審計(jì)期望范文10篇

[摘要]由于訴訟爆炸的出現(xiàn)，人們逐漸關(guān)注審計(jì)期望差距。本文探討了審計(jì)期望差距的涵義、構(gòu)成要素以及產(chǎn)生的原因，并提出了加強(qiáng)與審計(jì)報(bào)告使用者溝通等縮小審計(jì)差距的措施。

[關(guān)鍵詞]期望差距公眾期望審計(jì)準(zhǔn)則

一、審計(jì)期望差距構(gòu)成要素

20世紀(jì)60年代以來(lái)，形成了訴訟爆炸的局面，而這種局面形成的原因之一是由于審計(jì)期望差距的產(chǎn)生。最早提出審計(jì)期望差距概念的是Liggio（1974），他認(rèn)為審計(jì)期望差距是指“獨(dú)立審計(jì)師和財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)審計(jì)業(yè)績(jī)期望水平的差異。”Poter（1993）指出審計(jì)期望差距是“社會(huì)對(duì)審計(jì)的期望和審計(jì)師實(shí)際業(yè)績(jī)的公眾看法之間的差距。”1986年加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)成立了“審計(jì)工作計(jì)劃研究委員會(huì)”，即“麥克唐納委員會(huì)”。麥克唐納委員以圖的形式描述了期望差距的構(gòu)成要素以及解決的途徑：

其中:縱軸A代表公眾對(duì)審計(jì)的需求,縱軸B代表審計(jì)人員理論上可能實(shí)現(xiàn)的期望水平,縱軸C代表現(xiàn)有的職業(yè)準(zhǔn)則要求實(shí)現(xiàn)的期望水平,縱軸D代表審計(jì)人員現(xiàn)在實(shí)際實(shí)現(xiàn)的期望水平,縱軸E代表公眾認(rèn)為目前審計(jì)人員實(shí)現(xiàn)的期望水平。各縱軸之間的距離代表期望差距的具體要素，可分為四部分：可能的準(zhǔn)則與現(xiàn)有準(zhǔn)則之間的差距（BC）,現(xiàn)有準(zhǔn)則與現(xiàn)在業(yè)績(jī)水平的差距（CD）、公眾對(duì)審計(jì)期望與可能準(zhǔn)則的差距(AB)、現(xiàn)有業(yè)績(jī)水平與公眾對(duì)業(yè)績(jī)的認(rèn)識(shí)之間的差距（DE）。BC、CD是合理期望差，可通過(guò)修訂、完善審計(jì)準(zhǔn)則，促使審計(jì)職業(yè)界改進(jìn)工作來(lái)縮小差距；AB、DE是不合理期望差，要通過(guò)雙方溝通，分清審計(jì)責(zé)任與會(huì)計(jì)責(zé)任。

2001年，胡繼榮在《論審計(jì)期望差距的構(gòu)成要素》中提出“期望差距是指公眾對(duì)審計(jì)的需求與公眾對(duì)目前審計(jì)執(zhí)業(yè)的認(rèn)識(shí)之間形成的差距，它既包括了由于審計(jì)能力不足而形成的差距，也包括了由于公眾對(duì)審計(jì)執(zhí)業(yè)的認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤而形成的差距。”并對(duì)麥克唐納委員提出的構(gòu)成要素提出了修改。他認(rèn)為B是現(xiàn)在的準(zhǔn)則；C是現(xiàn)在可能的準(zhǔn)則；AB是公眾對(duì)審計(jì)需求與現(xiàn)在準(zhǔn)則之間的差距，是不可避免的，并依賴現(xiàn)在準(zhǔn)則的更新；BC是現(xiàn)在準(zhǔn)則與現(xiàn)在可能準(zhǔn)則之間的差距，依賴審計(jì)環(huán)境的改善；CD是現(xiàn)在可能準(zhǔn)則與現(xiàn)在職業(yè)之間的差距，要提高審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行人員的職業(yè)道德水平和業(yè)務(wù)素質(zhì)；DE是公眾對(duì)現(xiàn)在執(zhí)業(yè)的認(rèn)識(shí)與審計(jì)人員的實(shí)際業(yè)績(jī)之間存在的差距。

[摘要]由于訴訟爆炸的出現(xiàn)，人們逐漸關(guān)注審計(jì)期望差距。本文探討了審計(jì)期望差距的涵義、構(gòu)成要素以及產(chǎn)生的原因，并提出了加強(qiáng)與審計(jì)報(bào)告使用者溝通等縮小審計(jì)差距的措施。

[關(guān)鍵詞]期望差距公眾期望審計(jì)準(zhǔn)則

一、審計(jì)期望差距構(gòu)成要素

20世紀(jì)60年代以來(lái)，形成了訴訟爆炸的局面，而這種局面形成的原因之一是由于審計(jì)期望差距的產(chǎn)生。最早提出審計(jì)期望差距概念的是Liggio（1974），他認(rèn)為審計(jì)期望差距是指“獨(dú)立審計(jì)師和財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)審計(jì)業(yè)績(jī)期望水平的差異。”Poter（1993）指出審計(jì)期望差距是“社會(huì)對(duì)審計(jì)的期望和審計(jì)師實(shí)際業(yè)績(jī)的公眾看法之間的差距。”1986年加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)成立了“審計(jì)工作計(jì)劃研究委員會(huì)”，即“麥克唐納委員會(huì)”。麥克唐納委員以圖的形式描述了期望差距的構(gòu)成要素以及解決的途徑：

其中:縱軸A代表公眾對(duì)審計(jì)的需求,縱軸B代表審計(jì)人員理論上可能實(shí)現(xiàn)的期望水平,縱軸C代表現(xiàn)有的職業(yè)準(zhǔn)則要求實(shí)現(xiàn)的期望水平,縱軸D代表審計(jì)人員現(xiàn)在實(shí)際實(shí)現(xiàn)的期望水平,縱軸E代表公眾認(rèn)為目前審計(jì)人員實(shí)現(xiàn)的期望水平。各縱軸之間的距離代表期望差距的具體要素，可分為四部分：可能的準(zhǔn)則與現(xiàn)有準(zhǔn)則之間的差距（BC）,現(xiàn)有準(zhǔn)則與現(xiàn)在業(yè)績(jī)水平的差距（CD）、公眾對(duì)審計(jì)期望與可能準(zhǔn)則的差距(AB)、現(xiàn)有業(yè)績(jī)水平與公眾對(duì)業(yè)績(jī)的認(rèn)識(shí)之間的差距（DE）。BC、CD是合理期望差，可通過(guò)修訂、完善審計(jì)準(zhǔn)則，促使審計(jì)職業(yè)界改進(jìn)工作來(lái)縮小差距；AB、DE是不合理期望差，要通過(guò)雙方溝通，分清審計(jì)責(zé)任與會(huì)計(jì)責(zé)任。

