租賃準則范文10篇

2006年2月25日，財務部了《財政部關于印發(fā)<企業(yè)會計準則第1號-存貨>等38項具體會計準則的通知》（財會[2006]3號），這批具體準則將于2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。《通知》還指出，對于執(zhí)行中發(fā)現(xiàn)的問題，應及時予以反饋。通過對《企業(yè)會計準則第21號一租賃》的學習，筆者認為該準則中的部分內(nèi)容仍值得商榷。

一、關于融資租賃的定義

《準則》第五條指出，融資租賃，是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關的全部風險和報酬的租賃。其所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。筆者認為，定義中所說的“全部”二字的使用有明顯的不妥之處。《企業(yè)會計準則第14號一收入》第四條之（一）將“企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方”作為銷售商品收入的必備條件之一。一般而言，商品銷售要比資產(chǎn)租賃在“風險和報酬”的轉(zhuǎn)移上程度更甚，但商品銷售收入的確認條件也僅使用了“主要”二字，而非“全部”，何況是資產(chǎn)租賃呢？因此，筆者建議將“全部”換成“大部分”或“主要”更為合理。另外，在融資租賃業(yè)務實踐中，承租方往往只對租賃資產(chǎn)余值做部分擔保，出租方則要承擔租未擔保租賃資產(chǎn)余值減值的風險。因此，使用“大部分”或“主要”字眼更符合實際。

二、關于融資租賃的確認標準

《準則》第六條之（三）指出，“即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但是租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分”的，也應當認定為融資租賃。筆者認為，這里應明確闡明“租賃資產(chǎn)使用壽命”是指該資產(chǎn)全新時的可使用壽命、還是以租賃日為起點的尚可使用壽命。結(jié)合舊《準則》的觀點，筆者認為這里應是指“以租賃日為起點的尚可使用壽命”。

《準則》第六條之（四）指出，“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”的租賃，可以認定為融資租賃。由于最低租賃付款額與最低租賃收款額并不一定相等，即使相等、也可能由于租賃雙方使用了不同的折現(xiàn)率，導致最低租賃付款額現(xiàn)值與最低租賃收款額現(xiàn)值也不一定相等。這樣，必然會出現(xiàn)要么只有“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”，要么只有“出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”的情形。一旦出現(xiàn)這種情形，是允許雙方都將該租賃確認為融資租賃、還是只允許符合條件的一方將該租賃確認為融資租賃？《準則》并未明確。筆者認為，會計核算是為會計主體服務的。在判定經(jīng)濟業(yè)務類型時，應以該經(jīng)濟業(yè)務對會計主體所產(chǎn)生的經(jīng)濟實質(zhì)作為判斷依據(jù)。因此，租賃雙方在判定租賃業(yè)務類型時，無須考慮該經(jīng)濟業(yè)務會對交易的另一方產(chǎn)生什么結(jié)果，不應受對方判定結(jié)果的影響。所以，《準則》第六條之（四）應體現(xiàn)以下觀點，即“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值的，承租人應將該租賃業(yè)務認定為融資租賃；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值的，出租人應將該租賃認定為融資租賃”。

一、舊租賃準則下金融企業(yè)存在的主要問題

（一）實物資產(chǎn)管理松散，租賃支出成本偏高

在原《企業(yè)會計準則第21號——租賃》準則（以下簡稱“舊租賃準則”）下，承租人租賃業(yè)務會計處理采用的是“雙重會計模型”，劃分為經(jīng)營租賃和融資租賃。金融企業(yè)存在大量包括營業(yè)網(wǎng)點、項目組辦公室、自助柜員機、辦公設備等經(jīng)營租賃資產(chǎn)。在舊準則下，經(jīng)營租賃業(yè)務并不需要把有關的資產(chǎn)與負債記錄到資產(chǎn)負債表內(nèi)，常僅以附注的形式披露，在報表中未能全面反映租賃業(yè)務的權(quán)利與義務。在日常管理方面，金融企業(yè)對營業(yè)網(wǎng)點的經(jīng)營租賃資產(chǎn)一般未納入集團統(tǒng)一管理，而以經(jīng)營使用單位作為管理人進行分散管理，容易造成管理不到位的情況，影響了租賃資產(chǎn)的使用效率；同時在租購決策層面，由于經(jīng)營租賃業(yè)務未上表處理，僅在附注中披露，因此對企業(yè)財務報表影響不大，導致決策層對經(jīng)營租賃決策重視度不夠，容易更多的考慮短期效益，未能慎重的從長遠出發(fā)考慮“資產(chǎn)應購買還是租賃”的問題，有時甚至會出現(xiàn)資產(chǎn)租賃費用大于購買成本的現(xiàn)象。

