淺談教育會計核算體系可行性建議

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論文關(guān)鍵詞：高校教育成本；會計核算體系；可行性建議

論文摘要：高等學(xué)校教育成本核算是高校管理的一個重要組成部分，也是高校財務(wù)管理中的一個重要環(huán)節(jié)。以高校現(xiàn)有會計核算體系為依托，分析進(jìn)行教育成本核算的緊迫性，剖析教育成本核算的弊端，進(jìn)而提出建立科學(xué)的高校教育成本核算模式可行性建議。

隨著我國經(jīng)濟(jì)體制改革的深入，高等教育的管理體制和運(yùn)營機(jī)制正在發(fā)生變革，高等學(xué)校逐漸成為面向社會的法人實(shí)體單位。高等教育產(chǎn)業(yè)化已被社會各界廣泛認(rèn)可。隨著高等教育經(jīng)費(fèi)投入機(jī)制的轉(zhuǎn)變，作為辦學(xué)主體的高校也有責(zé)任向社會公開辦學(xué)成本及其核算方法。但目前由于高校會計體制的局限再加上高等教育成本的非精確性和不確定性等特點(diǎn)，使得高校教育成本核算至今沒有一個統(tǒng)一的核算體系與辦法。高校教育成本核算問題既是理論研究的課題，又是實(shí)踐工作的重點(diǎn)和難點(diǎn)。

一、高校教育成本核算研究的緊迫性

（一）高校自身特點(diǎn)及教育資源的稀缺性要求進(jìn)行成本核算

現(xiàn)階段，我國高等教育已逐步從公益化向產(chǎn)業(yè)化發(fā)展，高等教育不再是免費(fèi)的午餐。高等學(xué)校作為以教學(xué)科研活動為中心的事業(yè)單位，雖然不能像企業(yè)那樣直接從事物質(zhì)資料等有形產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售，但通常可被看作是一個生產(chǎn)性部門，具有一定知識和技能的人才就是它的產(chǎn)品，高等學(xué)校培養(yǎng)出來的人才通過對人類社會的貢獻(xiàn)實(shí)現(xiàn)其價值。而人才培養(yǎng)和產(chǎn)品生產(chǎn)一樣，需要消耗大量的資源，因此高校與其它物質(zhì)生產(chǎn)部門一樣，同樣存在“投入”和“產(chǎn)出”的經(jīng)濟(jì)活動，同樣需要講究投入產(chǎn)出效益。教育資源的稀缺性客觀上也要求高等學(xué)校必須充分利用辦學(xué)資源，以有限的辦學(xué)資源培養(yǎng)出盡可能多的優(yōu)質(zhì)學(xué)生。而辦學(xué)資源的充分利用，則有賴于高等學(xué)校加強(qiáng)財務(wù)管理、節(jié)約辦學(xué)成本、提高辦學(xué)效益。

（二）公平合理的學(xué)生培養(yǎng)成本分擔(dān)機(jī)制要求進(jìn)行成本核算

《中國高等教育法》規(guī)定，高等教育不屬義務(wù)教育，需要建立由國家、社會、學(xué)生個人共同分擔(dān)培養(yǎng)成本的機(jī)制。按照國家教育部規(guī)定，學(xué)費(fèi)應(yīng)為學(xué)生培養(yǎng)成本的25％。但由于國家沒有出臺教育成本的具體核算規(guī)范，各高校一般按各自的理解和需要制定學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，造成學(xué)費(fèi)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)在近20年的時間里上漲了近25倍，從1989年前的200元/年，1995年漲到800元/年，2005年再漲到5000元/年。實(shí)行學(xué)生培養(yǎng)成本核算，可以為制定合理的高校收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，確定國家、社會補(bǔ)償教育成本的額度提供科學(xué)依據(jù)。它對克服國家教育投入的隨意性、增加高校收費(fèi)透明度、規(guī)范高校收費(fèi)行為起著積極作用。

（三）學(xué)校內(nèi)部資源的合理配置要求進(jìn)行成本核算

目前我國高校存在著計劃經(jīng)濟(jì)體制下形成的一些弊端，例如，高校至今尚未形成有效的成本約束機(jī)制；資源的短缺與浪費(fèi)并存；部分高校盲目擴(kuò)大規(guī)模，在各類學(xué)生的規(guī)模、質(zhì)量和效益方面缺乏系統(tǒng)的、理性的思考等等。高校教育成本核算的研究，可對不同專業(yè)的培養(yǎng)成本進(jìn)行計算，建立成本意識，可發(fā)現(xiàn)管理上的漏洞，進(jìn)而達(dá)到科學(xué)地配置資源、進(jìn)一步優(yōu)化人員結(jié)構(gòu)、強(qiáng)化內(nèi)部管理和提高效益的目的進(jìn)而提高高校教育資源利用率。

