或協議是否在建設部門備案，是否存在“陰陽”合同、“錯位”合同，是否與工程招投標中標書一致等情況。

4.2、自營方式。重點審核施工所發生的人工費、材料費、機械使用費、其他直接費和管理費支出是否取得合法有效的憑證，是否按規定進行會計處理和稅務處理。

4.3、利用稅務征管軟件審核是否是當地建安發票，是否用虛開真發票或假發票，虛增建筑安裝成本造價。

4.4、審核單位工程造價，與當地公布的平均單位工程造價進行比對，是否有明顯異常，對明顯高于當地建筑安裝工程費預警值的，應要求納稅人提供書面說明及相關材料佐證，并邀請專業人士評估。

4.5、對其工程設計變更資料、施工現場簽證資料、工程監理單位監理報告及竣工驗收備案文檔，應重點核查，看它們之間是否相符。

4.6、納稅人如有自購建筑材料，應重點審核自購材料款有無在施工方開具建安發票的價款中重復列支；審核時應要求納稅人提供自購建筑材料的詳細清單，結合施工合同和工程決算書，進行厘清和剔除。

4.7、必要時，在工程造價的核實方面可引入中介機構審核機制，委托有資質的中介機構對房地產開發企業的建筑施工成本進行全面審核，并出具工程造價的審計報告書作為土地增值稅清算審核的參考依據。

4.8、審核有關裝修費用，看企業銷售精裝修商品房中是否包含電視機、電腦、床、沙發等家用電器和家具。

5、對基礎設施費和公共配套設施費的審核

5.1、審核各項基礎設施費和公共配套設施費用是否含有以明顯不合理的金額開具的各類憑證。

5.2、如果有多個開發項目，是否分項目核算，是否將應記入其他項目的費用記入了清算項目。

5.3、審核是否將期間費用記入基礎設施費和公共配套設施費用。

5.4、審核有無預提的基礎設施費和公共配套設施費用。

5.5、獲取項目概預算資料，比較、分析概預算費用與實際費用是否存在明顯異常。

5.6、審核基礎設施費和配套設施應負擔各項開發成本是否已經按規定分攤。

5.7、審核配套設施是否有出租經營的情況，是否予以扣除。

5.8、審核配套設施是否存在有償轉讓的情形。

6、對開發間接費用的審核

6.1、如果有多個開發項目，是否分項目核算，是否將應記入其他項目的費用記入了清算項目。

6.2、審核各項開發間接費用是否含有以明顯不合理的金額開具的各類憑證。

6.3、審核是否將為管理和組織經營活動而發生的管理費用等期間費用，記入了開發間接費用。

6.4、審核有無預提的開發間接費用。

6.5、在計算加計扣除項目基數時，審核是否剔除了已計入開發成本的借款利息。

7、對房地產開發費用的審核

7.1、利息支出的審核。審核對不能夠提供金融機構證明的利息支出，是否按稅收規定的比例計算扣除；對能夠提供金融機構證明的利息支出，審核各項利息費用是否取得合法有效的憑證，如果有多個開發項目，利息費用是否分項目核算，審核各項借款合同，判斷其相應條款是否符合有關規定，審核利息費用是否超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。

7.2、除具實列支的利息支出外的房地產開發費用，審核是否按規定比例計算扣除。

8、對與轉讓房地產有關的稅金審核

對于不屬于清算范圍或者不屬于轉讓房地產時發生的稅金及附加，或者按照預售收入（不包括已經結轉銷售收入部分）計算并繳納的稅金及附加，不應作為清算的扣除項目，審查稅金是否足額繳納。

9、對加計扣除項目的審核

9.1、審核加計扣除的基數是否準確，是否存在將期間費用計入開發成本或虛開建安發票，從而虛增基數的現象。

9.2、對取得的土地使用權后，未進行任何形式的開發即轉讓的，審核有無違反稅收規定加計扣除的情形。

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一、固定資產進項稅額轉出的現行規定

(一)固定資產進項稅額不得抵扣的規定新增值稅條例下,增值稅一般納稅人取得除房屋、建筑物、小轎車、摩托車和游艇(以下合并簡稱“白用消費品”)以外的固定資產用于增值稅應稅項目,其進項稅額可以抵扣(包括相應運輸費用的7%),但下列兩種情形不能抵扣:一是用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進固定資產及相應的運輸費用(以下合并簡稱“非增值稅應稅項目”);二是非正常損失的購進固定資產及相應的運輸費用。

(二)固定資產進項稅額轉出處理的條件增值稅一般納稅人取得除自用消費品以外的固定資產時,確定用于增值稅應稅項目,從銷項稅額中抵扣了進項稅額,而后固定資產中途暫時改變用途或永久改變用途,用于(或發生了)增值稅不能抵扣的情形,相應的進項稅額不能抵扣,對相應已抵扣的進項稅額應轉出。因此,進行固定資產進項稅額轉出處理必須同時具備兩個條件:一是增值稅一般納稅人取得固定資產時,確定用于增值稅應稅項目,固定資產入賬成本未含增值稅進項稅額;二是固定資產中途暫時改變用途或永久改變用途,用于非增值稅應稅項目,或者發生固定資產非正常損失。