（二）表外業(yè)務大量存在，企業(yè)經(jīng)營風險被低估

原租賃準則區(qū)分租賃業(yè)務的標準是觀察標的資產(chǎn)中有無發(fā)生風險報酬的轉(zhuǎn)移，主要分為兩類：第一類是經(jīng)營租賃，其未發(fā)生風險報酬的轉(zhuǎn)移；第二類是融資租賃，其發(fā)生了風險報酬的轉(zhuǎn)移。企業(yè)要把標的資產(chǎn)中需要資本化的租賃費用記在資產(chǎn)負債表內(nèi)，而將不需要資本化的經(jīng)營租賃資產(chǎn)記在表外，形成表外融資。在營運過程中依賴租賃方式獲得重大資產(chǎn)使用權(quán)的金融企業(yè)為了優(yōu)化相關財務比率，根據(jù)利己原則，在會計政策選擇上往往會偏向于將實質(zhì)為融資租賃的交易，人為設置為符合特定條件的經(jīng)營租賃交易，以達到不記錄在表內(nèi)、僅按相關規(guī)定在財務報告附注中披露未來經(jīng)營租賃付款承諾金額及期限結(jié)構(gòu)的目的，這使得其在表外隱匿了大規(guī)模的隱形資產(chǎn)與負債，起到了表外融資的作用。因此，經(jīng)營租賃業(yè)務已然成為金融企業(yè)表外融資的重要形式。根據(jù)各主要上市金融企業(yè)披露的2018年財務報表附注，經(jīng)營租賃付款承諾（未折現(xiàn)）金額基本上在100億元～200億元之間，通過這些租賃活動，金融企業(yè)獲得了使用租賃資產(chǎn)及其收益的權(quán)利，且在租賃期內(nèi)可自由處置這些資產(chǎn)，而無需在報告中披露，導致低估了企業(yè)經(jīng)營風險，增加了企業(yè)盈余管理風險。

（三）業(yè)務模式選擇空間較大，財務數(shù)據(jù)可比性較低

摘要：2018年財政部修訂發(fā)布了新的租賃準則，自2021年1月1日起在所有企業(yè)全面開始實施。新租賃準則對承租方的經(jīng)營租賃業(yè)務規(guī)定進行了重大修改，將對經(jīng)營租賃業(yè)務比重較高的航空行業(yè)產(chǎn)生顯著影響。以民營航空公司中的代表性企業(yè)吉祥航空為研究對象，分析了新租賃準則對該公司財務報表和主要財務指標的影響程度，提出了關于吉祥航空公司應對新租賃準則的建議，為相關行業(yè)和公司分析新租賃準則的影響和應對策略提供參考。

關鍵詞：新租賃準則；經(jīng)營租賃；融資租賃；吉祥航空

引言:2018年財政部修訂發(fā)布了新的租賃會計準則CAS21。新租賃準則是對國際租賃準則IFRS16的趨同，對舊租賃準則中的不足之處進行了重大修改。新租賃準則最重要的變化是對于承租方租賃業(yè)務的會計處理，不再區(qū)分經(jīng)營租賃和融資租賃，而是采用了單一的使用權(quán)模型，實現(xiàn)了“兩租合一”。除了簡單租賃和低價值租賃之外，承租方必須將租賃業(yè)務相關的資產(chǎn)計入“使用權(quán)資產(chǎn)”科目，將租賃業(yè)務相關的負債計入“租賃負債”科目，使得承租方無法通過經(jīng)營租賃的方式進行表外融資，從而對公司的償債能力、盈利能力以及公司的經(jīng)營決策行為產(chǎn)生重大影響。航空行業(yè)作為重租賃資產(chǎn)的行業(yè)之一，將會顯著受到新租賃準則的巨大沖擊。在航空行業(yè)中，民營航空公司由于受到自有資金的限制，在租賃準則修改之前，更多依賴于經(jīng)營租賃進行表外融資，其經(jīng)營租賃業(yè)務的比重也顯著高于國有航空公司；在新租賃準則執(zhí)行之后，其受到的沖擊也將顯著高于國有航空公司。因此，本文選擇民營航空公司中的吉祥航空作為代表，分析新租賃準則的執(zhí)行對吉祥航空的財務影響以及吉祥航空公司的應對策略，為相關行業(yè)和公司分析新租賃準則的影響和應對策略提供參考。

