企業(yè)管理審計內(nèi)容及模式思考

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一引言

1932年，英國管理協(xié)會、英國機(jī)械工程師協(xié)會和生產(chǎn)工程師協(xié)會會員羅斯在其《管理審計》一書中首先提出了“管理審計”一詞,其內(nèi)容主要是對業(yè)務(wù)活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行評判。此后其內(nèi)容不斷得到充實和擴(kuò)展,20世紀(jì)70年代,隨著內(nèi)部審計的職業(yè)化、市場化、規(guī)范化,管理審計已成為獨立的嶄新的審計領(lǐng)域,是由審計人員對被審計單位的業(yè)績和管理工作等全方面進(jìn)行的審查和評價。目前,管理審計已成為一種不可或缺的審計方式,諸如管理導(dǎo)向?qū)徲嫛⒐芾斫?jīng)營業(yè)績審計、3E審計(Economy,Efficiency，Effectiveness)、5E審計“(3E”增加Equity,Environment)、貨幣價值審計、綜合管理審計等都是管理審計的某種形式或某個側(cè)面。管理審計自引入我國以來,越來越受到政府部門和企業(yè)的重視,然而,由于起步較晚,缺少現(xiàn)成的經(jīng)驗,方法體系及審計機(jī)構(gòu)等還不夠完善,存在著諸多問題。如管理審計缺乏系統(tǒng)規(guī)劃和方法體系、缺少全方位的審計領(lǐng)域、缺乏具體的評價標(biāo)準(zhǔn)、技術(shù)手段落后、缺乏相關(guān)人才等。[1]

筆者主要從管理審計的內(nèi)容和方法著手，探尋企業(yè)管理審計的新思路。管理審計是一種內(nèi)向型的審計，屬于企業(yè)的內(nèi)部審計，以改善企業(yè)的管理素質(zhì)和提高管理水平為目的，從企業(yè)戰(zhàn)略、組織結(jié)構(gòu)、計劃及內(nèi)部控制等方面入手，審查和評價被審計單位經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)程度、管理各職能的發(fā)揮程度以及管理人員的素質(zhì)，發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營管理中存在的薄弱環(huán)節(jié)和問題，提出改善管理，提高經(jīng)濟(jì)效益的建議，從系統(tǒng)整體的高度充分挖掘企業(yè)生產(chǎn)力諸要素的潛在能力，優(yōu)化整體結(jié)構(gòu)，改進(jìn)企業(yè)管理。管理審計是一種面向未來的，以改造管理為先導(dǎo)向，有別于傳統(tǒng)財務(wù)審計的審計類型，它在改善經(jīng)營管理，促進(jìn)企業(yè)良性循環(huán)發(fā)展方面發(fā)揮其獨特而有效的作用。

二、管理審計的主要內(nèi)容

管理審計在內(nèi)容上不以財務(wù)資料為基礎(chǔ)，而是主要審查企業(yè)在計劃、組織、領(lǐng)導(dǎo)、控制、決策等管理職能上的表現(xiàn)。

（一）審查企業(yè)戰(zhàn)略

1.審查企業(yè)有無戰(zhàn)略。[2]審查企業(yè)是否制定出了明確的戰(zhàn)略方案。企業(yè)的戰(zhàn)略是一個企業(yè)的愿景、使命，是企業(yè)存在于經(jīng)濟(jì)社會中的責(zé)任，是企業(yè)為什么而存在的宣言。所以戰(zhàn)略是企業(yè)價值的宏觀表現(xiàn)。