(三)固定資產進項稅額轉出金額的確定根據財政部、國家稅務總局《關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》(財稅[2008]170號)第五條規定:納稅人已抵扣進項稅額的固定資產發生增值稅條例第十條(一)至(三)項所列情形的,應在當月按下列公式計算不得抵扣的進項稅額:

不得抵扣的進項稅額(或應轉出進項稅額,下同)=固定資產凈值×適用稅率。

筆者認為,上述不得抵扣的進項稅額的計算公式不全面,過于簡單、籠統。只適用于已抵扣進項稅額的固定資產永久改變用途用于非增值稅應稅項目,以及固定資產非正常損失的情形。對已抵扣進項稅額的固定資產改變用途,暫時直接用于非增值稅應稅項目等情形則不適用。

根據固定資產凈值通過折舊方式逐漸轉移到成本費用的原理,以及前述“不得抵扣進項稅額=固定資產凈值×適用稅率”公式的精神,可得出以下結論:已抵扣進項稅額的固定資產改變用途,暫時直接用于非增值稅應稅項目,或者與其他生產要素共同發揮作用,用于非增值稅應稅項目,其相應不得抵扣的進項稅額應以非應稅項目承擔的折舊費為基礎,按下列公式計算:

不得抵扣的進項稅額=非增值稅應稅項目承擔的折舊費×適用稅率。

二、固定資產進項稅額轉出的計算及會計處理

(一)固定資產暫時直接用于非增值稅應稅項目固定資產暫時直接用于非增值稅應稅項目,是指已抵扣進項稅額的固定資產單獨發揮作用,暫時性用于非增值稅應稅項目,在可預見的未來還會恢復用于增值稅應稅項目的情形。如已抵扣進項稅額的固定資產中途單獨用于出租(出租業務交營業稅,不交增值稅),則應以出租期間計提的折舊額為基礎計算不得抵扣的進項稅額。

[例1]甲公司為增值稅一般納稅人,2009年1月1日購入某機器,用于生產應稅產品,取得增值稅專用發票,標明買價20萬元,增值稅進項稅額3.4萬元,款項以銀行存款支付。購入時,分錄為:

借:固定資產　200000

應交稅費――應交增值稅(進項稅額)　34000

貸:銀行存款　234000

假設使用壽命為10年,凈殘值率為2%。2010年12月出租該機器1個月,則該月折舊額為1633.33(200000×98%÷10÷12)元,出租該月計提折舊的分錄為:

借:其他業務成本　1633.33

貸:累計折舊　1633.33

該月折舊額1633.33元中,不得抵扣的進項稅額為277.67元(1633.33×17%)。進項稅額轉出分錄如下:

借:其他業務成本　277.67

貸:應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉出)　277.67

值得注意的是,如果出租的機器設備,事前計提了固定資產減值準備,則折舊費的計提基數扣除了減值準備,因而折舊費會減少,在這種情況下,就應以計提的折舊費與相應的減值準備之和為基數,計算不得抵扣的進項稅額。依上例,假設設備出租年度的上年末對該設備計提了固定資產減值準備10800元,則出租月份折舊費為1533,33元(200000×98%÷10÷12-10800÷9÷12),固定資產減值少計提折舊100元(10800÷9÷12)。用于計算不得抵扣的進項稅額的折舊費仍然應該是1633.33元(1533.33+100),不得抵扣的進項稅額仍然應該是277.67元(1633.33×17%),進項稅額轉出金額、分錄均不受固定資產減值影響。

(二)固定資產間接用于非增值稅應稅項目固定資產間接用于非增值稅應稅項目,是指已抵扣進項稅額的固定資產和其他生產要素一同發揮作用,用于非增值稅應稅項目的情形。如工業企業的輔助生產車間的固定資產與材料、人力資源等要素結合,向企業行政管理部門、基本生產車間或其他受益對象提供勞務或產品,含有折舊費的輔助生產費用分配給非增值稅應稅項目。這種情況下固定資產(折舊費)不得抵扣的進項稅額應依上述公式按比例計算。

[例2]乙公司某月修配車間的輔助生產費用為24000元(假設沒有發生外購燃料、動力、機物料消耗、周轉材料攤銷等費用),其中折舊費(計提折舊費的固定資產的進項稅額均已抵扣,未發生減值)3000元。假設按一定標準計算,應分配給在建工程(倉庫建造工程)的輔助生產費用8000元,按比例,8000元費用中的折舊費為1000元(3003÷24000×8000)。由于倉庫建造工程屬于非增值稅應稅項目,應轉出進項稅額為170元(1000×17%)。

分配輔助生產費用:

借:在建工程―倉庫建造工程　8000

貸:生產成本――輔助生產成本(修配車間)8000

進項稅額轉出:

