績(jī)效審計(jì)法律制度論文

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我國(guó)審計(jì)署在《2003至2007年五年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》中明確提出要積極嘗試開展效益審計(jì)，并把效益審計(jì)作為未來幾年的三大任務(wù)之一，這是我國(guó)審計(jì)工作同世界接軌的充分體現(xiàn)。那么，在現(xiàn)階段，我國(guó)開展績(jī)效審計(jì)會(huì)遇到哪些困難與障礙呢?筆者認(rèn)為，主要面臨以下十大難點(diǎn)：

難點(diǎn)一：對(duì)績(jī)效審計(jì)的認(rèn)識(shí)不到位

由于法制觀念等諸多因素影響，自覺接受監(jiān)督的意識(shí)還不強(qiáng)，加之對(duì)績(jī)效審計(jì)的宣傳力度不夠，人們對(duì)績(jī)效審計(jì)的認(rèn)識(shí)存在較大的差異性。首先，在我國(guó)理論界對(duì)績(jī)效審計(jì)有兩種片面的認(rèn)識(shí)：一種觀點(diǎn)認(rèn)為經(jīng)濟(jì)效益只是對(duì)于物質(zhì)資料的生產(chǎn)領(lǐng)域而言，而對(duì)于非生產(chǎn)領(lǐng)域的政府部門和非盈利組織機(jī)構(gòu)不存在經(jīng)濟(jì)效益的問題，因此，我國(guó)政府審計(jì)也就無需進(jìn)行績(jī)效審計(jì)。另一種觀點(diǎn)則認(rèn)為我國(guó)目前政府審計(jì)工作的重點(diǎn)是真實(shí)性審計(jì)，開展績(jī)效審計(jì)會(huì)妨礙真實(shí)性審計(jì)。其次，在我國(guó)，有相當(dāng)一部分審計(jì)人員對(duì)績(jī)效審計(jì)的認(rèn)知還存在著局限性，大多數(shù)還停留在對(duì)國(guó)外有關(guān)情況的介紹。甚至有些人認(rèn)為，績(jī)效審計(jì)是西方人搞的理論，其理論神秘莫測(cè)、高不可攀，在中國(guó)沒有實(shí)施的基礎(chǔ)。再加之操作過程復(fù)雜和理論上的模糊，一些程序、標(biāo)準(zhǔn)未制定，根本無法搞，因而駐足不前。最后，有的權(quán)力機(jī)關(guān)、公共管理部門及其負(fù)責(zé)人認(rèn)為，依法審計(jì)就是審計(jì)我違反法律法規(guī)沒有，至于決策、體制、管理等方面存在的問題，是改革、發(fā)展中的問題，并不違法，因而不是審計(jì)的事，也不能審計(jì)。這種對(duì)績(jī)效審計(jì)認(rèn)識(shí)的滯后和不到位已經(jīng)嚴(yán)重障礙了績(jī)效審計(jì)工作在我國(guó)的順利開展。

難點(diǎn)二：績(jī)效審計(jì)的基礎(chǔ)比較薄弱

績(jī)效審計(jì)的基礎(chǔ)是要求被審計(jì)單位提供的資料數(shù)據(jù)(包括財(cái)務(wù)資料數(shù)據(jù)和非財(cái)務(wù)資料數(shù)據(jù))，以此來對(duì)被審計(jì)單位的績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)。任何績(jī)效評(píng)價(jià)都離不開基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和資料的支持，否則一切評(píng)價(jià)都將失去意義。績(jī)效審計(jì)必須建立在基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和資料是真實(shí)、合法的基礎(chǔ)上，即在完成對(duì)被審計(jì)對(duì)象財(cái)務(wù)收支真實(shí)合法審計(jì)并對(duì)其不真實(shí)、不合法事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)整的前提下，才能實(shí)施績(jī)效審計(jì)，按有關(guān)績(jī)效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和方法對(duì)被審計(jì)對(duì)象進(jìn)行比較分析、評(píng)價(jià)和建議。否則就會(huì)使績(jī)效審計(jì)的質(zhì)量大幅下降，評(píng)價(jià)結(jié)果酌正確性、可靠性令人置疑，績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)也就失去意義。當(dāng)前，由于我國(guó)社會(huì)誠(chéng)信制度未完全建立，政府會(huì)計(jì)制度還不完善，經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域違法違規(guī)、弄虛作假現(xiàn)象還很嚴(yán)重，會(huì)計(jì)信息資料的失真行為相當(dāng)普遍，績(jī)效審計(jì)賴以評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)可靠性不夠，這就給開展績(jī)效審計(jì)帶來很大的困難和風(fēng)險(xiǎn)。