二、高校教育成本、高校教育成本核算的基本內(nèi)容

在社會經(jīng)濟(jì)活動中，我們始終會涉及到各類商品、服務(wù)、活動和產(chǎn)出的成本問題。教育成本是教育經(jīng)濟(jì)學(xué)的重要內(nèi)容，是指為使受教育者接受教育服務(wù)而耗費(fèi)的資源的價值。高校教育成本是從高等學(xué)校提供教育服務(wù)的角度考慮的教育成本，它指高等學(xué)校在教育活動中用于培養(yǎng)學(xué)生所耗費(fèi)的教育資源的價值，它有廣義和狹義之分。廣義來說，高校教育成本是指高等學(xué)校開展教育活動消耗的所有資源的價值，包括社會和受教育者個人或家庭直接或間接支付的全部費(fèi)用。狹義的高校教育成本是指高校用于培養(yǎng)學(xué)生所耗費(fèi)的，可以用貨幣計量的教育資源的價值，屬于財務(wù)范疇的以貨幣實(shí)際支付的成本，而不包括社會和個人投資于高等教育喪失的機(jī)會成本。本文所指的是狹義的高校教育成本。

另外，所謂教育成本核算是指審核、匯總、核算一定時期內(nèi)教育費(fèi)用的發(fā)生額和計算教育成本工作的總稱。教育成本核算包括兩個基本環(huán)節(jié)：第一，按規(guī)定的成本開支范圍對教育費(fèi)用進(jìn)行匯集，計算教育費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生額；第二，根據(jù)教育成本核算，采用適當(dāng)?shù)姆椒ǎ嬎愠鼋逃偝杀竞蛦挝怀杀尽９P者所指的高校教育成本核算是以高校為主體所進(jìn)行的核算工作，即實(shí)際發(fā)生并可以直接計量的財務(wù)成本，不包括經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上的機(jī)會成本，也不包括學(xué)生個人成本等。

三、現(xiàn)有會計核算制度已不能適應(yīng)成本核算的需要

高校教育成本研究的關(guān)鍵，就是如何準(zhǔn)確、可靠地核算成本，量化各種直接成本，獲取各種可靠數(shù)據(jù)。會計核算的基礎(chǔ)有權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制兩種，我國會計制度實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制。收付實(shí)現(xiàn)制以貨幣資金的增減直接來確定收入和支出的發(fā)生，而不考慮該項(xiàng)資金的取得和付出的歸屬期間，從而阻斷了收入和支出的配比過程，掩蓋了高校各個期間業(yè)務(wù)的真實(shí)情況，這樣就難以準(zhǔn)確反映高校的成本項(xiàng)目和成本水平，對學(xué)生培養(yǎng)成本的計算造成了困難。另外，多年來，國家對高校實(shí)行“供給制”，高校只核算經(jīng)費(fèi)支出，至于開支是否合理和必要，則無人問津。雖然后來國家對高校實(shí)行了“核定收支，定額或定向補(bǔ)助，超支不補(bǔ)，節(jié)余留用”的預(yù)算管理模式，但其仍局限于計算預(yù)算收支余超的階段。一方面，高校利用所獲得的資金主要關(guān)注于如何擴(kuò)大學(xué)校規(guī)模、如何增強(qiáng)實(shí)力，對于能否合理和優(yōu)化資源配置以及降低學(xué)校的風(fēng)險，關(guān)注的程度較低；另一方面，作為非營利性的事業(yè)單位，不存在市場經(jīng)濟(jì)中的企業(yè)破產(chǎn)機(jī)制，導(dǎo)致高校相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)的理財觀念也存在一種誤區(qū)，即認(rèn)為高校財務(wù)管理的目標(biāo)就是盡量獲取盡可能多的資金來發(fā)展，而成本核算則可有可無。我國高校面臨著教育經(jīng)費(fèi)短缺與教育資源嚴(yán)重浪費(fèi)同時并存的問題，這種教育成本核算的滯后性以及由此形成的各種弊病，嚴(yán)重制約著高等教育事業(yè)的發(fā)展，這難以適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)及優(yōu)化資源配置的需要，與發(fā)展有中國特色的高等教育不相適應(yīng)。因此，必須改革高校現(xiàn)行的會計核算模式。

四、科學(xué)確立高校教育成本核算體系的三個建議

（一）參考權(quán)責(zé)發(fā)生制核算成本的原則，適當(dāng)修正現(xiàn)行的收付實(shí)現(xiàn)制

從目前的研究現(xiàn)狀和可利用的手段分析，教育成本計量的方法可以歸納為三類：統(tǒng)計調(diào)查方法、利用現(xiàn)有學(xué)校會計資料轉(zhuǎn)換計算方法、進(jìn)行教育成本核算方法。第三種會計核算法變革現(xiàn)行的高等學(xué)校會計制度，即通過對高等學(xué)校會計制度的重新設(shè)計以適應(yīng)教育成本核算的需要。正如前面所說的，目前我國高校會計采用收付實(shí)現(xiàn)制，但隨著高校招生規(guī)模的日益擴(kuò)大，財務(wù)收支量增多，這種以實(shí)現(xiàn)收支為基礎(chǔ)的會計核算方法，很難適應(yīng)當(dāng)前高校財務(wù)管理的需要，容易形成財務(wù)管理漏洞。