借:在建工程――倉庫建造工程　170

貸:應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉出)　170

本例中,如果計提折舊費的固定資產計提了減值準備,則應對折舊費按前述原理計算進項稅額轉出金額,進行賬務處理。類似產成品、在產品發生非正常損失,其進項稅額轉出的計算基數也應考慮其成本中的折舊費。

綜上所述,增值稅一般納稅人的固定資產不得抵扣的進項稅額(或進項稅額轉出金額)的計算應分兩種情況:一是,進項稅額已抵扣的固定資產永久性改變用途用于非增值稅應稅項目,以及固定資產非正常損失的情形,不得抵扣的進項稅額:固定資產凈值×適用稅率,即按財政部、國家稅務總局得規定計算。二是,已抵扣進項稅額的固定資產改變用途,暫時直接用于非增值稅應稅項目,或者與其他生產要素共同發揮作用,用于非增值稅應稅項目,不得抵扣的進項稅額=非增值稅應稅項目承擔的折舊費×適用稅率。同時,不能忽視固定資產減值對折舊費,進而對不得抵扣的進項稅額的影響。

參考文獻:

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關鍵詞：不動產 進項稅額 抵扣 實操

動產是指依自然性質或法律規定不可移動的土地、土地定著物、與土地尚未脫離的土地生成物、因自然或者人力添附于土地并且不能分離的其他物。在財務上主要指的就是房屋、建筑物和構筑物等，以及依附建筑物上的不可分割單獨使用的設備。企業不動產的來源有直接購買、接受捐贈、接受投資入股以及抵債等各種形式。一般納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，屬于不動產在建工程。

“營改增”前，作為一般納稅企業新增加的不動產，按取得的成本進行初始計量。不動產的成本包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出。這個成本中的“相關稅費”包含了支付的營業稅。而企業新增加的不動產即使取得增值稅專用發票，其進項稅額也不準予從銷項稅額中抵扣，而是計入固定資產的成本。

“營改增”后，企業增加、減少不動產或者不動產使用權的讓渡均屬于增值稅應稅行為，適用稅率為11%。2016年3月23日，財政部和國家稅務總局聯合了《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號），經國務院批準，自2016年5月1日起，在全國范圍內全面推開營業稅改增值稅（以下簡稱“營改增”）試點，將不動產納入了“營改增”范疇。根據國家稅務總局2016年3月31日的《不動產進項稅額分期抵扣暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第15號）第二條規定，增值稅一般納稅人（以下簡稱納稅人）2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產核算的不動產，以及2016年5月1日后發生的不動產在建工程，其進項稅額應按照本辦法有關規定分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。房地產開發企業自行開發的房地產項目，融資租入的不動產，以及在施工現場修建的臨時建筑物、構筑物，其進項稅額不適用上述分2年抵扣的規定。

“營改增”這一項結構性減稅的重要措施，有助于幫助企業降低稅負，降低改善生產經營及辦公環境的成本。然而目前在會計實務操作及報稅操作上仍未出臺可操作性的指導文件，這使許多會計人員在報稅操作時存在著疑慮。本文結合筆者多年的會計工作經驗，就“營改增”后新增不動產進項稅額抵扣報稅操作提出了一些意見與方法，供會計人員參考。

一、“營改增”后，新增不動產的賬務處理

根據國家稅務總局公告2016年第15號文件第十一條規定，設置“應交稅費――待抵扣進項稅額”科目核算待抵扣的進項稅額，核算企業當年新增加不動產的第二年可抵扣的金額。

例如，甲企業為增值稅一般納稅人，2016年8月購入一棟廠房，計入固定資產，取得可抵扣的增值稅專用發票，發票上注明價款為1 000萬元，增值稅稅額為110萬元，價稅合計1 110f元，款項已通過銀行支付，同時該增值稅專用發票認證相符，則：

第一年可抵扣60%：

2016年8月可抵扣進項稅額=110×60%=66（萬元）

第二年（指取得扣稅憑證的當月起第13個月）可抵扣40%：

2017年8月可抵扣進項稅額=110×40%=44（萬元）

該企業2016年8月應進行的賬務處理為：

借：固定資產 10 000 000

應交稅費――應交增值稅（進項稅額）660 000

應交稅費――待抵扣進項稅額 440 000

貸：銀行存款 11 100 000

二、“營改增”后，新增不動產“增值稅納稅申報表”的填寫

稅務操作上，在取得該不動產增值稅專用發票的當月（2016年8月），企業財務人員將該發票掃描上傳或直接登錄“增值稅發票選擇確認平臺”對該發票進行勾選及確認，并核實認證相符。

（一）取得不動產當年“增值稅納稅申報表”的填寫

甲企業在2016年8月申報期，登錄“企業電子申報管理系統”進行增值稅納稅申報表的填寫。填寫如下：

1.“增值稅納稅申報表‘附列資料（二）――本期進項稅額明細表’”中：

第1欄“認證相符的稅控增值稅專用發票”：反映納稅人取得的認證相符本期申報抵扣的增值稅專用發票情況。該欄應等于第2欄“本期認證相符且本期申報抵扣”與第3欄“前期認證相符且本期申報抵扣”數據之和。本例中應填入發票上的進項稅額110萬元。