難點(diǎn)三：績(jī)效審計(jì)的法律制度建設(shè)滯后

由于績(jī)效審計(jì)的特殊性與復(fù)雜性，目前我國(guó)還沒有形成一套完整法規(guī)體系適用于績(jī)效審計(jì)，已出臺(tái)的法律、法規(guī)中涉及績(jī)效審計(jì)的內(nèi)容較少。據(jù)了解，全國(guó)僅有深圳市《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)審計(jì)監(jiān)督條例》、湖南省《湖南省審計(jì)監(jiān)督條例》、珠海市《珠海經(jīng)濟(jì)特區(qū)審計(jì)監(jiān)督條例》引入了績(jī)效審計(jì)的概念。而從各國(guó)績(jī)效審計(jì)的發(fā)展來看，凡是績(jī)效審計(jì)開展得比較好的國(guó)家都較早地制定和頒布了績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)的規(guī)范。如美國(guó)是世界上最早制定績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家，早在1972年，就頒布了《政府的機(jī)構(gòu)、計(jì)劃項(xiàng)目、活動(dòng)和職責(zé)的審計(jì)準(zhǔn)則》，對(duì)政府部門及其他非政府部門有公共資金的領(lǐng)域進(jìn)行績(jī)效審計(jì)作了比較具體的規(guī)定。因此，盡快制訂出一整套獨(dú)立的績(jī)效審計(jì)法規(guī)體系，是我國(guó)大力開展績(jī)效審計(jì)和實(shí)現(xiàn)依法審計(jì)所必須克服的一大困難。

難點(diǎn)四：統(tǒng)一的績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)難以確定

評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是關(guān)乎績(jī)效審計(jì)能否深冬有效進(jìn)行的最直接的因素，是完整意義上的績(jī)效審計(jì)必不可少的技術(shù)要件，其功能在于為保證審計(jì)人員的專業(yè)判斷的一致性和客觀性提供指南。然而，較之于財(cái)務(wù)審計(jì)而言，評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)難以確定問題一直是制約績(jī)效審計(jì)有效開展的技術(shù)因素。對(duì)經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性“3E”的審計(jì)均可歸結(jié)為成本與效益的分析和比較。由于政府部門的活動(dòng)范圍主要涉及基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、社會(huì)治安、文化教育、醫(yī)療衛(wèi)生、環(huán)境保護(hù)等許多方面，而且提供的服務(wù)一般是無形的、非贏利性的，這就給成本與效益的估算帶來相當(dāng)大的難度，也給績(jī)效審計(jì)的評(píng)估造成直接的困難。這是因?yàn)檎顒?dòng)的成本與效益不僅要考慮直接的成本和效益、有形的成本和效益，而且還要考慮間接的成本和效益、無形的成本和效益。對(duì)后者來講，往往無法直接量化，且其估算的標(biāo)準(zhǔn)和方法會(huì)隨著績(jī)效審計(jì)對(duì)象的不同而有所不同。比如，教育支出、環(huán)境保護(hù)支出和公共衛(wèi)生支出的社會(huì)效益在衡量標(biāo)準(zhǔn)與估算的原理上是不可能相同的。甚至同樣的項(xiàng)目會(huì)有不同的衡量標(biāo)準(zhǔn)，不同的審計(jì)人員會(huì)有不同理解與判斷，得出不同的結(jié)論。這使得每開展一項(xiàng)績(jī)效審計(jì)，審計(jì)人員都必須在現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)開始前，就衡量績(jī)效的標(biāo)準(zhǔn)問題與被審計(jì)單位進(jìn)行協(xié)商，或者尋求一種公認(rèn)的、不存在異議的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。此時(shí)，審計(jì)人員要特別注意所選擇的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的科學(xué)性、合理性、導(dǎo)向性，只有這樣才能保證評(píng)價(jià)結(jié)果的權(quán)威性、公正性。因此，能否解決評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是關(guān)系到績(jī)效審計(jì)能否規(guī)范化開展的關(guān)鍵。