2.審查企業(yè)戰(zhàn)略是否與行業(yè)性質(zhì)相適應(yīng)。在確定企業(yè)已制定出明確戰(zhàn)略方案的基礎(chǔ)上，審計人員需要審查企業(yè)戰(zhàn)略是否與行業(yè)性質(zhì)相適應(yīng)。企業(yè)所處的行業(yè)都有自己的生命周期，而企業(yè)應(yīng)明白自己所處的產(chǎn)品和行業(yè)的生命周期，這樣才能制定相適應(yīng)的競爭策略、財務(wù)策略。如處在分散行業(yè)中的企業(yè)常采用連鎖經(jīng)營、特許經(jīng)營和橫向合并等戰(zhàn)略來提高自身在行業(yè)中的競爭力，提高市場占有率；而處于成熟行業(yè)中的企業(yè)常采用縮減產(chǎn)品系列、降低成本、提高現(xiàn)有顧客的購買量等戰(zhàn)略來保持原有的競爭地位或采用創(chuàng)新、發(fā)展國際化經(jīng)營等戰(zhàn)略來尋找新的發(fā)展機(jī)會。

3.審查企業(yè)戰(zhàn)略是否與企業(yè)在行業(yè)中的競爭地位相適應(yīng)。在確定企業(yè)戰(zhàn)略與行業(yè)性質(zhì)相適應(yīng)的基礎(chǔ)上，審計人員還要審查企業(yè)戰(zhàn)略是否與企業(yè)在行業(yè)中的競爭地位相適應(yīng)。如在競爭激烈的行業(yè)中企業(yè)如何生存，是采取低成本戰(zhàn)略、多元化戰(zhàn)略、還是一體化戰(zhàn)略。4.審查企業(yè)戰(zhàn)略方案能否有效貫徹執(zhí)行。可重點審查以下幾個方面：一是審查各職能部門是否根據(jù)企業(yè)的總體戰(zhàn)略，制定出各職能部門的戰(zhàn)略方案，審查各職能部門的戰(zhàn)略方案是否詳細(xì)說明了本部門所確定的經(jīng)營活動范圍和目標(biāo)，以保證總體戰(zhàn)略的具體實施；二是審查是否存在資源分配與工作計劃不銜接的風(fēng)險；三是審查企業(yè)管理人員實施戰(zhàn)略的具體形式是否適當(dāng)；四是審查企業(yè)為解決戰(zhàn)略實施過程中出現(xiàn)的問題而確定的糾正措施和權(quán)變計劃是否適當(dāng)。

（二）審查企業(yè)組織結(jié)構(gòu)

1.對縱向分工結(jié)構(gòu)的審查。對縱向分工結(jié)構(gòu)的審查，重點在于確定企業(yè)的管理層次是否過多，對此，審計人員可以通過關(guān)注以下幾個方面來確定：一是集權(quán)和分權(quán)的程度是否恰當(dāng)；二是中層管理人員人數(shù)是否過多；三是信息能否在組織中及時有效傳遞；四是管理人員的協(xié)調(diào)與激勵行為是否受到過多地限制。

2.對橫向分工結(jié)構(gòu)的審查。常見的企業(yè)橫向分工結(jié)構(gòu)有：直線制結(jié)構(gòu)，直線職能制結(jié)構(gòu)，事業(yè)部結(jié)構(gòu)，母公司與子公司、分公司結(jié)構(gòu)。審計人員應(yīng)側(cè)重于橫向分工結(jié)構(gòu)的類型選擇是否正確、控制幅度是否過大、相關(guān)的成本是否過高等方面進(jìn)行審計，以提高企業(yè)管理水平，提高管理效率。

（三）審查企業(yè)計劃

1.企業(yè)是否設(shè)計出了適合本企業(yè)的計劃系統(tǒng)。這一審計內(nèi)容包括：對各類計劃是否確定了適當(dāng)?shù)挠媱澲贫ㄕ摺⒂媱澐秶陀媱澬问剑媱澥欠衽c資源配置相協(xié)調(diào)，計劃是否與業(yè)績評價相協(xié)調(diào)等。

2.計劃是否與企業(yè)目標(biāo)相符合。是否為實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)服務(wù)。