第2欄“其中：本期認證相符且本期申報抵扣”：反映本期認證相符且本期申報抵扣的增值稅專用發票的情況。本欄是第1欄的其中數，本欄只填寫本期認證相符且本期申報抵扣的部分。本例中應填入發票上的進項稅額110萬元。

第9欄“本期用于購建不動產的扣稅憑證”：填寫按規定本期用于購建不動產并適用分2年抵扣規定的扣稅憑證上注明的金額和稅額。本例中通過進項稅額的導入，填入進項稅額110萬元。

第10欄“本期不動產允許抵扣進項稅額”：填寫按規定本期實際申報抵扣的不動產進項稅額。本例中填入第一年允許抵扣的進項稅額66萬元。

第12欄“當期申報抵扣進項稅額合計”：該欄應自動合計為66萬元。

2.“增值稅納稅申報表‘附列資料（五）――不動產分期抵扣計算表’”，本表由分期抵扣不動產進項稅額的納稅人填寫：

第2欄“本期不動產進項稅額增加額”：填寫本期取得的符合稅法規定的不動產進項稅額。本例中應填入110萬元。

第3欄“本期可抵扣不動產進項稅額”：填寫符合稅法規定可以在本期抵扣的進項稅額。本例中應填入本期可抵扣的66萬元。

第6欄“期末待抵扣不動產進項稅額”：填寫本期末尚未抵扣的不動產進項稅額。本例中應填入轉入待抵扣的44萬元。

（二）取得不動產次年“增值稅納稅申報表”的填寫

甲企業在第二年，即2017年8月將待抵扣進項稅額進行抵扣時：

借：應交稅費――應交增值稅（進項稅額）440 000

貸：應交稅費――待抵扣進項稅額 440 000

2017年8月申報期，登錄“企業電子申報管理系統”進行增值稅納稅申報表的填寫：

1.“增值稅納稅申報表‘附列資料（二）――本期進項稅額明細表’”中：

第10欄“本期不動產允許抵扣進項稅額”填寫按規定本期實際申報抵扣的不動產進項稅額。本例中填入第二年允許抵扣的進項稅額44萬元。

第12欄“當期申報抵扣進項稅額合計”，反映本期申報抵扣進項稅額的合計數，按表中所列公式計算填寫。該欄應自動合計為44萬元。

2.“增值稅納稅申報表‘附列資料（五）――不動產分期抵扣計算表’”中：

第1欄“期初待抵扣不動產進項稅額”，填寫納稅人上期期末待抵扣不動產進項稅額。本例中應填入44萬元。

第3欄“本期可抵扣不動產進項稅額”，填寫符合稅法規定可以在本期抵扣的不動產進項稅額。本例中應填入44萬元。

三、不動產持有期間改變用途

根據國家稅務總局的《不動產進項稅額分期抵扣暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第15號）第七條規定，已抵扣進項稅額的不動產，發生非正常損失，或者改變用途，專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

不得抵扣的進項稅額=（已抵扣進項稅額+待抵扣進項稅額）×不動產凈值率

不動產凈值率=（不動產凈值÷不動產原值）×100%

不得抵扣的進項稅額小于或者等于該不動產已抵扣進項稅額的，應于該不動產改變用途的當期，將不得抵扣的進項稅額從進項稅額中扣減。不得抵扣的進項稅額大于該不動產已抵扣進項稅額的，應于該不動產改變用途當期，將已抵扣進項稅額從進項稅額中扣減，并從該不動產待抵扣進項稅額中扣減不得抵扣進項稅額與已抵扣進項稅額的差額。