難點(diǎn)五：財(cái)政預(yù)算管理體制的不規(guī)范

從市場(chǎng)失靈理論來看，政府的作用在于彌補(bǔ)市場(chǎng)失靈。所以，政府的活動(dòng)范圍僅限于市場(chǎng)失靈的領(lǐng)域——公共領(lǐng)域。但由于受傳統(tǒng)財(cái)政體制的影響，市場(chǎng)在資源配置中的基礎(chǔ)地位一直得不到確立，地方部門預(yù)算的支出中，并未體現(xiàn)出在這一方面的成功改革，“缺位”和“越位”現(xiàn)象還普遍存在。目前各地在編制部門預(yù)算時(shí)，仍存在著一些不規(guī)范問題：一是預(yù)算內(nèi)容的不完整，有些項(xiàng)目未納入部門預(yù)算，如科技三項(xiàng)費(fèi)用、其他支出、發(fā)票工本費(fèi)收入、大量的預(yù)算外收入等，即大量財(cái)政性資金并沒有真正納入政府公共預(yù)算范圍；二是幾乎沒有一個(gè)地方政府真正采用了零基預(yù)算，部門預(yù)算在實(shí)質(zhì)上仍然沿襲“基數(shù)加增長(zhǎng)’的方式。這種增量預(yù)算法不能充分考慮影響預(yù)算收支規(guī)模及其他變動(dòng)的諸多因素，以承認(rèn)既得利益為前提，固定了原有的不合理的財(cái)政供給范圍和支出結(jié)構(gòu)，使地方財(cái)政資金的配置難以合理化，可能造成有的部門需要的資金供給不到位，而有的部門則在積壓浪費(fèi)預(yù)算資金；三是預(yù)算編制時(shí)間短，預(yù)算數(shù)據(jù)的確定往往由于缺乏充分的科學(xué)論證而使得預(yù)算過于簡(jiǎn)單粗糙或籠統(tǒng)，形成了所謂的“豆腐預(yù)算”；四是部門預(yù)算的透明度與公開度差，地方政府的預(yù)、決算草案仍是密級(jí)政府文件。這些問題的存在已成為違紀(jì)者逃避人大監(jiān)督和抵御審計(jì)部門適時(shí)監(jiān)督的最好掩體。審計(jì)部門往往由于預(yù)算不合理和過粗的問題而無從下手或需要耗費(fèi)相當(dāng)?shù)娜肆Α⑽锪拓?cái)力才能弄清事實(shí)的真相，這就大大削弱了審計(jì)部門的效率，不利于審計(jì)部門及時(shí)向政府提供有用的管理信息，進(jìn)而影響到我國(guó)績(jī)效審計(jì)的順利開展。