2001年，胡繼榮在《論審計(jì)期望差距的構(gòu)成要素》中提出“期望差距是指公眾對(duì)審計(jì)的需求與公眾對(duì)目前審計(jì)執(zhí)業(yè)的認(rèn)識(shí)之間形成的差距，它既包括了由于審計(jì)能力不足而形成的差距，也包括了由于公眾對(duì)審計(jì)執(zhí)業(yè)的認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤而形成的差距。”并對(duì)麥克唐納委員提出的構(gòu)成要素提出了修改。他認(rèn)為B是現(xiàn)在的準(zhǔn)則；C是現(xiàn)在可能的準(zhǔn)則；AB是公眾對(duì)審計(jì)需求與現(xiàn)在準(zhǔn)則之間的差距，是不可避免的，并依賴現(xiàn)在準(zhǔn)則的更新；BC是現(xiàn)在準(zhǔn)則與現(xiàn)在可能準(zhǔn)則之間的差距，依賴審計(jì)環(huán)境的改善；CD是現(xiàn)在可能準(zhǔn)則與現(xiàn)在職業(yè)之間的差距，要提高審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行人員的職業(yè)道德水平和業(yè)務(wù)素質(zhì)；DE是公眾對(duì)現(xiàn)在執(zhí)業(yè)的認(rèn)識(shí)與審計(jì)人員的實(shí)際業(yè)績(jī)之間存在的差距。

[摘要]由于訴訟爆炸的出現(xiàn)，人們逐漸關(guān)注審計(jì)期望差距。本文探討了審計(jì)期望差距的涵義、構(gòu)成要素以及產(chǎn)生的原因，并提出了加強(qiáng)與審計(jì)報(bào)告使用者溝通等縮小審計(jì)差距的措施。

[關(guān)鍵詞]期望差距公眾期望審計(jì)準(zhǔn)則

一、審計(jì)期望差距構(gòu)成要素

20世紀(jì)60年代以來(lái)，形成了訴訟爆炸的局面，而這種局面形成的原因之一是由于審計(jì)期望差距的產(chǎn)生。最早提出審計(jì)期望差距概念的是Liggio（1974），他認(rèn)為審計(jì)期望差距是指“獨(dú)立審計(jì)師和財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)審計(jì)業(yè)績(jī)期望水平的差異。”Poter（1993）指出審計(jì)期望差距是“社會(huì)對(duì)審計(jì)的期望和審計(jì)師實(shí)際業(yè)績(jī)的公眾看法之間的差距。”1986年加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)成立了“審計(jì)工作計(jì)劃研究委員會(huì)”，即“麥克唐納委員會(huì)”。麥克唐納委員以圖的形式描述了期望差距的構(gòu)成要素以及解決的途徑：

其中:縱軸A代表公眾對(duì)審計(jì)的需求,縱軸B代表審計(jì)人員理論上可能實(shí)現(xiàn)的期望水平,縱軸C代表現(xiàn)有的職業(yè)準(zhǔn)則要求實(shí)現(xiàn)的期望水平,縱軸D代表審計(jì)人員現(xiàn)在實(shí)際實(shí)現(xiàn)的期望水平,縱軸E代表公眾認(rèn)為目前審計(jì)人員實(shí)現(xiàn)的期望水平。各縱軸之間的距離代表期望差距的具體要素，可分為四部分：可能的準(zhǔn)則與現(xiàn)有準(zhǔn)則之間的差距（BC）,現(xiàn)有準(zhǔn)則與現(xiàn)在業(yè)績(jī)水平的差距（CD）、公眾對(duì)審計(jì)期望與可能準(zhǔn)則的差距(AB)、現(xiàn)有業(yè)績(jī)水平與公眾對(duì)業(yè)績(jī)的認(rèn)識(shí)之間的差距（DE）。BC、CD是合理期望差，可通過(guò)修訂、完善審計(jì)準(zhǔn)則，促使審計(jì)職業(yè)界改進(jìn)工作來(lái)縮小差距；AB、DE是不合理期望差，要通過(guò)雙方溝通，分清審計(jì)責(zé)任與會(huì)計(jì)責(zé)任。

2001年，胡繼榮在《論審計(jì)期望差距的構(gòu)成要素》中提出“期望差距是指公眾對(duì)審計(jì)的需求與公眾對(duì)目前審計(jì)執(zhí)業(yè)的認(rèn)識(shí)之間形成的差距，它既包括了由于審計(jì)能力不足而形成的差距，也包括了由于公眾對(duì)審計(jì)執(zhí)業(yè)的認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤而形成的差距。”并對(duì)麥克唐納委員提出的構(gòu)成要素提出了修改。他認(rèn)為B是現(xiàn)在的準(zhǔn)則；C是現(xiàn)在可能的準(zhǔn)則；AB是公眾對(duì)審計(jì)需求與現(xiàn)在準(zhǔn)則之間的差距，是不可避免的，并依賴現(xiàn)在準(zhǔn)則的更新；BC是現(xiàn)在準(zhǔn)則與現(xiàn)在可能準(zhǔn)則之間的差距，依賴審計(jì)環(huán)境的改善；CD是現(xiàn)在可能準(zhǔn)則與現(xiàn)在職業(yè)之間的差距，要提高審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行人員的職業(yè)道德水平和業(yè)務(wù)素質(zhì)；DE是公眾對(duì)現(xiàn)在執(zhí)業(yè)的認(rèn)識(shí)與審計(jì)人員的實(shí)際業(yè)績(jī)之間存在的差距。

一、政府審計(jì)與CPA審計(jì)

政府審計(jì)是由政府審計(jì)機(jī)關(guān)代表政府依法進(jìn)行的審計(jì)。現(xiàn)代意義上的政府審計(jì)是近代民主政治發(fā)展的產(chǎn)物。按照民主政治的原則，人民有權(quán)對(duì)國(guó)家事務(wù)和人民財(cái)產(chǎn)的管理進(jìn)行監(jiān)督。因此，各級(jí)政府機(jī)構(gòu)和官員在受托管理屬于全民所有的公共資金和資源的同時(shí)，還要受到嚴(yán)格的經(jīng)濟(jì)責(zé)任的約束。這種約束方式就表現(xiàn)為政府審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)受托管理者的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督。因此，政府審計(jì)擔(dān)負(fù)的是對(duì)全民財(cái)產(chǎn)的審計(jì)責(zé)任。

CPA審計(jì)是由經(jīng)政府有關(guān)部門審核批準(zhǔn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師組成的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行的審計(jì)。它是隨著商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，由于經(jīng)營(yíng)權(quán)與所有權(quán)的分離及資本市場(chǎng)的形成應(yīng)運(yùn)而生的，是商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，是商品經(jīng)濟(jì)條件下社會(huì)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督機(jī)制的主要表現(xiàn)形式。