（一）上例中，2017年11月份，企業將該項不動產轉為職工集體福利項目，此時不動產的進項稅額110萬元已經全部抵扣完成

不動產的凈值=原值-折舊=1 000-（1 000÷20÷12×15）=937.5（萬元）

不動產凈值率=（937.5÷1 000）×100%=93.75%

不得抵扣的進項稅額=（66+44）×93.75%=103.125（萬元）

將不得抵扣的103.125萬元從已經抵扣的110萬元中扣減。

1.會計賬務處理。2017年11月：

借：固定資產 1 031 250

貸：應交稅費――應交增值稅（進項稅額轉出）

1 031 250

2.“增值稅納稅申報表‘附列資料（二）――本期進項稅額明細表’”中：

第13欄“本期進項稅額轉出額”：反映已經抵扣但按規定應在本期轉出的進項稅額合計數。本例中應填入103.125萬元。

第15欄“集體福利、個人消費”：反映用于集體福利或個人消費，按規定應在本期轉出的進項稅額。本例中應填入103.125萬元。

（二）上例中，2017年6月份，企業將該項不動產轉為職工集體福利項目，此時第一年的進項稅額66萬元已經抵扣，但第二年的進項稅額44f元還未抵扣

不動產的凈值=原值-折舊=1 000-（1 000÷20÷12×10）=958.33（萬元）

不動產凈值率=（958.33÷1 000）×100%=95.8%

不得抵扣的進項稅額=（66+44）×95.8%=105.38（萬元）>已經抵扣66萬元

不得抵扣進項稅與已經抵扣進項稅的差額=105.38-66=39.38（萬元）

從不動產待抵扣進項稅額中扣減39.38萬元。

1.賬務處理。2017年6月：

借：固定資產 1 053 800

貸：應交稅費――應交增值稅（進項稅額轉出）660 000

應交稅費――待抵扣進項稅額 393 800

2.“增值稅納稅申報表‘附列資料（二）――本期進項稅額明細表’”中：

第13欄“本期進項稅額轉出額”：反映已經抵扣但按規定應在本期轉出的進項稅額合計數。本例中應填入66萬元。

第15欄“集體福利、個人消費”：反映用于集體福利或個人消費，按規定應在本期轉出的進項稅額。本例中應填入66萬元。

3.“增值稅納稅申報表‘附列資料（五）――不動產分期抵扣計算表’”中：

第1欄“期初待抵扣不動產進項稅額”：填寫納稅人上期期末待抵扣不動產進項稅額。本例中應填入44萬元。

第5欄“本期轉出的待抵扣不動產進項稅額”：填寫按照稅法規定本期應轉出的待抵扣不動產進項稅額。本例中應填入39.38萬元。

第6欄“期末待抵扣不動產進項稅額”：填寫本期期末尚未抵扣的不動產進項稅額。本例中應填入4.62萬元。

4. 2017年8月，繼續抵扣待抵扣進項稅額中剩余部分。

借：應交稅費――應交增值稅（進項稅額） 46 200

貸：應交稅費――待抵扣進項稅額 46 200

5.2017年8月申報期，填寫“增值稅納稅申報表”。

（1）“增值稅納稅申報表‘附列資料（二）――本期進項稅額明細表’”中：

第10欄“本期不動產允許抵扣進項稅額” 填寫按規定本期實際申報抵扣的不動產進項稅額。本例中填入允許抵扣的進項稅額4.62萬元。

第12欄“當期申報抵扣進項稅額合計”，反映本期申報抵扣進項稅額的合計數，按表中所列公式計算填寫。該欄應自動合計為4.62萬元。

（2）“增值稅納稅申報表‘附列資料（五）――不動產分期抵扣計算表’”中：

第1欄“期初待抵扣不動產進項稅額”，填寫納稅人上期期末待抵扣不動產進項稅額。本例中應填入4.62萬元。

第3欄“本期可抵扣不動產進項稅額”，填寫符合稅法規定可以在本期抵扣的不動產進項稅額。本例中應填入4.62萬元。

參考文獻：

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[關鍵詞]軍工企業；固定資產增值稅；探討

[中圖分類號]F275 [文獻標識碼]A [文章編號]1005-6432（2013）26-0076-02

1 購進固定資產環節增值稅進項稅的處理

企業專用于軍品（免稅產品）或專用于民品（應稅產品）購進的固定資產，其進項稅很容易處理。專用于軍品的固定資產進項稅不允許進行抵扣，專用于民品（應稅產品）的固定資產進項稅可直接進行抵扣。那么既生產軍品（免稅產品）又生產民品（應稅產品）的固定資產進項稅該如何進行處理呢？對該種情況目前存在兩種處理方式，第一種是先認證抵扣，然后按當月軍品收入額占當月全部銷售額的比例做進項稅轉出。第二種是直接進行全額抵扣，不做進項稅轉出。到底哪種處理方式是正確的呢？

1.1 相關政策

（1）《中華人民共和國增值稅暫行條例》（以下簡稱“《暫行條例》”）第十條規定：用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

（2）《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（以下簡稱“《實施細則》”）第二十一條規定：條例第十條第（一）項所稱購進貨物，不包括既用于增值稅應稅項目（不含免征增值稅項目）也用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的固定資產。

（3）《實施細則》第二十六條規定：一般納稅人兼營免稅項目或者非增值稅應稅勞務而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

不得抵扣的進項稅額=當月無法劃分的全部進項稅 額× 當月免稅項目銷售額、非增值稅應稅勞務營業額合計÷當月全部銷售額、營業額合計。

1.2 政策解析

《暫行條例》第十條規定了用于免征增值稅項目的購進貨物，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，但《實施細則》第二十一條明確了既用于增值稅應稅項目又用于非增值稅項目、免征增值稅項目的固定資產進項稅不包括在不允許抵扣增值稅范圍之內。即：既用于增值稅應稅項目又用于免征增值稅項目的固定資產，其進項稅額可以從銷項稅額中抵扣，此情況不適用于《實施細則》第二十六條規定的情形。國家稅務總局網站在2013年2月7日納稅咨詢欄目回復中也明確指出：購進的固定資產（機器、設備）既用于增值稅應稅項目又用于免稅項目取得的增值稅進項稅額可以抵扣，不需要做進項稅額轉出。