一、國內(nèi)外研究現(xiàn)狀

國內(nèi)外相關學者圍繞租賃準則的修訂、新租賃準則執(zhí)行帶來的沖擊和影響，以及企業(yè)的應對策略等方面展開了大量的相關研究。大部分學者的研究都支持了對租賃準則的修訂。Graham和King（2013），Boyle和Mahoney（2014），孟曉俊、夏菁（2016），李營（2020）等研究認為，新租賃準則的修訂抑制了企業(yè)通過經(jīng)營租賃方式進行表外融資的行為，提高了企業(yè)的會計信息質(zhì)量，降低了財務報表使用者的成本，能夠更好滿足利益相關者的需求。在新租賃準則對企業(yè)的影響與對策研究方面，Thiongo（2016）按新租賃準則對航空行業(yè)的財務數(shù)據(jù)進行重述。其研究發(fā)現(xiàn)，新租賃準則對航空行業(yè)的盈利能力產(chǎn)生了重大的負面沖擊，并影響了航空行業(yè)的資本結(jié)構(gòu)。Chatfield和Poon（2017）研究發(fā)現(xiàn)，新租賃準則對酒店行業(yè)的盈利能力和償債能力產(chǎn)生了不利影響。國內(nèi)學者也展開了豐富的研究。俸芳等（2018）研究表明，新租賃準則將會惡化零售行業(yè)的財務指標，并提高零售行業(yè)的融資成本。汪毅（2020）進一步為永輝超市應對新租賃準則的執(zhí)行提出了一套新的融資方案。黃怡婕（2018）研究認為，新租賃準則對運輸行業(yè)的長期償債能力和盈利能力產(chǎn)生了負面影響，但提高了報表的真實性和可靠性。聶琳（2019）研究認為，新租賃準則的實施將導致航空公司的資產(chǎn)和負債增加所有者權(quán)益減少，并加大了盈利的波動性。王新紅、趙曉茹（2021）測算了新租賃準則對海南航空、春秋航空和華夏航空的影響程度。研究表明，航空公司應控制租賃業(yè)務規(guī)模，加強現(xiàn)金流管控和提高抗風險能力。李詩恬（2021）分析了新租賃準則在中國南航的應用現(xiàn)狀，提出了南方航空應合理控制租賃業(yè)務規(guī)模，加強企業(yè)財務穩(wěn)定性。寇子怡（2022）分析了新租賃準則對中國國航的影響程度和應對策略。上述研究有利于我們了解新租賃準則對不同行業(yè)和企業(yè)的具體影響。但由于我國新租賃準則的執(zhí)行時間很短，大部分公司都是從2021年1月1號開始執(zhí)行新租賃準則的，現(xiàn)有研究大多數(shù)只是基于理論分析，或者是根據(jù)新租賃準則進行推算的數(shù)據(jù)分析。因此，我們有必要利用吉祥航空執(zhí)行新租賃準則后的實際數(shù)據(jù)進行深入分析。

二、新租賃準則對吉祥航空公司的財務影響研究

摘要:租賃是經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物,業(yè)務內(nèi)容包括傳統(tǒng)融資租賃、轉(zhuǎn)租賃、售后租回交易、委托租賃、廠商融資租賃、結(jié)構(gòu)共享式租賃及聯(lián)合租賃等,雖然租賃合同會計準則對納入租賃準則范圍的會計處理和相關信息披露作了較詳細的說明,但因會計人員的個體差異,對租賃準則實施的影響、在操作過程中技術性問題認識不夠或出現(xiàn)偏差,應正確理解和掌握。

關鍵字:會計準則租賃上市公司

一、租賃準則實施對上市公司的影響

在融資租賃情況下,租賃準則規(guī)定承租人應將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值,將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值,兩者的差額記錄為未確認融資費用。新舊租賃租賃準則的最大區(qū)別在于用公允價值替代賬面價值。采用公允價值進行會計計量,減少了上市公司在執(zhí)行會計準則時的選擇余地。未確認融資費用可以在租賃期內(nèi)按照實際利率法進行分攤。原租賃準則規(guī)定除了采用實際利率法之外,還可以采用直線法和年數(shù)總和法對未確認融資費用進行攤銷。用實際利率法對未確認融資費用進行攤銷,符合資金時間價值的原理。同時,租賃準則對攤銷方法的單一規(guī)定,避免了承租人利用不同的攤銷方法人為調(diào)節(jié)利潤的行為。而在租賃活動過程中承租人發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項目的初始直接費用,如印花稅、傭金、律師費、差旅費等,應當記入租賃資產(chǎn)的價值,初始直接費用資本化,能夠從承租人角度反映企業(yè)租賃資產(chǎn)的真實價值。同時,由于融資租入的資產(chǎn)要在較長的時期內(nèi)為承租企業(yè)所使用,為取得這種資產(chǎn)所耗費的費用理應在融資租賃期限內(nèi)攤銷。

此外,租賃準則還規(guī)定承租人應當采用與自有固定資產(chǎn)相一致的折舊政策計提租賃資產(chǎn)折舊。同時規(guī)定,能夠合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的,折舊年限為租賃資產(chǎn)的可使用年限;無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的,折舊年限為租賃期與租賃資產(chǎn)的可使用年限兩者中較短者。這種規(guī)定,在一定程度上可以避免上市公司通過對租賃資產(chǎn)采用不合理的折舊政策與折舊年限來調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象。如果上市公司作為出租人,其租賃收入的會計處理更為嚴格,與舊準則將初始直接費用作為當期費用處理相比更為科學。另外,新租賃準則的方法對未實現(xiàn)收益的分配更為合理,避免了出租人利用不同的分配方法人為調(diào)節(jié)利潤的行為。

二、上市公司在執(zhí)行租賃準則面臨的技術性問題

摘要：2018年底財政部頒發(fā)了新的租賃準則，對承租人不再區(qū)分經(jīng)營租賃、融資租賃，這一變化對企業(yè)影響很大。本文從承租人角度出發(fā)，對比新舊準則的主要變化，分析了新準則實施后資產(chǎn)負債的會計核算處理方式，以及這些變化可能對企業(yè)產(chǎn)生的影響，