從政府審計(jì)和CPA審計(jì)的定義中均可看出，審計(jì)產(chǎn)生的前提是受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系的確立。正如美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家查特菲爾特（MichaelChatfield）所認(rèn)為：“17世紀(jì)公司的出現(xiàn)，使有利害關(guān)系者對(duì)與賬簿分離的獨(dú)立的財(cái)務(wù)報(bào)表的需求更為強(qiáng)烈，這是因?yàn)椋瑐鶛?quán)人和股東均需要得到與他們的投資有關(guān)的資料。但是，由于公司管理部門與股東之間潛在的利害沖突，股東對(duì)公司管理部門提供的財(cái)務(wù)報(bào)表常常抱有懷疑，因此需要進(jìn)行審查，以證實(shí)其可靠性”。

二、審計(jì)的微觀需求

在受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系確立的基礎(chǔ)上，目前有三種假設(shè)來(lái)描述審計(jì)的微觀需求：論、信息論、保險(xiǎn)論。

一、引言

內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則所稱內(nèi)部審計(jì)，是指組織內(nèi)部的一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，它通過(guò)運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評(píng)價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。2003年國(guó)家審計(jì)署了《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》，要求國(guó)有企業(yè)事業(yè)單位以及國(guó)有資產(chǎn)占控股地位或主導(dǎo)地位的企業(yè)應(yīng)當(dāng)依法建立健全內(nèi)部審計(jì)制度，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作，其他經(jīng)濟(jì)組織可以根據(jù)需要建立內(nèi)部審計(jì)制度。可見內(nèi)部審計(jì)制度建立初衷是揭露和反映國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債和盈虧的真實(shí)情況，查處企事業(yè)單位財(cái)務(wù)收支中各種違法違規(guī)問(wèn)題，防止國(guó)有資產(chǎn)流失，為政府加強(qiáng)宏觀調(diào)控服務(wù)。隨著社會(huì)的不斷發(fā)展，內(nèi)部審計(jì)的工作重點(diǎn)也在不斷發(fā)生改變，但內(nèi)部審計(jì)工作業(yè)績(jī)始終與社會(huì)公眾的期望相差甚遠(yuǎn)，只有了解了期望差距產(chǎn)生的原因，才能“對(duì)癥下藥”，縮小審計(jì)期望差距，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展。

二、內(nèi)部審計(jì)期望差距的形成原因

（一）對(duì)內(nèi)部審計(jì)的需求多樣

內(nèi)部審計(jì)作為一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，其實(shí)施審計(jì)的過(guò)程及審計(jì)結(jié)果受到多方面的影響，公眾對(duì)它的期望差距較大。目前社會(huì)公眾對(duì)內(nèi)部審計(jì)期望是對(duì)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行獨(dú)立的審查和評(píng)價(jià)，揭露差錯(cuò)舞弊，監(jiān)督和控制企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)來(lái)幫助企業(yè)進(jìn)行價(jià)值增值，與社會(huì)審計(jì)中公眾要求審計(jì)獨(dú)立公正的評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表是否真實(shí)公允有所不同，這種期望更多地體現(xiàn)為管理層及所有者對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的期望。所有者期望內(nèi)部審計(jì)能夠?qū)挝坏慕?jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督、評(píng)價(jià)，增加組織價(jià)值的同時(shí)能揭示管理層的差錯(cuò)舞弊情況，反映管理層受托責(zé)任的履行情況。這與管理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)的期望有所不同，管理者希望內(nèi)部審計(jì)能夠幫助監(jiān)督或檢查組織內(nèi)部的某一部門、某一制度或某一項(xiàng)具體的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或活動(dòng)，查找組織內(nèi)部各部門履行受托責(zé)任過(guò)程中存在的漏洞和不足，提出適當(dāng)建議，提高管理效率和效果，增加組織價(jià)值，并不希望內(nèi)部審計(jì)揭示自己的受托責(zé)任情況甚至某些舞弊行為。管理層與所有者期望的差異使得內(nèi)部審計(jì)處于尷尬的位置，內(nèi)部審計(jì)組織形式的選擇，會(huì)影響管理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)的態(tài)度。管理層對(duì)于這種機(jī)構(gòu)設(shè)置是否認(rèn)同并予以重視，關(guān)系到內(nèi)部審計(jì)制度是得到真正執(zhí)行還是流于形式，如若內(nèi)部審計(jì)工作與管理層的某些目標(biāo)相違背，甚至曾揭發(fā)某些管理層的舞弊行為，管理層寧愿讓內(nèi)部審計(jì)閑置，這是拉大期望差距的原因。

（二）內(nèi)部審計(jì)的有效供給不足

論文關(guān)鍵詞：法律責(zé)任審計(jì)期望差異成因

論文摘要：法津責(zé)任是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的熱點(diǎn)問(wèn)題，審計(jì)期望差異的存在是法津責(zé)任產(chǎn)生的根本原因，文章分析了審計(jì)期望差異存在和加劇的原因。

在公眾法律意識(shí)日益增強(qiáng)的今天，出于保護(hù)自身利益的需要，會(huì)計(jì)信息使用者往往對(duì)于質(zhì)量低下甚至虛假的審計(jì)產(chǎn)品訴諸法律，于是造成了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的許多法律訴訟問(wèn)題。在我國(guó)，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任問(wèn)題的原因有多種，而根本原因則在于審計(jì)期望差異的存在。所謂審計(jì)期望差異指的是社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)質(zhì)量的期望(公眾期望)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供的審計(jì)質(zhì)量的期望(業(yè)界期望)之間所形成的審計(jì)差異。它既包括了由于審計(jì)能力不足而形成的差距，也包括了由于社會(huì)公眾的認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤而形成的差距。從目前來(lái)看，一方面，社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)質(zhì)量的要求越來(lái)越高；而另一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的審計(jì)質(zhì)量越來(lái)越低，以致造成審計(jì)期望差異越來(lái)越大。本文試圖從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)環(huán)境和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身因素等幾個(gè)方面加以分析。

一、公司治理結(jié)構(gòu)的不完善導(dǎo)致審計(jì)期望差距擴(kuò)大

目前我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)的先天缺陷導(dǎo)致了上市公司與審計(jì)機(jī)構(gòu)之間的監(jiān)督與制約關(guān)系失衡，從而使審計(jì)喪失了最基本的生存要素，即獨(dú)立性。