3.計劃是否對影響計劃完成的一些不確定因素有所估計，并確定了相應(yīng)的應(yīng)變措施。

4.計劃是否建立在對歷史數(shù)據(jù)的正確分析和對未來合理預(yù)測的基礎(chǔ)之上。

5.計劃是否符合成本效益原則，即：完成計劃所取得的收益是否大于執(zhí)行計劃所需要的成本。

6.各部門之間的計劃是否協(xié)調(diào)，企業(yè)計劃正式下達(dá)之前是否征求了計劃執(zhí)行部門及相關(guān)部門的意見。

7.每一項具體計劃是否有計量其業(yè)績的標(biāo)準(zhǔn)和方法，能否為評價和考核計劃執(zhí)行情況提供依據(jù)。在企業(yè)計劃設(shè)計的基礎(chǔ)上來評價企業(yè)計劃的執(zhí)行情況，如企業(yè)計劃是否得到了執(zhí)行、執(zhí)行效果如何，針對執(zhí)行結(jié)果企業(yè)是如何評價和完善的。

（四）審查企業(yè)管理人員狀況

1.企業(yè)管理人員結(jié)構(gòu)是否符合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營發(fā)展的需要，是否掌握與崗位相適應(yīng)的現(xiàn)代管理科學(xué)知識和技能。

2.各級管理人員和職工的協(xié)調(diào)性。主要審查企業(yè)管理人員與職工的崗位配置是否適當(dāng)，其工作配合的協(xié)調(diào)性。

3.企業(yè)開展職工培訓(xùn)工作情況。企業(yè)開展職工培訓(xùn)的途徑是否充分，職工培訓(xùn)的效果。

（五）審查內(nèi)部控制制度

1.內(nèi)部控制制度的建設(shè)情況（健全性）。審查企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理、實物控制各環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制是否健全，是否制定了合理、可行的規(guī)章制度[3]。如銷售環(huán)節(jié)，銷售發(fā)票的開據(jù)是否在顧客訂購單、倉庫出庫單、商品發(fā)出及顧客確認(rèn)的基礎(chǔ)上，只有具備這樣嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膬?nèi)部控制活動，才能避免企業(yè)內(nèi)部管理的漏洞。

2.內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況（符合性）。審查各項內(nèi)部控制措施是否得到了貫徹執(zhí)行，是否適當(dāng)。可以采用穿行測試的方法檢查企業(yè)各內(nèi)部控制點，如商店銷售牙膏，可以觀察、詢問收銀員是否在收銀時檢查牙膏盒內(nèi)裝著該品牌的牙膏。

3.內(nèi)部控制制度是否發(fā)揮了控制作用（功能性）。通過企業(yè)內(nèi)部控制的健全性和符合性的審查，評價企業(yè)和經(jīng)營管理秩序是否銜接和規(guī)范，是否嚴(yán)密、有效。

（六）審查企業(yè)激勵機(jī)制審查企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任的貫徹執(zhí)行情況，探討完善和推進(jìn)企業(yè)實施現(xiàn)代企業(yè)激勵管理方法的途徑。

1.企業(yè)民主管理情況、管理意識。檢查企業(yè)個重大會議紀(jì)要，以確定企業(yè)的重大決策都體現(xiàn)了民主，同時也證明了管理者的民主意識。也可以詢問企業(yè)適當(dāng)?shù)娜藛T關(guān)于企業(yè)民主的執(zhí)行情況。

2.企業(yè)職工收入分配制度。職工獎懲的公正、合理、公允性，檢查職工的工資單、罰款單，并與同行業(yè)的其他企業(yè)相比，同時考慮職工的可接受性。

3.經(jīng)濟(jì)責(zé)任續(xù)效考評政策。企業(yè)對所屬企業(yè)制定的經(jīng)濟(jì)責(zé)任績效考評政策是否適當(dāng)，執(zhí)行的效果。

4.激勵機(jī)制的效果。企業(yè)運用激勵機(jī)制措施對激發(fā)和促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)產(chǎn)生的效果。如是否與企業(yè)的銷售業(yè)績相掛鉤，建立合理的績效制度。在管理審計中，內(nèi)部審計人員要檢查、評價企業(yè)組織內(nèi)部各職能部門存在的和潛在的薄弱環(huán)節(jié)；審查單位的人事政策、人員素質(zhì)以及培訓(xùn)的情況，進(jìn)而提出改進(jìn)管理的措施建議，以促進(jìn)管理素質(zhì)和水平的提高。[4]通過上述主要做法和審計內(nèi)容，能夠較全面地反映出企業(yè)的經(jīng)營管理狀況，能夠滿足對企業(yè)經(jīng)營管理評價的需要，具有可操作性。