關鍵詞：新租賃準則；新租賃準則

對企業(yè)的影響2018年12月13日，財政部了修訂《企業(yè)會計準則第21號——租賃》的通知。新租賃準則有效的借鑒國際準則，同時又考慮到了我國的實際情況，與國際新租賃準則基本趨同，下面我們來對比分析一下新舊準則的變化及其影響。原租賃準則規(guī)定在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。對于承租人而言，融資租賃需確認資產(chǎn)的入賬價值，以及確認租金的長期應付款，其差額作為未確認融資費用，即資產(chǎn)負債表中的固定資產(chǎn)有所增加；而出租人將出租的資產(chǎn)剔除出固定資產(chǎn)，作為應收款項管理。

原租賃準則中，不論承租人、出租人，融資租賃都將引起資產(chǎn)的變動，承租人資產(chǎn)增加，出租人資產(chǎn)減少，但經(jīng)營租賃只會引起損益的變動。融資租賃、經(jīng)營租賃的區(qū)分導致承租人財務報表未全面反映因租賃交易取得的權(quán)利和承擔的義務，也為實務中構(gòu)建特定類型租賃交易提供了機會，降低了財務報表的可比性。新租賃準則中對于租賃的識別不再按融資租賃、經(jīng)營租賃區(qū)分，將租賃定義為“在一定期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)的使用權(quán)讓與承租人以獲取對價的合同”，主要通過合同來識別是否是租賃行為，并說明“如果合同中一方讓渡了在一定期間內(nèi)控制一項或多項已識別資產(chǎn)使用的權(quán)利以換取對價，則該合同為租賃或者包含租賃”。即合同中一方是否有在一定期間內(nèi)控制資產(chǎn)使用的權(quán)利，并為了擁有控制資產(chǎn)的權(quán)利而支付對價；資產(chǎn)使用者是否有權(quán)在使用期間內(nèi)獲得經(jīng)濟收益，并有權(quán)在使用期間控制資產(chǎn)。新租賃準則在會計處理上引入了“使用權(quán)資產(chǎn)”這一新資產(chǎn)類別，規(guī)定承租人要確認使用權(quán)資產(chǎn)，同時確認租賃負債。

即在資產(chǎn)負債表上，承租人要列示使用權(quán)資產(chǎn)，并在負債中包含租賃費用。承租人應當參照固定資產(chǎn)計提折舊的規(guī)定計提使用權(quán)資產(chǎn)的折舊，同時按照一定的利率計算租賃付款額的利息費用，兩項均計入當期損益。這樣處理使承租人的折舊費、財務費用都有所增加，對租入資產(chǎn)產(chǎn)生的實際效益核算更合理。新準則對于租賃期不超過12個月的租賃行為，以及租入資產(chǎn)在全新時價值較低的，建議不確認使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負債，將租金計入成本即可。新租賃準則取消了承租人關于融資租賃與經(jīng)營租賃的分類，要求承租人對所有租賃（短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃除外）確認使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負債，并分別確認折舊和利息費用，該變化對于承租人的影響很大。

原租賃準則中經(jīng)營租賃的好處是可以放大財務杠桿，幫助承租人取得租賃物的使用權(quán)及其收益，但在一定程度上使承租人的財務報表變得不夠直觀、明確，承租人容易對盈利進行操作。新租賃準則實行后，承租人按核算要求同時確認使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負債，因資產(chǎn)通常大于負債，導致承租人的資產(chǎn)負債率提高，這樣承租人顯得資產(chǎn)多了，負債更重了。不單是資產(chǎn)負債表發(fā)生變化，損益表也有變化，租賃成本還要考慮折舊及利息，且由于存在利息的原因，整個租賃期的租賃費呈前高后低的趨勢。另外，由于租賃資產(chǎn)要作為使用權(quán)資產(chǎn)入表，總資產(chǎn)增加了，評價經(jīng)營能力的總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率也會下降。財務指標的下降會導致承租人融資能力下降、融資成本上升，進而導致企業(yè)利用租賃來提高自己融資能力、降低運營成本的空間被擠壓。因而，新租賃準則可能會使承租人使用融資租賃工具的積極性產(chǎn)生變化，更多的承租人將考慮用購買替代租賃。

摘要：融資租賃方式是目前融資的主要方式之一，在社會經(jīng)濟發(fā)展進程中的重要性日益突顯。目前，我國租賃會計準則對租賃會計實務操作做出了全面系統(tǒng)的要求與規(guī)定，但是在實務操作中，仍然存在一些問題。為了能夠使租賃會計準則能夠更加有效指導會計人員的實務操作，提高租賃會計的日常工作效率，更加準確地反映真實合理的會計信息，本文對租賃會計準則存在的幾個問題進行思考并提出建議。