在審計(jì)活動(dòng)過(guò)程中，上市公司審計(jì)中存在著審計(jì)委托人、被審計(jì)人與審計(jì)人機(jī)構(gòu)三者之間的特殊關(guān)系。被審計(jì)人(上市公司)主要表現(xiàn)為公司經(jīng)營(yíng)管理層，是替委托人(股東)管理公司資產(chǎn)的人，而審計(jì)機(jī)構(gòu)則是替委托人(股東)鑒證公司經(jīng)營(yíng)管理層業(yè)績(jī)的人。以上兩者均是受托人，服務(wù)于同一委托主體(股東)，他們之間不存在任何契約、利益關(guān)系。按照委托理論，對(duì)上市公司的審計(jì)是人監(jiān)督人的過(guò)程，可以保證其公正性。但在我國(guó)，以國(guó)有性質(zhì)為主的上市公司的股東大會(huì)、董事會(huì)不能真正起到對(duì)公司經(jīng)營(yíng)管理層應(yīng)有的控制作用，很多公司總經(jīng)理本身就是董事長(zhǎng)，或雖非董事長(zhǎng)也是董事會(huì)重要成員，這樣就產(chǎn)生了嚴(yán)重的“內(nèi)部人”控制現(xiàn)象。上市公司審計(jì)中原本存在的三者之間的委托關(guān)系實(shí)質(zhì)上簡(jiǎn)化為兩者之間的關(guān)系，即現(xiàn)在一般是由上市公司的經(jīng)營(yíng)管理層來(lái)委托審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)自己進(jìn)行審計(jì)，并且由其決定相關(guān)的審計(jì)費(fèi)用等事項(xiàng)，從根本上破壞了上市公司與審計(jì)機(jī)構(gòu)之間的制衡關(guān)系，使得審計(jì)機(jī)構(gòu)難以保證獨(dú)立性，而獨(dú)立性是其最根本的執(zhí)業(yè)條件。在上市公司經(jīng)營(yíng)管理層與審計(jì)機(jī)構(gòu)之間的直接契約關(guān)系中，審計(jì)機(jī)構(gòu)明顯處于弱勢(shì)而不具有平等地位，在同業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中不得不作出讓步并遷就上市公司，甚至與上市公司共謀作假，生產(chǎn)出質(zhì)量低下的審計(jì)產(chǎn)品，加大了審計(jì)期望之間的差距。

[關(guān)鍵詞]審計(jì)質(zhì)量；衡量標(biāo)準(zhǔn)體系；審計(jì)目標(biāo)；社會(huì)期望

[摘要]要有效解決審計(jì)質(zhì)量及其控制問(wèn)題首先必須解決審計(jì)質(zhì)量衡量標(biāo)準(zhǔn)的建立問(wèn)題。本文首先從語(yǔ)義和分析方法這兩個(gè)方面提出觀點(diǎn)，作為分析審計(jì)質(zhì)量衡量標(biāo)準(zhǔn)的前提，并從“標(biāo)準(zhǔn)”這一概念的一般特征作為分析的邏輯起點(diǎn)，推導(dǎo)出審計(jì)質(zhì)量衡量標(biāo)準(zhǔn)的構(gòu)筑基礎(chǔ)，在此基礎(chǔ)上試圖建立一個(gè)互動(dòng)的、相對(duì)完整的審計(jì)質(zhì)量衡量標(biāo)準(zhǔn)體系。該體系由以下四個(gè)基礎(chǔ)因子組成：審計(jì)目標(biāo)、社會(huì)期望、職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和法規(guī)制度。分析該系統(tǒng)中各因子的特征及其相互關(guān)系是本文的重點(diǎn)所在。

審計(jì)質(zhì)量是審計(jì)業(yè)務(wù)工作的優(yōu)劣程度，也就是審計(jì)結(jié)果達(dá)到審計(jì)目標(biāo)的有效程度。關(guān)心審計(jì)質(zhì)量的社會(huì)力量可分為三種：代表法規(guī)制度的國(guó)家及政府管理部門、代表職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)職業(yè)界，代表社會(huì)期望的社會(huì)公眾。法規(guī)制度、審計(jì)職業(yè)和社會(huì)期望標(biāo)準(zhǔn)這三個(gè)基礎(chǔ)因子，相對(duì)獨(dú)立，卻又相互聯(lián)系，相互制約，緊緊圍繞審計(jì)目標(biāo)這一核心標(biāo)準(zhǔn)，共同構(gòu)筑成一個(gè)相對(duì)完整的審計(jì)質(zhì)量衡量標(biāo)準(zhǔn)體系。這三者關(guān)系描述如下：

法規(guī)制度（最低衡量標(biāo)準(zhǔn)）

職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)（現(xiàn)實(shí)衡量標(biāo)準(zhǔn)）

社會(huì)期望（最高衡量標(biāo)準(zhǔn)）

編者按：本文主要從引言；制度成因；美國(guó)模式的分析；問(wèn)題的解決進(jìn)行論述。其中，主要包括：獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的法律地位問(wèn)題與“審計(jì)社會(huì)期望差”問(wèn)題密切相關(guān)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)有一種奇特的制度安排、公共產(chǎn)品與決策的外部性、審計(jì)服務(wù)面臨的情況完全不同，絕大多數(shù)情況下，外部使用者無(wú)須為會(huì)計(jì)信息的使用付出成本、審計(jì)準(zhǔn)則的社會(huì)契約功能、審計(jì)成本可以作為外部變量不予考慮，但對(duì)整個(gè)社會(huì)來(lái)說(shuō)，一切收益與成本都是內(nèi)部變量、完全由執(zhí)業(yè)界自己來(lái)制定執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則首先在形式上就不易為公眾所接受、美國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)已經(jīng)開始脫離執(zhí)業(yè)界的掌握等。具體請(qǐng)?jiān)斠姟?/p>

一、引言

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任問(wèn)題是當(dāng)前《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》修訂的熱點(diǎn)之一。社會(huì)各界普遍反映征求意見稿在這方面有不少新的突破，但也有不少人提出對(duì)此問(wèn)題需作進(jìn)一步商榷。

獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的法律地位問(wèn)題與“審計(jì)社會(huì)期望差”問(wèn)題密切相關(guān)，盡管審計(jì)期望差已不是一個(gè)新話題，但過(guò)去的研究并未有效地解決這一問(wèn)題。從傳統(tǒng)的理解來(lái)看，審計(jì)期望差的存在是由于公眾對(duì)審計(jì)作用的錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)，因而解決的辦法應(yīng)當(dāng)是加強(qiáng)溝通與宣傳，促進(jìn)公眾對(duì)審計(jì)行業(yè)的理解。但筆者認(rèn)為，這只是一種表面的原因，沒(méi)有抓住問(wèn)題產(chǎn)生的根本制度原因——獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的法律地位。

二、制度成因

從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度觀察，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)有一種奇特的制度安排：注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的是一種公共產(chǎn)品，但產(chǎn)品的質(zhì)量卻是由營(yíng)利性的私營(yíng)部門來(lái)決定，審計(jì)期望差出現(xiàn)的主要原因就在于此。為說(shuō)明這一問(wèn)題，首先我們來(lái)考察一下社會(huì)審計(jì)服務(wù)與私人產(chǎn)品的區(qū)別：