1.3 正確處理方式

如果軍工企業購進的固定資產既生產軍品（免稅產品）又生產民品（應稅產品），那么該固定資產進項稅額可以直接抵減當月銷項稅額，不需要做進項稅轉出。

2 使用固定資產環節增值稅的處理

如果軍工企業在購進固定資產時，其符合抵扣政策并進行了認證抵扣，但由于生產線調整，固定資產用途發生了改變，變為專用于生產軍品（免稅產品），增值稅該如何進行處理呢？

2.1 相關政策

《財政部、國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅〔2008〕170號）第五條規定，納稅人已抵扣進項稅額的固定資產發生《暫行條例》第十條第一項至第三項所列情形的（第一項：用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務。第二項：非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務。第三項：非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務），應在當月按照“不得抵扣的進項稅額=固定資產凈值×適用稅率”的公式，計算設備不得抵扣的進項稅額，其中“固定資產凈值”是指納稅人按照財務會計制度計提折舊后計算的固定資產凈值。

2.2 政策解析

根據上述規定，如果企業購進固定資產時，該資產進項稅額已進行了抵扣，那么該資產后來又被用于不允許抵扣進項稅的情形，那么該固定資產進項稅需要計算不得抵扣的進項稅額，并在當月做進項稅轉出。

2.3 正確處理方式

如果軍工企業將已抵扣增值稅的固定資產專用于生產軍品（免稅產品），則需在改變用途當月按照“不得抵扣的進項稅額=固定資產凈值×適用稅率”的公式，計算出該資產不得抵扣的進項稅額，同時按此金額做進項稅轉出。

3 銷售環節固定資產增值稅的處理

軍工企業由于生產結構調整或提前報廢等原因，將不需用的固定資產進行出售，增值稅該如何進行處理呢？

3.1 相關政策

（1）《財政部、國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅〔2008〕170號）第四條規定：銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產，按照適用稅率征收增值稅；2008年12月31日以前未納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產，按照4%征收率減半征收增值稅；2008年12月31日以前已納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試點以前購進或者自制的固定資產，按照4%征收率減半征收增值稅。

（2）《關于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》（財稅〔2009〕9號）規定：一般納稅人銷售自己使用過的屬于條例第十條規定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產，按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產，減按2%征收率征收增值稅。

（3）《關于一般納稅人銷售自己使用過的固定資產增值稅有關問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第1號）規定：增值稅一般納稅人銷售自己使用過的固定資產，屬于以下兩種情形的，可按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅，同時不得開具增值稅專用發票。納稅人購進或者自制固定資產時為小規模納稅人，認定為一般納稅人后銷售該固定資產。增值稅一般納稅人發生按簡易辦法征收增值稅應稅行為，銷售其按照規定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產。

3.2 政策解析

（1）財稅〔2009〕9號文件解析

在實務中，很多企業2009年1月1日以后，購進了不允許抵扣進項稅的固定資產，但按照財稅〔2008〕170號文件規定，卻仍然要按照適用稅率征收增值稅。例如，2009年1月，某軍工企業購進了用于生產軍用航空產品的設備，一年后由于工藝變更，該設備將不再使用，為了盤活資產，企業計劃將其出售。根據《暫行條例》第十條的規定，該用于軍品免征增值稅項目的設備不允許抵扣進項稅額，但按照財稅〔2008〕170號文件規定，由于該設備是2009年1月1日以后購進的，銷售時應該按照適用稅率17%征收增值稅。該設備取得時未享受到增值稅抵扣政策，但銷售時卻必須按照17%稅率增收增值稅，顯然是重復納稅，不符合稅法原理。

基于財稅〔2008〕170號文件存在的問題，國家稅務總局出臺了財稅〔2009〕9號文件，予以糾正。該文件規定，一般納稅人銷售自己使用過的屬于《暫行條例》第十條規定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產，按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。

（2）國家稅務總局2012年1號公告解析

財稅〔2009〕9號文件給出了以“《暫行條例》第十條是否允許抵扣”作為標準，來判斷銷售自己使用過的固定資產，到底按照17%稅率征收，還是4%減半征收。但在執行過程中，納稅人和稅務基層機關均反映，財稅〔2009〕9號文件所列明的“稅收法規不允許抵扣的范圍”不完整。企業仍然存在“購進環節未享受到進項稅額抵扣，但銷售環節按高稅率征稅”的情況：

第一，購買固定資產時為小規模納稅人，而銷售使用過的固定資產時已轉為一般納稅人。小規模納稅人購進固定資產自然不能抵扣進項稅額，但是《暫行條例》第十條并沒有包括該項條款，因此如果嚴格按照財稅〔2009〕9號文件規定，企業在小規模納稅人期間購買的固定資產，未來認定為一般納稅人后，銷售自己使用過的固定資產，就要按照17%征稅。

第二，增值稅一般納稅人發生按簡易辦法征收增值稅應稅行為，銷售其按照規定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產。可以簡易征收的企業購進貨物，購進環節也不允許抵扣進項稅額，但該規定出自財稅〔2009〕9號文件，未涵蓋在《暫行條例》第十條內。因此，如果按照2012年之前的規定，簡易征收的企業銷售自己使用過的固定資產，也要按照17%征稅。

