透析價值鏈理論對成本管理的啟迪

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關鍵詞：價值鏈分析法作業成本法成本企劃

摘要：作為戰略成本管理框架中基本的成本分析工具——價值鏈分析方法，是取得競爭優勢的基本分析方法。然而價值鏈分析側重從戰略的高度對企業成本進行管理，對于實際執行階段即戰術實施階段的成本管理缺乏有效的作用，所以，既從戰略又從戰術角度對企業成本進行管理，才是最完善的成本管理系統，基于此筆者想探討一下兩者之間的關系。從而為構建完善的成本管理系統提供一點思路。

價值鏈分析是一種戰略分析工具，它站在戰略高度對企業進行成本管理，作業成本法側重站在戰略既定的框架下發揮自己的作用，將在執行層面上使企業真正獲得成本優勢。成本企劃雖站在戰略的高度對企業成本進行事前的控制。它們三者并不是獨立的個體，它們之間存在的十分重要的聯系，分析它們之間的聯系必將對成本管理提供新的思路。

1價值鏈分析的評價

限于篇幅的限制以及文章的目的所考慮，本文不再對價值鏈理論、價值鏈分析的內容及其方法進行介紹，本文將著重對它的作用以及缺陷展開分析。

2價值鏈分析的優點

傳統成本管理關注的是企業內部價值鏈的分析，以確定企業成本消耗的合理性，其分析的范圍開始于材料的采購，結束于產品的銷售，而且重點放在產品制造環節。它實質上采用了“增加價值”這一觀念，而不是競爭優勢觀念。如果從戰略成本管理的角度看“增加價值”這一觀念至少存在四個方面的缺陷：一是開始的太晚，它沒有考慮與其上游供應商開展戰略合作的機會，而這對于企業的低成本供應商優勢的形成至關重要；二是結束的太早，它以產品售出作為成本管理的終端，失去了同下游購買商進行戰略合作的機會，這無疑會影響購買商的價值鏈，增加最終消費者的購買成本，進而影響本企業產品的市場競爭力；三是不考慮競爭對手的成本情況，沒有能夠揭示出本企業同競爭對手相比的成本地位；四是沒有從行業價值鏈的角度出發，分析供應商、本企業、購買商和消費者之間的戰略合作關系，尋求降低成本的途徑，以滿足顧客的要求，增強整個行業的產品競爭力。

價值鏈分析可以從多方面揭示有關企業競爭力的成本信息。價值鏈分析使企業發現了企業競爭力產生的源泉，是哪些價值活動和成本因素導致了競爭力的產生，其得出的信息對制定戰略以消除成本劣勢和創造成本優勢起著非常重要的作用。通過價值鏈分析可以使企業至少在以下方面起到戰略性的作用：

通過企業內部價值鏈的分析，可以使企業發現哪些作業是增值的哪些是不增值的，哪些應予消除，哪些應予優化，從而降低成本；通過對競爭對手價值鏈的分析，了解競爭對手的成本情況、市場份額、使管理當局能借此評價其與競爭對手相比的成本態勢，客觀評價自己在競爭中的優勢和劣勢，從而制定取得競爭優勢的競爭戰略；通過對供應商價值鏈的分析可以幫助企業通過談判，從供應商那里獲得更有利的價格，降低采購成本；或者通過管理供應商與企業價值鏈之間的聯系，消除不增值的作業，使雙方達到“雙贏”；如供貨的及時，使雙方都獲得成本降低；通過管理企業價值鏈與購買商價值鏈之間的聯系，來消除不增值作業，以尋找降低成本的“雙贏”機會；通過行業價值鏈的分析，可以確定如何將價值鏈向前向后整合，尋求降低成本的有效途徑。

總之，價值鏈分析拓寬了企業成本管理的對象，它通過分析價值活動，分析內部活動間的聯系，分析內部活動同供應商、銷售渠道、用戶的活動間的聯系，分析所有的聯系與競爭優勢之間的關系，從而分析相對成本狀況、分析差異性及差異的程度、分析獲取競爭優勢的競爭范圍。從而將成本管理的視野拓寬并且站在戰略高度進行成本管理。