三、管理審計的程序與方法

管理審計是一項系統(tǒng)化、規(guī)范的工作，但它有別于傳統(tǒng)的財務(wù)審計，首先要轉(zhuǎn)變觀念，不以“查錯防弊”為工作目標(biāo)，而應(yīng)從企業(yè)經(jīng)營管理的各個方面入手；再者要明確管理審計的“咨詢服務(wù)”功能，這個有別于傳統(tǒng)的審計監(jiān)督；最后要有明確的審計方向，管理審計不以財務(wù)報表審計為基礎(chǔ)，而是以企業(yè)的戰(zhàn)略、組織結(jié)構(gòu)、計劃及內(nèi)部控制等方面為方向。

（一）準(zhǔn)備階段

收集有關(guān)企業(yè)的各種行業(yè)管理文件、內(nèi)部管理文件、規(guī)章制度、賬務(wù)賬表等，了解生產(chǎn)經(jīng)營的范圍、特點和效益，了解經(jīng)營管理的組織結(jié)構(gòu)和行業(yè)基本情況。審計方法上可以以文字表述的方式對準(zhǔn)備階段的信息進(jìn)行綜合，使內(nèi)部審計師對被審計對象有一個整體的認(rèn)識。

（二）調(diào)查階段

深入企業(yè)各部門、各環(huán)節(jié)、詢問、觀察、了解管理情況，并對有關(guān)資料進(jìn)行核實、分析，以確定管理審計的范圍、重點，編制審計方案。審計方法上具體可以采用審計調(diào)查表的方式，對要調(diào)查了解的問題分列出來，并就調(diào)查問答作出綜合分析，對于調(diào)查問卷無法獲取的資料，可以通過其他的管理審計方法來獲得。[5]

（三）實施階級

有步驟地進(jìn)行審計查證，收集證據(jù)，分析鑒定證據(jù)。審計證據(jù)要分為兩個類別，一是可以直接從財務(wù)資料上獲取的，即財務(wù)信息，一種是來源于管理類的信息，這兩類信息應(yīng)當(dāng)相互補(bǔ)充、驗證、綜合，從而評估管理行為的適當(dāng)性，可以采用的重要審計方法有。1.金額法，以貨幣量來表述企業(yè)管理缺陷和問題。2.系統(tǒng)分析法，在文化水平構(gòu)成系統(tǒng)的各因素如人、財、物、設(shè)備、目標(biāo)等相互關(guān)系的基礎(chǔ)上，求得系統(tǒng)最優(yōu)化的組合和運行方案。3.分析評審法，從全面觀點出發(fā)，對收集的各種管理數(shù)據(jù)和信息的合理性、相關(guān)性和有效性進(jìn)行分析評估，以確定企業(yè)管理狀況，以其對經(jīng)濟(jì)效益的影響程度。

（四）審計報告階段

審計報告是整個審計成果的綜合體現(xiàn)，管理審計報告應(yīng)當(dāng)主要反映整個審計的要點，既要肯定企業(yè)在經(jīng)營管理中先進(jìn)的管理方式，又要針對管理中的漏洞和不足之處進(jìn)行分析，并提出改進(jìn)的建議。管理審計報告應(yīng)當(dāng)不拘形式、關(guān)鍵是要能深入剖析問題、解決問題。四、結(jié)語管理審計是適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展新形勢的審計，是內(nèi)部審計的高層次發(fā)展，是內(nèi)部審計發(fā)展的方向。企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)管理審計方面的工作，通過優(yōu)化企業(yè)管理審計的內(nèi)容，改進(jìn)企業(yè)管理審計的方法，積極發(fā)揮管理審計在企業(yè)治理方面的職能作用，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展。