以上兩種情形顯然不符合稅法原理，造成重復納稅。因此，國家稅務總局2012年1號公告明確了這兩種情形可按照4%減半征收。

3.3 正確處理方式

（1）企業由于國家稅收政策性原因（包括企業購進固定資產設備時未實行增值稅轉型、購進時是小規模納稅人、購進的設備是用于軍品免稅或非應稅項目等），未享受進項稅抵扣的固定資產，其在銷售時應區分如下情況進行增值稅處理：①企業為一般納稅人，銷售固定資產時可按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。②企業為小規模納稅人，銷售固定資產減按2%征收率征收增值稅。

（2）按照國家稅收政策規定，允許進項稅抵扣的固定資產，企業卻由于沒有取得增值稅專用發票，或者其他原因，未實際抵扣的，則認為企業是自動放棄抵扣權，銷售該項固定資產時，按照適用稅率（17%）征收。

篇10

一、固定資產范圍的界定

(一)固定資產的限定條件新《增值稅暫行條例》(下稱“新條例”)規定只有“使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備，工具、器具等”才是同定資產。

(二)允許抵扣增值稅進項稅額的固定資產范圍新條例明確除專門用于非應稅項目、免稅項目等的機器設備進項稅額不得抵扣外，包括混用的機器設備在內的其他機器設備進項稅額均可抵扣。

(三)不允許抵扣增值稅進項稅額的固定資產范圍新條例明確規定，不動產在建工程不允許抵扣進項稅，不動產是指不能移動或者移動后會引起性質、形狀改變的財產，包括建筑物、構筑物和其他土地附著物；納稅人自用的應征消費稅的摩托車、汽車、游艇的進項稅額不允許抵扣。

二、固定資產取得的會計處理

(一)外購固定資產的會計處理新條例規定，企業外購的固定資產，其取得的增值稅扣稅憑證上注明的增值稅稅額或者依據增值稅扣稅憑證計算的增值稅稅額應從當期銷項稅額中抵扣。

[例1]甲企業(增值稅一般納稅人)2009年5月12日購入一臺不需安裝的生產用設備，增值稅專用發票上注明價款1 00000元，增值稅額17000元；支付運輸費用2000元，并取得了合法抵扣憑證，以上款項均以銀行存款支付。

生產型增值稅下的會計處理：生產型增值稅不允許抵扣購進固定資產的進項稅額，同時購進固定資產發生的運費也不能抵扣進項稅。因此：

設備的成本=10005)+17000+2000=119000(元)

借：固定資產　119000

貸：銀行存款　119000

消費型增值稅下的會計處理：消費型增值稅擴大了抵扣范圍，可以抵扣新購入的機器設備的進項稅額，同時購進設備的運費也可以按照7％的抵扣率計算抵扣。

可以抵扣的進項稅額=17000+2000×7％=17140(元)

設備的成本=100000+2000×(1-7％)=101860(元)

借：固定資產　101860

應交稅費――應交增值稅(進項稅額)　17140

貸：銀行存款　119000

(二)自建固定資產的會計處理　由于消費型增值稅對于可以抵扣進項稅的固定資產有明確的限定條件和范圍，據此固定資產分為可以抵扣固定資產和不可抵扣固定資產，企業白建固定資產就要區分不同情況進行處理。

[例2](自建可以抵扣固定資產)甲企業(增值稅一般納稅人)2009年6月12日自建一條生產線，購入各種工程物資，取得增值稅專用發票注明價款200000元，增值稅額34000元，款項用銀行存款支付；6月15日工程領用工程物資200000元，外購的原材料一批。成本20000元，本企業生產商品成本18000元，計稅價格20000元，支付工人工資40000元。8月2日工程完工交付使用。

生產型增值稅下的會計處理：生產型增值稅不允許抵扣購進固定資產的進項稅額，用于非應稅項目的購進貨物或者應稅勞務的進項稅額也不可抵扣；非應稅項目是指提供非應稅勞務、轉讓無形資產、銷售不動產和固定資產及在建工程等。根據此規定，納稅人無論進行哪種形式的固定資產自建行為，均屬于非應稅項目，自建領用的原材料的進項稅額不得抵扣，應進行進項稅額轉出；納稅人將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目視同銷售貨物計算銷項增值稅。

(1)購入為自建準備的物資

借：工程物資　234000

貸：銀行存款　234000

(2)工程領用物資

借：在建工程　234000

貸：工程物資　234000

(3)工程領用原材料

借：在建工程　23400

貸：原材料　20000

應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉出)　3400

(4)工程領用產品

借：在建工程　21400

貸：庫存商品　18000

應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)　3400

(5)應支付的職工薪酬

借：在建工程　40000

貸：應付職工薪酬　40000

(6)工程完工

借：固定資產　318800

貸：在建工程　318800

消費型增值稅下的會計處理：消費型增值稅剔除了固定資產(動產)不得抵扣的規定，擴大了抵扣范圍。因此企業新購人的機器設備所含進項稅額允許在銷項稅額中抵扣；列明用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣；明確單位或者個體工商戶將自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目行為視同銷售貨物；同時新的增值稅暫行條例實施細則中明確非增值稅應稅項目，是指提供非增值稅應稅勞務、轉讓無形資產、銷售不動產和不動產在建工程，生產用的設備的在建工程不再為非增值稅的應稅項目，其進項稅額不需轉出，將自產產品用于此類固定資產在建工程也不屬于視同銷售行為，不需計算銷項稅。

