新時代下企業環境成本計量與核算研究

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摘要：隨著人類對資源與環境問題的重視，新時代中國特色社會主義思想對資源與環境保護提出了更高要求，對環境成本計量與核算問題的研究與應用也提出了更高要求。我國對環境會計問題的研究已近三十年，取得了一些研究成果，為環境成本計量與核算的進一步研究奠定了基礎。然而，新時代必然會提出新要求，我們回顧并總結了前人的研究成果，分析了新時代背景下環境成本計量與核算的研究需要，進而對新時代背景下環境成本計量與核算的研究提出幾點微見。

關鍵詞：環境成本研究；計量；核算；新時代

1環境成本計量與核算研究綜述

環境成本的計量與核算是兩個密切相關的問題，以下分別就這兩個問題的國內研究概況做一簡要綜述。

1.1環境成本計量研究概況

通過中國知網文獻檢索關鍵詞“環境成本計量”，得到423條相關結果，主要發表于2007年至2017年這十年間，其中半數以上是碩士論文，相關期刊文章約169篇，多數文章人云亦云，缺少創新性和代表性，對環境成本計量問題的研究成果頭緒頗多，提法不一，現簡要梳理如下。孫萬佛、莊宇（2006）提出了環境成本等于環境負荷乘以單位環境負荷造成經濟損失的觀點，將環境成本的計量系統地分為兩個領域，即：環境負荷的計算和環境負荷成本的計量。環境負荷的計算方法主要有環境統計數據法、投入產出法和生命周期評價法等。環境負荷成本的計量方法主要因考慮角度不同主要分為基于損害的環境負荷成本計量法、基于治理的環境負荷成本計量法和全面環境成本計量法。陳亮（2009）對已有研究成果進行了歸納總結，按環境成本的內容分為自然資源成本和資源降級與環境污染成本兩部分，綜述了對這兩類環境成本的計量方法。自然資源成本的計量方法主要有市場法、收益現值法和成本法。資源降低與環境污染成本的計量方法主要有直接市場法、替代市場法、假想市場法和數學模型法。徐泓（2013）把環境成本分為已核算成本和未核算成本。按照企業會計準則的要求在發生時即納人企業會計核算系統的環境成本稱為“已核算環境成本”，這部分成本一般有實際貨幣支出，較容易計量。而未納入企業會計核算系統的環境成本被稱為“未核算環境成本”，屬于外部環境成本，有一定的計量難度。未核算環境成本的存在導致企業承擔環境費用的不公平性，進而導致企業之間的競爭的不公平性，不利于社會經濟的良性發展、綠色發展，不符合新時代社會主義建設的需求。因此，徐泓利用國家環保統計數據建立計量模型用以計量未核算環境成本，提出未核算環境成本等于虛擬治理成本加政府承擔的治理成本，并從產值因素、地區因素、行業因素和改善因素等四個方面解決未核算環境成本的計量問題。

1.2環境成本核算研究與應用概況

環境成本核算方面，眾多數學者提出應將環境成本納入企業會計核算系統，而如何納入則眾說紛紜。林萬祥、肖序（2002）從會計學理論角度出發，分析探討了環境成本核算的流程，確立了以貨幣計量為主、實物和技術計量為輔的計量屬性和多重計量方法，為構建環境成本核算體系奠定了理論基礎。有一大批學者則從研究個案入手，特別是針對高污染高能耗企業進行研究，提出了許多具有實踐意義的環境成本核算問題解決辦法，但這些研究大多局限于局部層面，并未形成一套較完整的環境成本核算理論體系，也沒有大范圍地推廣實施。我國現行企業會計準則中也有部分內容涉及資源環境方面，如：固定資產核算中增加了附有棄置費用的固定資產的計量與確認等。但所涉及內容十分有限，遠遠不能滿足新時代背景下環境成本核算的需要。

2新時代背景下企業環境成本計量與核算的要求

會計理論與實務有著與時俱進的特質，環境會計作為一個新興的會計領域，這一特質更加顯著。新時代背景下，隨著社會矛盾的改變，對環境成本的計量與核算亦有著新的要求，主要表現在以下幾個方面。

2.1大幅度提高環境成本內部化水平

徐泓提出的將環境成本分為已核算成本與未核算成本這一分類角度，將環境成本的內部化列為其計量與核算研究的一個重要任務。目前，已納入企業會計核算體系的環境成本主要包括采礦權費、探礦權費、環保設備運行費和折舊費、排污費、附有棄置費用的固定資產折舊費和利息費用等。這些成本零星地分散在無形資產、固定資產和各成本費用科目中，其計量以發生貨幣支出為主要依據1，也有的以未來現金流量為計量依據（如固定資產棄置費用）。由于環境成本計量依據以及核算科目的局限，有一大部分環境成本沒有納入企業會計核算體系，由政府、社會公眾甚至其他企業負擔，這大大影響了環境成本計量與核算的公平性。因此，大幅度提高環境成本的內部化水平，使其及時可靠地納入企業會計核算體系是新時代環境會計理論與實踐的一個十分緊迫的任務。

2.2促進社會經濟綠色發展

高效利用有限的資源，以及保護環境避免資源降級是經濟發展中的重要課題，這就要求企業在會計核算體系中能夠提供相關信息，以資相關決策之用。而目前企業對于自然資源成本的計量手段十分有限，難以公允地將自然資產成本計入企業的成本費用中去，導致企業競爭環境的相對不公平。此外，一些新興高科技企業的新技術新理念應用于資源保護和節約項目中時，對其帶來的有利因素亦未加估量，這不利于此類新興企業的發展和新技術理念的推廣。例如，近些年來在我國北方地區艱難推廣的以利用風力發電與行為節能相結合的電供熱項目，就面臨著初始投資成本高于普通供熱項目的競爭劣勢。如果能夠在成本核算上考慮到未來營運期間對環境的有利影響和對資源的節約，則可能改變這一競爭形勢，促進地方經濟的綠色發展。