一、期后事項(xiàng)審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特征及其成因

（一）期后事項(xiàng)內(nèi)涵及其審計(jì)內(nèi)容。期后事項(xiàng)是指資產(chǎn)負(fù)債表日至審計(jì)報(bào)告日發(fā)生的以及審計(jì)報(bào)告日至?xí)?jì)報(bào)表公布日發(fā)生的對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生影響的事項(xiàng)。期后事項(xiàng)具體包括三種情況：截至審計(jì)報(bào)告日發(fā)生的事項(xiàng)，即第一時(shí)段期后事項(xiàng)；審計(jì)報(bào)告日后至財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)出日前發(fā)現(xiàn)的事實(shí)，即第二時(shí)段期后事項(xiàng)；財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)出后發(fā)現(xiàn)的事實(shí)，即第三時(shí)段期后事項(xiàng)。根據(jù)期后事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響不同，可以將期后事項(xiàng)分為兩類，即期后調(diào)整事項(xiàng)和期后非調(diào)整事項(xiàng)。期后調(diào)整事項(xiàng)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在，該事項(xiàng)對(duì)報(bào)表金額會(huì)產(chǎn)生影響，管理層應(yīng)對(duì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目和相關(guān)賬戶進(jìn)行調(diào)整。期后非調(diào)整事項(xiàng)在資產(chǎn)負(fù)債表日不存在，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日之前存在的狀況和賬戶金額沒(méi)有影響。對(duì)于不同時(shí)段的期后事項(xiàng)，審計(jì)師有著不同審計(jì)程序和承擔(dān)著不同的審計(jì)責(zé)任。對(duì)于第一時(shí)段期后事項(xiàng)，審計(jì)師需要實(shí)施必要的審計(jì)程序去主動(dòng)識(shí)別，獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，確保需要在財(cái)務(wù)報(bào)表中予以披露的事項(xiàng)均已識(shí)別出來(lái)。對(duì)于第二時(shí)段期后事項(xiàng)，審計(jì)師無(wú)需實(shí)施審計(jì)程序或進(jìn)行專門查詢，但管理層有責(zé)任告知審計(jì)師可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表的事實(shí)，如果審計(jì)師了解到相關(guān)事項(xiàng)可能會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響，應(yīng)與管理層討論是否需要修改財(cái)務(wù)報(bào)表并采取相應(yīng)措施。對(duì)于第三時(shí)段期后事項(xiàng)，審計(jì)師沒(méi)有義務(wù)進(jìn)行查詢，但有可能通過(guò)其他途徑知悉。按照準(zhǔn)則，為了確保審計(jì)師對(duì)被審單位會(huì)計(jì)報(bào)表意見的公允性，審計(jì)師應(yīng)該對(duì)期后事項(xiàng)中存在的若干問(wèn)題予以充分關(guān)注，因?yàn)樵S多高風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)往往隱藏于期后。審計(jì)師應(yīng)區(qū)分不同性質(zhì)的期后事項(xiàng)，有效識(shí)別重大期后事項(xiàng)，加強(qiáng)期后事項(xiàng)審計(jì)，提高審計(jì)質(zhì)量，降低風(fēng)險(xiǎn)，確保其出具審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、可靠性。（二）期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特征。通過(guò)研究分析期后事項(xiàng)審計(jì)的特點(diǎn)，筆者認(rèn)為，期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有以下特征：1.隱蔽性。審計(jì)師期后事項(xiàng)審計(jì)通常發(fā)生在后期，發(fā)生時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)對(duì)外公布，與期后事項(xiàng)相關(guān)信息需從管理層那里獲取，企業(yè)管理者通常不愿主動(dòng)披露相關(guān)信息，期后事項(xiàng)的審計(jì)很被動(dòng)。另外，審計(jì)師自身在后期缺少職業(yè)謹(jǐn)慎，本身沒(méi)予以重視，認(rèn)為期后事項(xiàng)審計(jì)是審計(jì)項(xiàng)目中較小的一個(gè)環(huán)節(jié)，沒(méi)有很好的區(qū)分會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任，沒(méi)有把資產(chǎn)負(fù)債表日前事項(xiàng)和日后事項(xiàng)審計(jì)進(jìn)行結(jié)合，在審計(jì)過(guò)程中沒(méi)有很好地遵循重要性原則，導(dǎo)致未識(shí)別出對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生影響的事項(xiàng)（崔敏，2012）。由此可見，期后事項(xiàng)審計(jì)不同于一般業(yè)務(wù)，具有很大的隱蔽性，需要審計(jì)師充分把握其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特性，提高對(duì)期后事項(xiàng)重大調(diào)整事項(xiàng)的關(guān)注程度。除了對(duì)所審會(huì)計(jì)年度內(nèi)發(fā)生的交易和事項(xiàng)實(shí)施必要的審計(jì)程序外，還要考慮所審會(huì)計(jì)年度后發(fā)生的事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告的影響，有效識(shí)別重大期后事項(xiàng)，努力提高期后事項(xiàng)的審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。2.復(fù)雜性。期后事項(xiàng)業(yè)務(wù)種類繁多，審計(jì)準(zhǔn)則變化較快，期后事項(xiàng)本身就很復(fù)雜，涉及的層面多，關(guān)于初始成本計(jì)量、后續(xù)變化計(jì)量、公允價(jià)值的考慮等環(huán)節(jié)要認(rèn)真對(duì)待，否則容易出現(xiàn)問(wèn)題；對(duì)于不同類型、不同時(shí)段的期后事項(xiàng)，審計(jì)師要識(shí)別和承擔(dān)的責(zé)任也不同。這些特性增加了審計(jì)的難度，審計(jì)師在對(duì)期后事項(xiàng)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，如果對(duì)不同性質(zhì)的期后事項(xiàng)不能很好的區(qū)分，勢(shì)必會(huì)影響會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)事項(xiàng)的金額調(diào)整，尤其會(huì)影響期后事項(xiàng)重大調(diào)整事項(xiàng)，直接決定著期后事項(xiàng)審計(jì)質(zhì)量的高低。由于期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的復(fù)雜程度較高，審計(jì)師在審計(jì)工作中應(yīng)該把握好這一特點(diǎn)，適應(yīng)新老準(zhǔn)則的變化，有效識(shí)別重大期后事項(xiàng)并實(shí)施審計(jì)程序，有針對(duì)性地進(jìn)行審計(jì)，以降低審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。3.可控性。期后事項(xiàng)是發(fā)生于資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間的所有有利和不利事項(xiàng)，其賬務(wù)處理具有隱蔽性和復(fù)雜性。如前所述，審計(jì)師需要區(qū)別不同時(shí)段的期后事項(xiàng)，有針對(duì)性地進(jìn)行審計(jì)，且期后事項(xiàng)業(yè)務(wù)種類多，管理層很少主動(dòng)披露，使得期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)加大，但是，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的客觀存在并不意味著審計(jì)師在工作中是無(wú)能為力的，雖然不能做到徹底消除風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)師可以充分了解業(yè)務(wù)流程，增加必要的審計(jì)程序，積極主動(dòng)識(shí)別重大期后事項(xiàng)，從而降低審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)，即期后事項(xiàng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是可控的。（三）期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因。1.重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。一是，企業(yè)管理人員對(duì)期后事項(xiàng)的重視不夠，期后事項(xiàng)發(fā)生在資產(chǎn)負(fù)債表日后，管理層往往會(huì)忽視期后事項(xiàng)，消極地披露或不披露企業(yè)的期后事項(xiàng)。二是，企業(yè)不提供評(píng)估所需的全部信息，有些信息常常粗略帶過(guò)。其中原因除了期后事項(xiàng)本身所具有的隱蔽性、復(fù)雜性外，很多公司管理層不愿意披露期后事項(xiàng)，因?yàn)樵诮?jīng)營(yíng)狀況不好的公司中，公司的期后事項(xiàng)一般都是對(duì)公司不利的事項(xiàng)，如果把這些不好的事項(xiàng)披露出去，可能會(huì)對(duì)公司形象和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)產(chǎn)生負(fù)面影響，對(duì)公司不利。如資產(chǎn)負(fù)債表日后因洪水、火災(zāi)等自然災(zāi)害導(dǎo)致在庫(kù)材料毀損，使公司遭受重大損失。由于審計(jì)師很難獲得進(jìn)行評(píng)估所需的全部信息，導(dǎo)致審計(jì)師不能準(zhǔn)確估計(jì)，增大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。三是，企業(yè)自身內(nèi)部控制制度不健全，內(nèi)部控制是企業(yè)管理的一個(gè)重要環(huán)節(jié)，內(nèi)部控制若是失靈，利益相關(guān)方不能相互牽制，董事會(huì)不能發(fā)揮應(yīng)有的作用，經(jīng)營(yíng)者即持股股東，集監(jiān)督權(quán)、經(jīng)營(yíng)決策權(quán)等各項(xiàng)權(quán)力于一身，使企業(yè)內(nèi)部控制失效，治理層監(jiān)督不力，這些都會(huì)增大重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。2.期后事項(xiàng)自身就比較復(fù)雜。首先，期后事項(xiàng)涉及的層面多，需要審計(jì)師區(qū)別不同類型、不同時(shí)段的期后事項(xiàng)，有重點(diǎn)地進(jìn)行審計(jì)。第一時(shí)段的期后事項(xiàng)要重點(diǎn)審計(jì)，第二時(shí)段和第三時(shí)段的期后事項(xiàng)審計(jì)要求則較第一時(shí)段期后事項(xiàng)重要程度低。其次，根據(jù)重要性原則，若期后事項(xiàng)涉及重大金額會(huì)影響財(cái)務(wù)報(bào)表公允性時(shí)，要及時(shí)與被審計(jì)企業(yè)溝通，告知管理層及時(shí)披露（崔敏，2012）。另外，有些企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況在財(cái)務(wù)報(bào)表日至審計(jì)報(bào)告日之間可能發(fā)生重大變化，像在財(cái)務(wù)報(bào)表日后發(fā)生合并、清算等事項(xiàng)，如果沒(méi)有及時(shí)披露就會(huì)影響審計(jì)報(bào)告的準(zhǔn)確性，對(duì)報(bào)告使用者產(chǎn)生不良影響，增大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。3.相關(guān)審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力不足，缺乏職業(yè)道德素養(yǎng)和職業(yè)精神。首先，我國(guó)的審計(jì)師職業(yè)與西方發(fā)達(dá)國(guó)家相比，先天不足，基礎(chǔ)差，起步晚，雖發(fā)展速度有了較大提高，但是總體上仍有較大差距。其二，審計(jì)師需要具備足夠的知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)和分析能力進(jìn)行職業(yè)判斷，要有扎實(shí)的會(huì)計(jì)、審計(jì)知識(shí)基礎(chǔ)，按照規(guī)定的審計(jì)程序進(jìn)行，但并不是所有的審計(jì)師都能達(dá)到上述要求，有的審計(jì)師期后事項(xiàng)相關(guān)知識(shí)不足，知識(shí)更新速度較慢，不能滿足新舊準(zhǔn)則變化的要求。其三，從事審計(jì)的人員迫于事務(wù)所經(jīng)營(yíng)壓力，聽取被審單位意見，隨意出具不實(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告，為了追求利潤(rùn)最大化，責(zé)任心和職業(yè)觀念不強(qiáng)，缺乏從業(yè)人員應(yīng)有的道德素養(yǎng)。最后，審計(jì)人員缺乏相關(guān)后續(xù)教育、后期培訓(xùn)等也會(huì)導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)加大。