(1)購人為自建準備的物資

借：工程物資　200000

應交稅費――應增值稅(進項稅額)　34000

貸：銀行存款　234000

(2)工程領用物資

借：在建工程　200000

貸：工程物資　200000

(3)工程領用原材料

借：在建工程　20000

貸：原材料　20000

(4)工程領用產品

借：在建工程　18000

貸：庫存商品　18000

(5)應支付的職工薪酬

借：在建工程40000

貸：應付職工薪酬40000

(6)工程完工

借：固定資產　278000

貸：在建工程　278000

[例3](自建不可以抵扣固定資產――不動產)甲企業(增值稅一般納稅人)2009年7月12H自建一座廠房，購入各種T程物資，取得增值稅專用發票注明價款400000元，增值稅額68000元，款項用銀行存款支付；6月15日工程領用工程物資400000元，外購的原材料一批，成本40000元，本企業生產商品成本18000元，計稅價格20000元，支付工人工資40000元。10月2日工程完工交付使用。

會計處理：企業自建廠房，屬于不動產在建工程，在生產型增值稅和消費型增值稅下均不允許抵扣進項稅，屬于增值稅非應稅項目，自建領用的原材料的進項稅額不得抵扣，應進行進項稅額轉出；納稅人將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目視同銷售貨物計算銷項增值稅。

(1)購人為自建準備的物資

借：工程物資　468000

貸：銀行存款　468000

(2)工程領用物資

借：在建工程　468000

貸：工程物資　468000

(3)工程領用原材料

借：在建工程　46800

貸：原材料　40000

應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉出)　6800

(4)工程領用產品

借：在建工程　21400

貸：庫存商品　18000

應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)　34130

(5)應支付的職工薪酬

借：在建工程　40000

貸：應付職工薪酬　40000

(6)工程完工

借：固定資產　576200

貸：在建工程　576200

三、固定資產處置的會計處理

(一)出售固定資產對于企業出售自己使用過的固定資產應視不同情況進行增值稅的會計處理。

第一種情況，企業出售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產，應按4％的征收率減半征收。

[例4]甲企業轉讓2009年前購入的一臺設備，該設備賬面含稅價300000元，已提折IH5000元，轉讓價305000元，未計提資產減值準備。

(1)固定資產轉入清理

借：固定資產清理　295000

累計折舊　5000

貸：固定資產　300000

(2)收取價款

借：銀行存款　305000

貸：固定資產清理　305000

(3)計算稅金

借：固定資產清理　5865.38

貸：應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)

[305000÷(1+4％)×2％]　5865.38

(4)結轉固定資產清理凈損益

借：固定資產清理　4134.62

貸：營業外收入　4134.62

第二種情況，企業出售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產，如取得時的進項稅額已抵扣，則應按適用稅率征收增值稅。

[例5]甲企業(增值稅一般納稅人)于2009年8月12日出售一2009年1月購入的生產用的同定資產，該固定資產原值為30000元，已提折舊3000元，該同定資產售價為29000元，增值稅額為4930元，已收到全部款項存入銀行。該固定資產購入時進項稅額5100元已全部抵扣。

(1)固定資產轉入清理

借：固定資產清理　27000

累計折舊　3000

貸：固定資產　30000

(2)收取價款和增值稅額

借：銀行存款　33930

貸：固定資產清理　29000

應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)　4930

(3)結轉固定資產清理凈損益

借：固定資產清理　2000

貸：營業外收入　2000

(二)改變用途及非正常損失的固定資產如果已抵扣進項稅額的固定資產改變用途用于增值稅不得抵扣項目或發生非正常損失時，應在當月計算不得抵扣的進項稅額，計入“應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉出)”賬戶。

[例6]甲企業2009年9月清查中，發現一臺設備發生毀損，該設備于2009年1月購入，價款20000元，已提折舊5000元，取得增值稅專用發票并已抵扣進項稅；盤虧一臺設備，該設備購于2009年1月，原值5000元，已提折舊1000元，進項稅額已抵扣。

(1)固定資產轉入清理等

借：固定資產清理　15000

累計折舊　5000

貸：固定資產　20000

借：待處理財產損溢――待處理固定資產損溢　4000

累計折舊　1000

貸：固定資產　5000

(2)進項稅額轉出

借：固定資產清理　2550

待處理財產損溢――待處理固定資產損溢　680

貸：應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉出)　3230

(3)結轉固定資產凈損益

借：營業外支出　22230

貸：固定資產清理　17550