關鍵詞：租賃會計準則；問題；建議

一、租賃會計準則中尚待完善的方面

1.租賃會計判斷標準主觀性較大，具有可操作性。目前，租賃業(yè)務分類的判斷標準主要有五項，但是其中只有第3項和第4項可以具體量化，其他的幾項則需要根據(jù)租賃合同的規(guī)定以及會計人員的主觀判斷，都帶有很強的主觀色彩，存在很大的操作空間，容易造成會計信息失真，難以真實合理地反映租賃業(yè)務的實質(zhì)，從而導致會計信息使用者被誤導。其中，第4項租賃業(yè)務分類判斷標準可能會導致同一筆業(yè)務出現(xiàn)出租方與承租方分類不一致的情況，我國企業(yè)會計準則中關于融資租賃業(yè)務的第4項判斷標準是：承租方在租賃開始日的最低付款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值。出租方在租賃開始日的最低收款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值。判斷標準的“幾乎相當于”是指最低付款額和最低收款額占租賃資產(chǎn)公允價值的90%以上，含90%。但是在實際操作中，由于雙方計算現(xiàn)值時，承租方將租賃期內(nèi)的長期應付款和初始直接費用計入最低租賃付款額，出租方將租賃期內(nèi)的長期應收款和初始直接費用以及承租方、獨立于承租方、出租方的第三方的擔保余值計入最低租賃收款額，二者現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價值相比較，很可能會得出完全相反的結(jié)論，從而對同一筆租賃業(yè)務，租賃雙方分類不一致，會計信息缺乏可比性。計算現(xiàn)值時所采取的折現(xiàn)率一般為租賃內(nèi)含利率，否則就要根據(jù)合同的利率折現(xiàn)，如果以上兩個折現(xiàn)率都沒有，則需要根據(jù)同期的銀行貸款利率為基準折現(xiàn)，不同的處理方式給了雙方極大的操作空間。例如，雙方協(xié)商采用較高的折現(xiàn)率，最低租賃收、付款額可能計算結(jié)果都將較小，從而不滿足上述第4項租賃業(yè)務分類判斷標準，使得租賃業(yè)務由融資租賃轉(zhuǎn)為經(jīng)營租賃，這表明租賃準則的判斷標準存在人為操縱租賃業(yè)務分類，影響會計信息質(zhì)量的隱患。2.租賃資產(chǎn)入賬價值計量標準問題。租賃資產(chǎn)入賬價值的計量標準，承租方與出租方在選擇賬面價值與公允價值計價時，主要考慮的問題是會計信息質(zhì)量的相關性與可靠性，采用賬面價值計量，更加符合可靠性的要求，但是融資租賃所涉及的標的物主要為大型機器設備等固定資產(chǎn)，隨著科學技術的發(fā)展，此類非現(xiàn)金資產(chǎn)的貶值速度實際上大大超過了通過會計方法計提的折舊與減值準備，如果一直采用賬面價值計量租賃資產(chǎn)，會影響會計信息的真實性與相關性，所以應該選用公允價值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的計量標準。但是，我國目前的市場經(jīng)濟發(fā)展尚不完善，產(chǎn)權(quán)市場仍不活躍，不能作為租賃資產(chǎn)公允價值的可靠參考標準，所以采用公允價值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的計量標準仍然存在很大的難度，如果過分依賴會計人員的主觀判斷，則會導致會計信息失真，為操縱會計利潤、粉飾財務報表提供操作空間，誤導會計信息使用者。3.對出租人與承租人初始直接費用的處理。我國現(xiàn)行企業(yè)會計準則規(guī)定，出租方在處理初始直接費用時，由原準則規(guī)定的費用化處理改為現(xiàn)在的資本化處理。這樣規(guī)定可能是考慮到把初始直接費用資本化處理以達到增加租賃資產(chǎn)價值的目的，同時也可以作為其投資收回的一部分。但是這樣規(guī)定還是存在一些問題。首先，承租人因租賃業(yè)務而計算的“長期應付款――應付融資租賃款”中不包括出租人的初始直接費用，而且出租人在應收融資租賃款科目里核算的初始直接費用不可能收回，顯然，這是不合理的。其次，初始直接費用的發(fā)生時間與融資租賃資產(chǎn)的確認時間往往不一致，初始直接費用的發(fā)生時間一般在租賃合同的談判期間，融資租賃的資產(chǎn)確認時間一般在談判成功之后，所以，兩者的時間差造成會計信息失真。第三，如果談判成功，租賃合同生效后可以將初始直接費用資本化，但是如果談判失敗租賃合同未生效則需要將初始直接費用作費用化處理。4.未確認融資費用的分攤。在融資租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含本金和利息兩部分。承租人支付租金時，一方面應減少長期應付款，另一方面應同時將未確認的融資租賃費按一定的方法確認為當期融資費用，在先付租金的情況下，租賃期第一期支付的租金不含利息，只需要減少長期應付款，不必確認當期融資費用。在分攤未確認融資費用時，承租人應采用一定的方法加以計算。按照準則規(guī)定，承租人可以采用實際利率法，也可以采用直線法和年數(shù)總和法等。在采用實際利率法時，根據(jù)租賃開始時租賃資產(chǎn)和負債的入賬價值基礎不同，融資費用分攤率的選擇也不同。5.未擔保余值減值的處理。由于融資租賃資產(chǎn)的余值可以予以擔保，其風險完全由出租方承擔，與承租方無關，實現(xiàn)了擔保余值的風險轉(zhuǎn)移。但是在租賃會計準則中，當未擔保余值發(fā)生減值情況時，準則規(guī)定的處理辦法過于煩瑣，不易操作。首先，如上文所述，融資資產(chǎn)采用公允價值計量存在弊端，所以資產(chǎn)余值的公允價值也未必準確，對資產(chǎn)余值的估計與減值準備的計提存在較大的問題，不符合真實性與相關性要求，而且未擔保余值通常所占融資資產(chǎn)比重較小，發(fā)生減值后煩瑣的處理方法不符合重要性原則。其次，在重要性的前提下，應該對資產(chǎn)余值減值簡化處理，當發(fā)生資產(chǎn)余值減值時，由于融資收入是根據(jù)原租賃內(nèi)含利率所計算，出租方的投資額實際上涵蓋了未擔保余值，所以不應該在資產(chǎn)余值減值后重新計算租賃內(nèi)含利率。