二、期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的計(jì)量模型

（一）期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量模型的構(gòu)建。根據(jù)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型，期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于兩大要素，即重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。從認(rèn)定層次分析，期后事項(xiàng)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)由固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成；期后事項(xiàng)的檢查風(fēng)險(xiǎn)是指在審計(jì)過(guò)程中，由于審計(jì)策略的不當(dāng)，或?qū)嵤┑目刂茰y(cè)試及實(shí)質(zhì)性程序不到位，致使審計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位期后事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性。期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量模型為：期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（ETAR）＝重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（ROSM）×可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)（ADR）（1）將（1）式變換后可得公式（2）：可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)（ADR）＝期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（ETAR）÷重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（ROSM）（2）由此可見，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的應(yīng)用程序主要有：首先，審計(jì)師確定審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平，再確定對(duì)被審計(jì)單位環(huán)境及其風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估確定其重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（ROSM），然后根據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型計(jì)算出可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，最后設(shè)計(jì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。（二）期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的應(yīng)用。1.5%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與檢查風(fēng)險(xiǎn)分析。5%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，當(dāng)審計(jì)師評(píng)估確定重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為0%時(shí)，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平無(wú)窮大，不存在審計(jì)成本；當(dāng)確定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為10%時(shí)，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平為50%，審計(jì)成本較低；當(dāng)確定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提高到50%時(shí)，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平降低到10%，這時(shí)需要增加審計(jì)程序才能將檢查風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受的低水平，需要投入的審計(jì)成本很高。表15%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，ROSM、ADR與審計(jì)成本之間的關(guān)系2.15%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與檢查風(fēng)險(xiǎn)分析。15%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，當(dāng)審計(jì)師評(píng)估確定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為0%時(shí)，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平無(wú)窮大，這時(shí)不存在審計(jì)成本；當(dāng)評(píng)估確定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提升到20%時(shí)，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平降低到75%，這時(shí)較之前的重大錯(cuò)報(bào)為0%時(shí)存在審計(jì)成本，但所需的審計(jì)成本較低。隨著審計(jì)師確定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平逐漸提高，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平呈下降趨勢(shì)，即重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平成反比，這時(shí)隨著可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平的降低，需要更多的審計(jì)程序，投入的審計(jì)成本逐漸遞增。表215%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，ROM、ADR與審計(jì)成本之間的關(guān)系由表1和表2可知，無(wú)論是5%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，還是15%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平影響著審計(jì)成本的高低，審計(jì)師應(yīng)準(zhǔn)確評(píng)估其重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，若期后事項(xiàng)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較低，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)就越高，所需的審計(jì)程序少，審計(jì)成本低。從理論上看，甚至不存在審計(jì)成本，反之亦然。對(duì)比表1和表2，在5%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)下降幅度隨著重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的提高較為緩和，審計(jì)成本變化較小；15%期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平下，可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)下降幅度隨著重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的提高較為劇烈，審計(jì)成本變化也較大。如下圖1所示，橫軸表示的是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（ROSM），縱軸表示的是可接受檢查風(fēng)險(xiǎn)水平（ADR）,即:在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)增長(zhǎng)程度相同的情況下，期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平越高，隨著重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平的增長(zhǎng)，其可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平下降程度越快，審計(jì)成本變化越大。由此可見，期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)在5%～10%之間，審計(jì)成本變化幅度較小，較為穩(wěn)定，審計(jì)師在審計(jì)實(shí)務(wù)中首先確定審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)水平在5%～10%范圍內(nèi)是為社會(huì)所接受的，也是適宜的。