3價值鏈分析的局限性

價值鏈分析法對企業活動的分法是否合理以及實施的困難性等筆者不想太多討論，它不是文章真正的目的所在。價值鏈分析的主要局限性表現在：價值鏈分析側重從定性的角度對企業成本進行管理，企業產品多樣化導致其服務的目標市場的多樣化，而目標市場的多樣化導致企業價值鏈中成本行為發生差異，如果企業無法認識這些市場成本行為之間的差異，對這些市場共同發生的成本的分配上就會產生平均趨向，從而導致對產品定價的平均化趨向，這對戰略的制定會產生錯誤引導，要解決這一矛盾，定性分析顯得缺乏說服力，而定量分析顯的至關重要，所以價值鏈分析法必須有其他成本管理工具的支持。

4作業成本法與價值鏈分析法的結合

鑒于以上的分析，我們發現作業成本法為彌補以上的局限性提供了強有力的支持，作業成本法的主要優點在于它通過采用多種成本庫，然后選擇不同的成本動因對間接費用進行分配，克服了傳統成本計算采用單一分配標準對產品成本的扭曲。而通過對作業這一中介的分析，可以發現什么引起作業，作業實施的效果怎樣，這樣可以從過程角度來加強對成本的管理，有利于企業全面的分析在特定產品、顧客或服務上的成本，從而更好的用于決策。然而該成本管理思想雖然深入到企業的作業層次，但它仍屬于內向型管理，未能將成本管理擴大到企業的外部領域，這種內向性特征在競爭環境下難以維持企業的競爭優勢及長期獲利能力。通過以上的分析我們可以看出作業成本法能提供多層次市場（包括產品和顧客）的較準確的成本信息，從而為價值鏈分析在這方面的不足起到了補充作用，為戰略決策提供了信息支持；而價值鏈分析法由于考慮企業與外部的聯系，從而彌補了作業成本法的內向型管理的不足，使企業的成本管理站在了戰略的高度。

在進行成本管理時，首先站在戰略的高度，從價值鏈內容的分析出發，確定行業價值鏈、企業內部價值鏈以及關鍵作業，分析成本動因，建立可持續的競爭戰略；然后在價值鏈分析的基礎上運用作業成本法，輔助價值鏈分析進行各個市場一級的戰略分析。兩者之間信息相互反饋，從而實現企業持續競爭優勢的形成。

5成本企畫與作業成本法的結合

成本企畫對目標成本的達成過程在圖紙上進行成本筑入，對成本進行重重擠壓，力爭的成本降低到最低。成本企畫把成本思考的立足點從傳統的生產現場前移到了產品的企劃構想階段和設計階段，把對成本的控制從企業業務的下游往前推到了業務的上游，從而能夠對成本的發生進行源流控制。而作業成本法仍然立足于事中的控制，產生的仍然是歷史成本信息，其產生的信息雖然可以為生產經營活動的改善起到一定的作用，但發生的損失已經無法彌補，歸其原因主要是對作業缺乏事前控制的標準。這樣必然與未來戰略決策缺乏直接的相關性，而只是間接起到與決策相關性的作用。成本企畫恰恰在這方面起到了彌補的作用，然而由于成本企畫在做成本表時是按產品的成本項目來進行成本估算的，因而無法避免傳統成本核算方法所提供成本信息不夠準確的局限，其在成本筑入時，存在對間接費用和管理費用的估計問題，并且對這些費用的分配存在很大的主觀性和任意性，基于此如果我們把成本企畫達成目標成本的思想納入作業成本法，即按照成本企畫的思想和觀念，按企業的作業成本來做成成本表進行成本的多重擠壓，達成作業層次的目標成本，那么目標成本的制訂更具可靠性，這一目標成本自然成為了作業成本法事前進行控制的標準。這樣兩者的結合彌補了各自的不足，從而為企業成本管理的改善起到積極的作用。同時我們可以看出，在成本企畫時包含著重要的價值鏈思想，所以借助價值鏈分析這一工具對成本企畫來說非常重要。

基于以上分析，我們可以看出，價值鏈分析法與作業成本法結合，而作業成本法與成本企畫結合，彌補了各自的不足和缺陷，從而形成了既從戰略高度，又從戰術執行角度進行戰略成本管理的體系，三者相互補完、相互支持，從而為企業持續競爭優勢的形成起到積極的作用。