難點(diǎn)六：審計(jì)人才結(jié)構(gòu)單一，人員素質(zhì)尚難以勝任績(jī)效審計(jì)要求

績(jī)效審計(jì)屬于難度較高的審計(jì)，專業(yè)性和綜合性都比較強(qiáng)，審計(jì)技術(shù)與方法更加復(fù)雜，審計(jì)人員只具備財(cái)經(jīng)、審計(jì)方面的知識(shí)是不夠的，還要求通曉經(jīng)濟(jì)管理和工程等多方面的知識(shí)。高質(zhì)量的績(jī)效審計(jì)還需要審計(jì)人員具有較強(qiáng)的評(píng)價(jià)政府工作績(jī)效的意識(shí)，要求審計(jì)人員能夠深刻地理解政府的工作，并有能力運(yùn)用各種專業(yè)知識(shí)測(cè)定被審組織的業(yè)績(jī)，以對(duì)其作出深刻而中肯的評(píng)價(jià)判斷。在我國(guó)，審計(jì)人員的配置呈現(xiàn)出知識(shí)結(jié)構(gòu)單一、技能素養(yǎng)差距大的非均衡特點(diǎn)，精通財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)的人員占了大多數(shù)，而掌握管理學(xué)、社會(huì)學(xué)、技術(shù)經(jīng)濟(jì)、計(jì)算機(jī)、法律、心理學(xué)、工程學(xué)等方面知識(shí)的非財(cái)經(jīng)類專業(yè)人員則嚴(yán)重缺乏。這種人員配置狀況已成為制約績(jī)效審計(jì)發(fā)展的關(guān)鍵因素，將不利于對(duì)績(jī)效進(jìn)行全面、客觀、公正的分析評(píng)價(jià)。

難點(diǎn)七：受現(xiàn)行審計(jì)體制的制約，績(jī)效審計(jì)的作用難以充分發(fā)揮

現(xiàn)行的審計(jì)監(jiān)督體制是行政型模式，審計(jì)的委托者、審計(jì)者以及被審計(jì)者擁有同一的隸屬關(guān)系和共同的利益，權(quán)責(zé)關(guān)系不明晰，實(shí)質(zhì)上是一種政府自己使用公共財(cái)產(chǎn)同時(shí)又反過來審自己的“內(nèi)部審計(jì)”關(guān)系。我國(guó)績(jī)效審計(jì)的受托經(jīng)濟(jì)關(guān)系在處理上存在著審計(jì)獨(dú)立性不夠的問題。首先，一些地方政府領(lǐng)導(dǎo)對(duì)審計(jì)工作的重要性認(rèn)識(shí)不足，法制觀念淡薄，在指導(dǎo)思想上，怕揭露問題過多難以承擔(dān)責(zé)任或影響政績(jī)，因而違反有關(guān)規(guī)定干預(yù)審計(jì)機(jī)關(guān)依法揭露和處理預(yù)算執(zhí)行中存在的問題，人為地要求審計(jì)機(jī)關(guān)將一些重大違法違規(guī)問題刪去，特別是當(dāng)審計(jì)查出問題涉及到中央與地方利益關(guān)系時(shí)，往往從本地區(qū)利益出發(fā)，對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的一些嚴(yán)重侵犯和損害中央利益的問題壓制不報(bào)，隱瞞事實(shí)真相，或避重就輕，輕描淡寫。其次，由于審計(jì)部門受本級(jí)政府領(lǐng)導(dǎo)，經(jīng)費(fèi)由地方政府供給，干部的使用、調(diào)動(dòng)、任免權(quán)在地方，所以審計(jì)部門很難保持超然的第三方地位，千絲萬縷的利益聯(lián)系削弱了各級(jí)審計(jì)部門對(duì)各級(jí)政府財(cái)政的績(jī)效審計(jì)和監(jiān)督作用。這正是制約我國(guó)審計(jì)部門有效開展績(jī)效審計(jì)的一個(gè)重要的體制性誘因。

難點(diǎn)八：傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)工作量比重過大的格局在短期內(nèi)難以改變