三、期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制對(duì)策

筆者認(rèn)為，期后事項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制對(duì)策包括：（一）完善與期后事項(xiàng)相關(guān)的具體會(huì)計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則。2010年11月，我國(guó)出臺(tái)了修訂后的審計(jì)準(zhǔn)則代替了之前頒布的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1332號(hào)———期后事項(xiàng)》舊審計(jì)準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則對(duì)期后事項(xiàng)的規(guī)定較之前準(zhǔn)則有了較大改善，內(nèi)容更加完整，準(zhǔn)則的可操作性更強(qiáng)，提高了對(duì)審計(jì)實(shí)務(wù)的指導(dǎo)性。但是，我國(guó)審計(jì)師行業(yè)起步較晚，先天不足，相關(guān)審計(jì)機(jī)構(gòu)不夠規(guī)范，理論研究和實(shí)際情況有點(diǎn)脫節(jié)，理論和實(shí)踐之間的關(guān)聯(lián)不是很密切，總體審計(jì)質(zhì)量有待提高，審計(jì)準(zhǔn)則的制定還應(yīng)更切合實(shí)際，需進(jìn)一步完善。期后事項(xiàng)審計(jì)發(fā)生于資產(chǎn)負(fù)債表日后，本身情況比較復(fù)雜，不確定性大，期后的調(diào)整事項(xiàng)和非調(diào)整事項(xiàng)往往容易被忽視，需要相關(guān)制度來(lái)約束。現(xiàn)有的制度不能做到披露與期后事項(xiàng)相關(guān)的全部信息，且被披露的信息真實(shí)性較低，被審計(jì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表可靠度低，存在一些鉆制度空子的現(xiàn)象，諸如成立空殼公司、設(shè)立賬外賬戶、利用非法期后事項(xiàng)虛增費(fèi)用、應(yīng)該費(fèi)用化的借款費(fèi)用資本化，虛減當(dāng)期費(fèi)用等。針對(duì)上述問(wèn)題，應(yīng)結(jié)合我國(guó)企業(yè)的運(yùn)營(yíng)發(fā)展現(xiàn)狀，制定與期后事項(xiàng)相關(guān)的更加切實(shí)可行的會(huì)計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則，使制度層面更加完善，使理論研究更加滿足實(shí)際的需求，更好地指導(dǎo)期后事項(xiàng)審計(jì)的實(shí)施，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高期后事項(xiàng)審計(jì)質(zhì)量。（二）加強(qiáng)對(duì)期后事項(xiàng)業(yè)務(wù)相關(guān)內(nèi)部控制的了解與評(píng)估。審計(jì)師應(yīng)該對(duì)被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)范圍及經(jīng)營(yíng)狀況知悉和了解，對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行準(zhǔn)確計(jì)量，然后根據(jù)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型，計(jì)算出可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)。在期后事項(xiàng)審計(jì)中，審計(jì)師應(yīng)該結(jié)合業(yè)務(wù)流程對(duì)其內(nèi)部控制有效性進(jìn)行測(cè)試。加強(qiáng)對(duì)期后事項(xiàng)業(yè)務(wù)內(nèi)部控制應(yīng)關(guān)注以下事項(xiàng)：一是控制環(huán)境狀況。審計(jì)師需要注意的內(nèi)部控制方面包括組織結(jié)構(gòu)設(shè)置、崗位職責(zé)分工控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、會(huì)計(jì)記錄控制、資產(chǎn)保護(hù)控制、職工素質(zhì)控制、預(yù)算控制、風(fēng)險(xiǎn)控制和業(yè)績(jī)報(bào)告控制等。二是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的準(zhǔn)確性。被審單位的管理者應(yīng)根據(jù)期后事項(xiàng)的業(yè)務(wù)特點(diǎn)做好風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作，重點(diǎn)關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的重大期后事項(xiàng)，像資產(chǎn)負(fù)債表日后是否發(fā)生了企業(yè)合并或清算、擔(dān)保和貸款、存在已售資產(chǎn)等。管理層應(yīng)及時(shí)建立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，主動(dòng)承擔(dān)起責(zé)任，對(duì)期后事項(xiàng)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行動(dòng)態(tài)評(píng)估。三是控制活動(dòng)的有效性。內(nèi)部控制應(yīng)該是有效的，相互牽制、相互制約，不相容職位相分離，否則，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)會(huì)很大。審計(jì)師可以通過(guò)加強(qiáng)對(duì)被審計(jì)單位期后事項(xiàng)業(yè)務(wù)相關(guān)內(nèi)部控制的了解與評(píng)估，來(lái)準(zhǔn)確評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以更好地進(jìn)行審計(jì)。（三）轉(zhuǎn)變審計(jì)方式，選擇更適當(dāng)有效的審計(jì)方法與技術(shù)。隨著信息技術(shù)的發(fā)展，審計(jì)工作越來(lái)越借助計(jì)算機(jī)，審計(jì)師根據(jù)自身專業(yè)知識(shí)和審計(jì)實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，逐漸利用專門的計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件或數(shù)據(jù)庫(kù)系統(tǒng)輔助審計(jì)（劉崇明等，2014）。我國(guó)利用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)已取得部分成效，現(xiàn)在尚處于起步階段，應(yīng)順應(yīng)、緊跟這一發(fā)展趨勢(shì)，選擇適當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法與技術(shù)，提高審計(jì)效率，降低審計(jì)成本。研制跨平臺(tái)使用的審計(jì)輔助軟件，推進(jìn)網(wǎng)絡(luò)化進(jìn)程，設(shè)計(jì)多樣化、可通用的計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)軟件，加快設(shè)計(jì)出適合期后事項(xiàng)審計(jì)的專用軟件，完善計(jì)算機(jī)軟配置，促進(jìn)審計(jì)現(xiàn)代化。借助這些審計(jì)輔助工具，可以縮短工作時(shí)間，提高審計(jì)質(zhì)量，有效地控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。另外，還要注意培養(yǎng)既具有審計(jì)專業(yè)知識(shí)又能熟練操作計(jì)算機(jī)軟件的復(fù)合型人才，加強(qiáng)計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)的人才培訓(xùn)。總之，審計(jì)師應(yīng)該轉(zhuǎn)變審計(jì)方式，選擇更加適當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法與技術(shù)，形成科學(xué)規(guī)范的審計(jì)程序，提高審計(jì)效率，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。（四）提高審計(jì)人員的專業(yè)技能和職業(yè)道德素養(yǎng)。審計(jì)人員在審計(jì)實(shí)務(wù)中，應(yīng)按照規(guī)定程序進(jìn)行，充分了解被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)情況、內(nèi)部控制情況，搜集充分的審計(jì)證據(jù)，如閱讀近期的期中會(huì)計(jì)報(bào)表，向財(cái)務(wù)人員詢問(wèn)諸如財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出后是否做出異常的調(diào)整，股本是否發(fā)生變化，閱讀董事會(huì)會(huì)議記錄等，合理估計(jì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。按必要的期后事項(xiàng)審計(jì)程序進(jìn)行，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的實(shí)質(zhì)性測(cè)試予以充分關(guān)注，進(jìn)行專門的審計(jì)程序，及時(shí)向被審計(jì)單位管理當(dāng)局詢問(wèn)，復(fù)核復(fù)查報(bào)表及其他管理報(bào)告，不投機(jī)取巧。審計(jì)人員應(yīng)準(zhǔn)確把握期后事項(xiàng)相關(guān)知識(shí)，了解期后事項(xiàng)相關(guān)準(zhǔn)則，并與時(shí)俱進(jìn)，及時(shí)更新知識(shí)儲(chǔ)備，了解最新動(dòng)態(tài)。培養(yǎng)復(fù)合型人才，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員的繼續(xù)教育，不僅要提高業(yè)務(wù)水平還要加強(qiáng)職業(yè)道德教育。另外，有些事務(wù)所出于自己經(jīng)營(yíng)狀況的考慮，可能會(huì)為被審計(jì)單位出具不實(shí)的審計(jì)報(bào)告，以留住審計(jì)客戶或從中攫取利潤(rùn)，不能保持審計(jì)獨(dú)立性，按被審計(jì)單位的要求隨意出具不實(shí)報(bào)告，有悖審計(jì)人員應(yīng)有的職業(yè)操守和職業(yè)道德精神。事務(wù)所要加強(qiáng)內(nèi)部管理，防止各種違法違規(guī)交易。審計(jì)師應(yīng)保持應(yīng)有職業(yè)操守和職業(yè)謹(jǐn)慎，維護(hù)職業(yè)形象，對(duì)所出具的審計(jì)報(bào)告有高度的責(zé)任心，對(duì)于應(yīng)予以關(guān)注的期后事項(xiàng)應(yīng)積極主動(dòng)要求被審計(jì)單位進(jìn)行披露，采取必要的審計(jì)程序，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，保證其所出具審計(jì)報(bào)告的公正性、獨(dú)立性，從而保證整個(gè)審計(jì)工作善始善終。