權(quán)責(zé)發(fā)生制，又稱應(yīng)收應(yīng)付制或應(yīng)計基礎(chǔ)，是指對收入和費(fèi)用的確認(rèn)均以權(quán)利的形成和責(zé)任(義務(wù))的發(fā)生為標(biāo)準(zhǔn)。按照這一原則，對于收入，無論其款項(xiàng)是否收到，以權(quán)利的形成確定其歸屬期；對于費(fèi)用，無論其款項(xiàng)是否付出，以責(zé)任的發(fā)生確定其歸屬期。顯然，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則來確認(rèn)收入和費(fèi)用的歸屬期，避免了現(xiàn)金收付具體時間對成本核算信息的影響，能夠準(zhǔn)確地進(jìn)行成本核算。這種方法應(yīng)該成為一種趨勢，因?yàn)橛盟怂憬逃杀咀顬橹苯樱瑫S著高等學(xué)校日常會計核算的進(jìn)行自然而然地產(chǎn)生教育成本信息。但是，由于目前高等學(xué)校非營利組織性質(zhì)和高校管理體制制約了教育成本核算理論研究的深入，按照成本核算的要求重新修改現(xiàn)行的高等學(xué)校財務(wù)制度和會計制度還需要一段時間。

（二）加強(qiáng)固定資產(chǎn)管理，實(shí)行固定資產(chǎn)折舊制度

現(xiàn)行《高等學(xué)校會計制度》規(guī)定，固定資產(chǎn)是指使用年限在一年以上，單位價值在規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)以上，并在使用過程中基本保持原來物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)，包括房屋和建筑物、專用設(shè)備、一般設(shè)備、文物和陳列品、圖書、其他固定資產(chǎn)等。固定資產(chǎn)折舊是指固定資產(chǎn)在使用過程中，通過損耗而逐漸轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本或商品流通費(fèi)中的那部分價值。而現(xiàn)今高校會計制度規(guī)定，固定資產(chǎn)是按賬面原值核算的，不計提折舊，這種做法的缺陷是無形中增大了高校的資產(chǎn)數(shù)量，作為凈資產(chǎn)的固定基金嚴(yán)重不實(shí)，不符合衡量會計信息質(zhì)量的客觀性原則；同時，當(dāng)前高校正進(jìn)行后勤社會化改革，固定資產(chǎn)實(shí)行有償使用，不計提折舊，有償使用缺乏依據(jù)；另外，教育作為一項(xiàng)產(chǎn)業(yè)是要計算人才培養(yǎng)成本的，不提取折舊，人才培養(yǎng)成本的數(shù)據(jù)就不準(zhǔn)確。

因此，高校應(yīng)加強(qiáng)固定資產(chǎn)的管理，編制年度固定資產(chǎn)更新改造及購建計劃，對報廢、封存和有待更新、改造的固定資產(chǎn)要及時辦理有關(guān)手續(xù)；同時，高校還要根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定，按照《國營企業(yè)固定資產(chǎn)折舊施行條例》，并結(jié)合高校詩集，制定一套實(shí)施辦法，另外，選擇固定資產(chǎn)折舊方法時，由于固定資產(chǎn)用途、性質(zhì)不同，高校應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況，首先將固定資產(chǎn)劃分歸類，然后根據(jù)不同類別，選用不同折算方法。

（三）改革現(xiàn)行的高等學(xué)校會計科目

要實(shí)行高校教育成本核算，就必須根據(jù)高等教育經(jīng)濟(jì)活動的特點(diǎn)制定一套以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會計核算基礎(chǔ)，既能夠正確核算高校教育成本，又符合高校預(yù)算管理要求的高校會計科目。為核算高校教育成本的需要，可相應(yīng)增設(shè)一些會計科目：增加“教育成本”科目，用于核算全部教育產(chǎn)品的完全成本作為對外提供教育成本信息的主要來源；增加公共費(fèi)用科目，按合理的標(biāo)準(zhǔn)在不同的教育產(chǎn)品中分配；增加教育結(jié)轉(zhuǎn)科目，便利互相提供教學(xué)服務(wù)的成本的結(jié)轉(zhuǎn)；增加待攤費(fèi)用科目，核算本期支出但效益跨學(xué)年的費(fèi)用；增加預(yù)提費(fèi)用科目，核算應(yīng)由本期教育成本負(fù)擔(dān)在以后期間支付的費(fèi)用。