二、租賃會計準則完善建議

第一，應該明確租賃分類的界定標準，使得每一筆租賃業(yè)務都能夠清晰地分清類型，不出現(xiàn)租賃雙方由于分類不一致而導致會計信息沒有可比性的情況。第二，應該進一步完善租賃資產(chǎn)入賬價值計量基礎的流程，由于公允價值計量和賬面價值計量都存在弊端，需要在二者中尋找平衡點，既符合租賃會計準則的要求，也能適應實際情況。第三，應該提高初始直接費用的核算水平，針對出租方與承租方不同的角度以及初始直接費用發(fā)生的時間，可以將出租方的初始直接費用全部費用化，并將未實現(xiàn)的財務收益相當于初始直接費用的部分確認為收益，而承租方的初始直接費用應根據(jù)發(fā)生時間的不同做不同的會計處理，合同簽訂成功可以做資本化處理，否則需要費用化。第四，改進未擔保余值減值的處理辦法，由于準則中關于租賃資產(chǎn)未擔保余值的減值處理較為煩瑣，可作簡化處理，發(fā)生減值后，不修改租賃內(nèi)含利率，在未擔保余值金額較小的情況下，不做調(diào)整。

會計論文

企業(yè)會計準則一租賃》（以下簡稱“準則”）已于2001年1月1日起執(zhí)行。它規(guī)范了承租人和出租人傳融資租賃與經(jīng)營租賃的會計核算與信息披露，使企業(yè)更加穩(wěn)健地反映資產(chǎn)和收益狀況，從而提高會計信息質(zhì)量，有利于促進資本市場的健康發(fā)展。本文擬就該準則談一些認識。

一、準則對融資租賃進行了嚴格的界定

準則規(guī)定：“融資租賃是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關的全部風險和報酬的租賃。”準則還規(guī)定了認定融資租賃的條件：“滿足以下一項或數(shù)項標準的租賃，應當認定為融資租賃：①在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。②承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購價預計將遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。③租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分。但是，如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分，則該準則不適用。④就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值。但是，如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分，則該準則不適用。”從以上規(guī)定不難看出，準則特別強調(diào)了租賃資產(chǎn)的已使從年限不得超過該資產(chǎn)全新時可使用年糧的大部分。這樣規(guī)定符合所有權(quán)的風險與收益相對位的原則，若該項資產(chǎn)的巨使用年限已超過了該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分，此時與該項資產(chǎn)有關的大部分收益已由出租人獲取，其與所有權(quán)有關的主要風險已由出租人承擔；因此該資產(chǎn)的所有權(quán)仍應歸出租人，而不能轉(zhuǎn)移給承租人。此時這項租賃只能認定為經(jīng)營租賃，承租人不能將其列為自己的資產(chǎn)，也就無法達到虛列資產(chǎn)的目的。這樣便有效地防止了一些企業(yè)濫用融資租賃進行報表粉飾。為了督促企業(yè)嚴格按照此規(guī)定處理，筆者建議應要求企業(yè)披露確認融資租賃的確認標準。若確認標準為準則所列的③或④，則企業(yè)還應披露租入資產(chǎn)的已使用年限、尚可使用年限以及租賃期。

二、準則充分體現(xiàn)了謹慎性原則公務員之家版權(quán)所有

謹慎性原則是指在有不確定因素的情況下作出判斷時，保持必要的謹慎，不抬高資產(chǎn)或收益，也不壓低負債或費用。對于可能發(fā)生的損失和費用，應當加以合理估計。它是我國會計工作所遵循的重要原則之一，在該準則中得到了充分的體現(xiàn)。

2006年2月25日，財務部了《財政部關于印發(fā)<企業(yè)會計準則第1號-存貨>等38項具體會計準則的通知》（財會[2006]3號），這批具體準則將于2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。《通知》還指出，對于執(zhí)行中發(fā)現(xiàn)的問題，應及時予以反饋。通過對《企業(yè)會計準則第21號一租賃》的學習，筆者認為該準則中的部分內(nèi)容仍值得商榷。