一、問(wèn)題的提出

會(huì)計(jì)舞弊與審計(jì)失敗是指審計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)過(guò)程中，為了其自身利益的最大化而喪失基本的執(zhí)業(yè)獨(dú)立性要求，迎合被審計(jì)單位財(cái)務(wù)造假、歪曲提供會(huì)計(jì)信息的需要而做出的虛假鑒證或虛偽陳述，最終導(dǎo)致有預(yù)謀的“審計(jì)信息失真”行為。企業(yè)管理當(dāng)局為了自身利益，通過(guò)披露不真實(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)告信息，在財(cái)產(chǎn)所有者面前顯示良好的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)；而作為理性經(jīng)濟(jì)人的審計(jì)師也必需得到最基本的自利要求的滿足（市場(chǎng)條件下一般假設(shè)理性經(jīng)濟(jì)人是自利的）。在市場(chǎng)條件下，由于多方力量對(duì)比的懸殊，審計(jì)師一般處于買方市場(chǎng)，客戶可以在大量的事務(wù)所中選擇符合自己需求的事務(wù)所，決定審計(jì)師的聘請(qǐng)和辭退以及支付審計(jì)費(fèi)的多少、決定審計(jì)師的工作條件和可以接近的信息等，這使得客戶處于一個(gè)有利的地位，當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的競(jìng)爭(zhēng)加劇時(shí)，力量的天平顯然對(duì)審計(jì)師不利，當(dāng)管理當(dāng)局與審計(jì)師之間的利益達(dá)到均衡時(shí)，會(huì)計(jì)舞弊與審計(jì)失敗產(chǎn)生。

審計(jì)師發(fā)表的不公正的審計(jì)結(jié)論，對(duì)報(bào)告使用者及決策制定者造成極大的負(fù)面影響或損失。本文借鑒經(jīng)理人行為博弈模型，分析了審計(jì)失敗與激勵(lì)機(jī)制及懲罰力度之間的關(guān)系，為緩解會(huì)計(jì)舞弊與審計(jì)失敗的發(fā)生，確保審計(jì)師發(fā)表干凈的審計(jì)意見提出了建議。

二、博弈模型

按照審計(jì)師發(fā)表不同審計(jì)意見對(duì)報(bào)告使用者產(chǎn)生作用的不同，可以將審計(jì)師的行為分為性質(zhì)完全不同的兩種行為：發(fā)表干凈的審計(jì)意見和發(fā)表不干凈的審計(jì)意見。干凈審計(jì)意見是指審計(jì)師遵循職業(yè)道德規(guī)范，嚴(yán)格按照審計(jì)程序?qū)Ρ粚徲?jì)單位提供的財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)表客觀、公正的審計(jì)意見。不干凈審計(jì)意見是指審計(jì)師違背審計(jì)職業(yè)道德，為滿足自身利益的需求，發(fā)表的不符合實(shí)際狀態(tài)和情況的審計(jì)意見。

設(shè)審計(jì)師正常行為，發(fā)表干凈審計(jì)意見與會(huì)計(jì)舞弊與審計(jì)失敗，發(fā)表不干凈審計(jì)意見與報(bào)告使用效果π之間呈線性關(guān)系：