2.3由事后治理污染到事前控制污染

目前，治理污染成本尚未全部內部化，對于污染問題的相關計量與核算，我們又遇到了新挑戰，那就是適應環境保護工作的新形勢，研究角度由事后治理污染轉向事前控制污染。這就要求我們在環境污染成本的計量與核算時，由對治理污染成本的研究轉向對控制污染成本的研究。從現有的研究成果看，環境污染的治理成本計量已有了一些相對成熟可靠的方法，而環境污染的控制成本的計量方法亟待解決。

2.4利用大數據輔助環境成本的計量

由于環境與資源問題涉及到企業內部和外部的方方面面，有一定的復雜性，這是環境成本計量與核算中不可回避的難題。電子信息技術與大數據的快速發展為解決這一問題提供了新途徑，在這個紛紛利用大數據的時代，環境會計勢必也要搭上這班信息技術的快車前行一大步。然而，大數據的順風車并不好搭，這需要多個學科協同進行研究和應用。

2.5理論研究與實踐應用相互推進

上世紀90年代以來，環境會計理論研究已頗有一些成果，但在實踐中的應用卻十分有限，在眾多的研究案例中，能夠將相關研究成果應用于實踐的局限在一些重污染企業，極少涉及新技術產業。究其原因如下：一是環境成本的計量思路有限，難以滿足會計信息可靠性的要求，許多要素難以納入企業會計核算體系；二是現行會計準則中的理念在某種程度上滯后于社會經濟發展需要，在環境會計的實施保障方面略顯無力；三是資源與環境問題本身具有復雜性，需要多學科交叉研究，其實施亦需要多方協同配合。由于其實踐應用的有限性，導致其對理論研究反饋的有限性，理論與實踐研究的相互促進亦十分有限。因此，推動環境會計研究成果的試行實踐對理論研究有著十分重要的意義。

3對企業環境成本計量與核算研究的幾點微見

3.1注重環境成本研究理論體系的系統性建設

在近三十年的研究歷程中，我國環境會計及環境成本的研究取得了豐富成果，但在理論上并未形成清晰的脈絡體系。作為一個日漸體現出獨立性的交叉學科，其理論體系的系統性決定著它未來發展的后勁與基礎。因此，在未來的研究工作中，我們需要注重環境成本研究理論體系的系統性建設，使這一學科在體系上逐漸完善，理論上逐漸成熟，能夠成為實踐工作的先導，也能夠在實踐檢驗過程中更加完善。這一工作不是任何一個學者或者團隊能夠完成的，而是需要學界的共同努力。

3.2分領域進行細化研究

環境會計及環境成本研究涉及到眾多的學科和不同的行業領域，其跨度之大難以備述。目前環境成本計量與核算的實踐性研究成果多集中于鋼鐵、煤炭、電力、化工造紙等高污染高能耗行業，理論性研究成果也大多如此，或可涉及一些政策研究。俗話說隔行如隔山，不同的領域有不同的特點，我們不可能以一己之力探得整個世界，專注是提高研究成果質量的保障，鑒于環境成本計量與核算問題的多樣性和復雜性，我們有必要將這些復雜的問題簡單化，而簡單化的重要手段就是拆分之后各個擊破。因此，在系統性的全局觀下，細分環境成本研究領域，由不同的團隊進行細化研究也是推動環境會計深入研究的一個思路。

3.3將相對成熟的研究成果納入會計準則試行

目前，已納入企業會計核算體系的環境成本要素十分有限，且分散在無形資產、固定資產、期間費用等會計科目中，尚未為環境成本的發生單獨設置會計科目，也沒有要求企業對環境會計信息進行單獨披露，這是環境會計研究中的一個遺憾。實踐出真知，沒有實踐的理論是虛無的，沒有實踐檢驗的理論是難以發展進步的。因此，業界是否應當考慮在修訂會計準則時，更多地考慮環境成本的計量與核算問題，給相關研究成果進行實踐的機會。當然，會計準則的修訂是嚴肅的，不能將一些不成熟的理念應用進去。鑒于此我們可以考慮從一些原則和概念方面入手，先做一些相對靈活的規定，使企業的環境會計實踐略有章法可循，而后在實踐中慢慢具體化。如此，環境成本問題的研究即可腳踏實地，落地生根，為其理論研究的長足發展提供實踐的土壤。

總之，新時代新要求，任何一門學科都面臨著新問題新挑戰。在這個對資源與環境更加重視的時代，環境成本計量與核算的研究與應用尤為緊迫，其研究任務十分艱巨，其發展前景不可限量。因精力與水平所限，小文之粗見陋識不足觀瞻，期待日后有暇時更深入的研究與探討。

參考文獻：

［1］方剛.環境成本計量的文獻綜述.經濟研究導劃,2014,(06):286-288.

［2］孫萬佛,莊宇.基于LCA的環境成本評價模型.環境科學與技術,2006,(07):62-63.

［3］陳亮.環境成本計量方法綜述.財會通訊•綜合(上),2009,(06):134-135.

［4］徐泓.企業環境成本計量研究.經濟與管理研究,2013,(08):116-120.

［5］張詠梅,杜京芳..我國環境成本研究述評.南京審計學院學報,2013,(06):81-86.

［6］徐泓.企業環境成本計量研究.經濟與管理研究,2013,(08):116-120.

作者:常倩 單位:內蒙古民族大學經濟管理學院