一、關于融資租賃的定義

《準則》第五條指出，融資租賃，是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關的全部風險和報酬的租賃。其所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。筆者認為，定義中所說的“全部”二字的使用有明顯的不妥之處。《企業(yè)會計準則第14號一收入》第四條之（一）將“企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方”作為銷售商品收入的必備條件之一。一般而言，商品銷售要比資產(chǎn)租賃在“風險和報酬”的轉(zhuǎn)移上程度更甚，但商品銷售收入的確認條件也僅使用了“主要”二字，而非“全部”，何況是資產(chǎn)租賃呢？因此，筆者建議將“全部”換成“大部分”或“主要”更為合理。另外，在融資租賃業(yè)務實踐中，承租方往往只對租賃資產(chǎn)余值做部分擔保，出租方則要承擔租未擔保租賃資產(chǎn)余值減值的風險。因此，使用“大部分”或“主要”字眼更符合實際。

二、關于融資租賃的確認標準

《準則》第六條之（三）指出，“即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但是租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分”的，也應當認定為融資租賃。筆者認為，這里應明確闡明“租賃資產(chǎn)使用壽命”是指該資產(chǎn)全新時的可使用壽命、還是以租賃日為起點的尚可使用壽命。結(jié)合舊《準則》的觀點，筆者認為這里應是指“以租賃日為起點的尚可使用壽命”。

《準則》第六條之（四）指出，“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”的租賃，可以認定為融資租賃。由于最低租賃付款額與最低租賃收款額并不一定相等，即使相等、也可能由于租賃雙方使用了不同的折現(xiàn)率，導致最低租賃付款額現(xiàn)值與最低租賃收款額現(xiàn)值也不一定相等。這樣，必然會出現(xiàn)要么只有“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”，要么只有“出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值”的情形。一旦出現(xiàn)這種情形，是允許雙方都將該租賃確認為融資租賃、還是只允許符合條件的一方將該租賃確認為融資租賃？《準則》并未明確。筆者認為，會計核算是為會計主體服務的。在判定經(jīng)濟業(yè)務類型時，應以該經(jīng)濟業(yè)務對會計主體所產(chǎn)生的經(jīng)濟實質(zhì)作為判斷依據(jù)。因此，租賃雙方在判定租賃業(yè)務類型時，無須考慮該經(jīng)濟業(yè)務會對交易的另一方產(chǎn)生什么結(jié)果，不應受對方判定結(jié)果的影響。所以，《準則》第六條之（四）應體現(xiàn)以下觀點，即“承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值的，承租人應將該租賃業(yè)務認定為融資租賃；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值的，出租人應將該租賃認定為融資租賃”。

［摘要］繼2016年1月國際報告新租賃準則（IFRS16）發(fā)布后，我國財政部也于2018年12月發(fā)布了新租賃準則，新租賃準則在租賃定義和識別、承租人會計處理方面做了較大修改。本文比較了現(xiàn)有準則、IFRS16、USGAAP及我國新租賃準則的異同，分析實施新租賃準則可能帶來的影響，并進一步探究了承租人的會計處理模型及新準則應用中的難點。

［關鍵詞］企業(yè)會計準則；租賃；新租賃會計準則

2018年12月7日，財政部修訂發(fā)布了新租賃準則。新準則取消了承租人關于經(jīng)營租賃和融資租賃的劃分，要求對所有租賃采用相同方法進行處理。即單獨確認使用權(quán)資產(chǎn)，同時資產(chǎn)負債表另一側(cè)確認租賃負債。而對出租人而言，新租賃準則主要對信息披露做出更詳細和嚴格的要求，具體到會計處理方法上則變化不大。

1新租賃準則修訂的主要內(nèi)容

（1）新租賃準則明確了租賃的定義，規(guī)范了識別模型，對租賃合同的拆分與合并、合同對價的分攤進行了詳細分析，并針對特殊事項（售后租回、轉(zhuǎn)租賃等）做出了具體指引。（2）采用單一會計處理模型，不論是經(jīng)營租賃還是融資租賃，承租人均需要確認資產(chǎn)和負債，即所有租賃均需“上表”。（3）完善承租人后續(xù)計量，對選擇權(quán)重估和租賃變更等事項進行了詳細分析；同時規(guī)范了售后租回交易與收入準則的區(qū)別和銜接。（4）披露的要求更為嚴格。企業(yè)不僅需要披露租賃涉及的影響財務報表的定量信息，還需要披露與租賃安排相關的定性信息，例如租賃合同對主體施加的限制、對租賃資產(chǎn)的風險管理戰(zhàn)略及租賃期間需要滿足的條件等，以方便使用者理解財務報表。新租賃準則是在借鑒國際會計準則的基礎上，結(jié)合我國實際修訂形成的，保持了與國際財務報告準則持續(xù)全面趨同，但并不是照搬。新舊租賃準則及國際會計準則、美國會計準則的簡要對比如表1所示。

2新租賃準則實施的影響及挑戰(zhàn)

摘要：近些年，由于我國經(jīng)濟的迅速發(fā)展，以及加入國際世貿(mào)組織，使得融資租賃行業(yè)開始逐漸興起。財政部對于融資租賃行業(yè)的關注程度也越來越高，為了規(guī)范融資租賃行業(yè)更加穩(wěn)定發(fā)展，本文從融資租賃準則內(nèi)容出發(fā)，積極探究相關會計處理內(nèi)容，希望有助于我國融資租賃業(yè)務實現(xiàn)規(guī)范化發(fā)展。

關鍵詞：會計準則；融資租賃；新會計準則

2018年12月7日財政部對原有的《會計準則》中租賃的相關內(nèi)容進行了修訂，本次研究過程中簡稱為新租賃準則。并且針對境內(nèi)企業(yè)和境外企業(yè)規(guī)定了其執(zhí)行的時間，新租賃會計準則的施行，對財務人員的要求更嚴格。并且新租賃準則與我國的國情相適應，無論是從內(nèi)容還是流程都于國際會計內(nèi)容更加趨同，在范圍上也得到了拓展。新租賃準則更加符合會計要素、計量、報告體系要求。

一、租賃準則的修訂歷程及主要內(nèi)容

（一）租賃準則修訂歷程。相對于國外租賃行業(yè)而言，我國的租賃行業(yè)在20世紀80年代才得到興起，在經(jīng)濟發(fā)展的推動下，租賃行業(yè)近幾年發(fā)展速度驚人，因此，如何更好地對該行業(yè)進行核算和管控成為當下需要重視的問題之一。為了更好地促進租賃行業(yè)的規(guī)范和發(fā)展，從2001年起針對租賃行業(yè)我國財政部制定了一系列的《會計準則》。隨著這一準則的頒布和施行，租賃行業(yè)的相關日常會計事項工作得以規(guī)范，從內(nèi)容和細節(jié)來看，《會計準則》的很多條款與IASC制定的IAS17有著驚人的相似。并且在具體的準則中對租賃的相關定義、分類、形式、售后租回交易的內(nèi)容、銜接方法和附則都做了詳細的說明。世界經(jīng)濟發(fā)展格局逐年發(fā)生著變化，2005年之后，世界上超過27個國家對國際會計準則相關內(nèi)容有效地進行了施行，《國際會計準則》的施行標志著各個國家會計國際化進程加快，相對國際而言，我國經(jīng)過深思熟慮后對國家會計準則進行了趨同，但是在這里不得不強調(diào)的是趨同不到表照搬照抄，是全球經(jīng)濟發(fā)展一體化的需求，在趨同的過程中，我國以實際經(jīng)濟發(fā)展為基本依托，以《國際會計準則》相關內(nèi)容為基本參照，頒布施行了我國適合我國的《新企業(yè)會計準則》，簡稱CAS21。從我國施行的《新企業(yè)會計準則》內(nèi)容來看在原有的會計準則的基礎上進行了修改和調(diào)整，修改和調(diào)整時候內(nèi)容更加的適合我國的國情。這標志著我國會計準則在改革過程中又一次質(zhì)的飛躍。2019年開始，國際會計準則針對租賃相關的內(nèi)容了新的準則要求，并且強調(diào)了該租賃16號報告施行的時間為2019年1月1日，該準則的施行是專門針對租賃行業(yè)會計核算和施行的，并且針對租賃涉及的判定事項、拆分事項進行了規(guī)定和詳細的說明，通過租賃16號報告的對于租賃行業(yè)更好的處理同行業(yè)之間的業(yè)務往來有著較為積極的作用，這也標志著我國會計準則租賃的相關內(nèi)容更加科學、規(guī)范，也標志著我國更好地融入全球經(jīng)濟一體化的發(fā)展中。（二）新舊準則差異。2006版準則規(guī)定中對租賃的確認條件進行了具體的規(guī)定，其中重點強調(diào)了相關聯(lián)風險和報酬內(nèi)容的轉(zhuǎn)移；相反，則確認為經(jīng)營租賃。融資租賃中承租人租入的資產(chǎn)可視為自有資產(chǎn)，承租人需要對該項租賃得到的相關資金按著會計處理中的實際利率方法進行一定的租金攤銷，并且按著《會計準則》中的相關規(guī)定對租金費用進行處理，一般情況下租金費用直接進入企業(yè)中的損益項目，基本上不再資產(chǎn)負債表內(nèi)體現(xiàn)。2018年我國財政部頒布實行了新版CAS21，本著與國家會計趨同的態(tài)度，致力于建立與國際接軌的會計準則體系，因此在IFRS16的頒布后，我國緊跟步伐了新版CAS21，要求2019年1月1日生效，生效時間與IFRS16相同，保持了實質(zhì)趨同。在我國施行《會計租賃準則》的過程中，對租賃的相關定義進行明確，定義中指出，在出租人進行資產(chǎn)使用權(quán)讓渡的過程中，首先要根據(jù)合同內(nèi)容先進行本質(zhì)內(nèi)容的判定是否符合租賃的特征，與此同時，租賃合同拆分的內(nèi)容也需要按著租賃部分的相關內(nèi)容進行判定和核算。在《會計租賃準則》中，最大的變化是融資租賃和經(jīng)營租賃兩者對于資產(chǎn)使用權(quán)的相關問題進行了規(guī)定和統(tǒng)一，資產(chǎn)負債表中要對租賃的資產(chǎn)項目和租賃的負債項目進行列報和說明。

二、會計準則中融資租賃業(yè)務處理回顧