西方國(guó)家開展績(jī)效審計(jì)的重要前提條件之一就是法律制度相對(duì)完善，財(cái)政財(cái)務(wù)活動(dòng)中的違法違規(guī)問題相對(duì)較少，合規(guī)性已經(jīng)不是審計(jì)的主要關(guān)注目標(biāo)。但是，目前在我國(guó)的經(jīng)濟(jì)生活中違法亂紀(jì)行為還大量存在，審計(jì)機(jī)關(guān)每年都要揭露大量的違規(guī)行為，反腐敗仍是審計(jì)機(jī)關(guān)的一項(xiàng)重要任務(wù)。這種狀況的存在意味著審計(jì)部門不得不將大量的人力、物力、財(cái)力投入到財(cái)務(wù)審計(jì)工作中去，使得審計(jì)部門常常處于頻于應(yīng)付的被動(dòng)地位，績(jī)效審計(jì)工作則因人力、物力、財(cái)力的投入不足而不能正常順利地開展，這無形中大大降低了績(jī)效審計(jì)工作的效率，也增加了績(jī)效審計(jì)工作的難度。

難點(diǎn)九：審計(jì)機(jī)關(guān)履行審計(jì)職責(zé)所必需的經(jīng)費(fèi)得不到保證

由于績(jī)效審計(jì)是對(duì)審計(jì)對(duì)象進(jìn)行全方位、全過程的審計(jì)，再加上審計(jì)對(duì)象和方法的多樣性、復(fù)雜性，使得績(jī)效審計(jì)工作呈現(xiàn)出審計(jì)操作繁雜、運(yùn)作周期長(zhǎng)、需要各類的審計(jì)人員多、審計(jì)成本高的特點(diǎn)這勢(shì)必會(huì)造成審計(jì)機(jī)關(guān)經(jīng)費(fèi)越來越大、越來越緊張的問題。另外，無論是按照世界各國(guó)的通行做法，還是從我國(guó)審計(jì)工作的發(fā)展趨勢(shì)來看，今后績(jī)效審計(jì)工作的重點(diǎn)是監(jiān)督政府財(cái)政的績(jī)效。審計(jì)機(jī)關(guān)與財(cái)政部門是監(jiān)督與被監(jiān)督的關(guān)系。但目前我國(guó)計(jì)關(guān)的經(jīng)費(fèi)是由同級(jí)財(cái)政部門孔L準(zhǔn)的，由于兩者關(guān)系不順，再加上一些地方財(cái)力緊張，許多審計(jì)機(jī)關(guān)履行職責(zé)所必需的經(jīng)費(fèi)得不到保證，特別是地、縣兩級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)經(jīng)費(fèi)緊張的問題更加突出，影響了績(jī)效審計(jì)工作的正常開展。

難點(diǎn)十：理論研究探索不夠，沒有現(xiàn)成的審計(jì)操作模式可借鑒

績(jī)效審計(jì)與傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)收支審計(jì)相比，其基本原理是一致的，都是通過會(huì)計(jì)等信息資料的收集，對(duì)某一經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)鑒定，作出客觀評(píng)價(jià)。但審計(jì)目的、重點(diǎn)、方法以及具體操作要求方面都不同。由于績(jī)效審計(jì)具有綜合性強(qiáng)、層次高和審計(jì)方法復(fù)雜多樣等特點(diǎn)，加上開展績(jī)效審計(jì)在我國(guó)目尚處于試點(diǎn)階段，有價(jià)值、相對(duì)成熟的理論研究成果和經(jīng)驗(yàn)都相當(dāng)缺乏，還沒有形成一個(gè)成熟、規(guī)范、可操作性的統(tǒng)一模式，目前還難以全面開展績(jī)效審計(jì)為此，我國(guó)審計(jì)科研人員和實(shí)務(wù)工作者應(yīng)在借鑒國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)和成熟理論的基礎(chǔ)上，在績(jī)效審計(jì)的目標(biāo)、范圍、職能、程序、方法、報(bào)告、質(zhì)量與風(fēng)險(xiǎn)控制、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的制定與選擇、審計(jì)資源的優(yōu)化配置等方面進(jìn)行全方位的研究，積極探索出一個(gè)與中國(guó)實(shí)際相結(jié)合的績(jī)效審計(jì)模式，以促進(jìn)績(jī)效審計(jì)在我國(guó)的順利開展。這是中國(guó)審計(jì)制度融人世界審計(jì)主流的重要條件，也是擺在當(dāng)代審計(jì)科研人員和和實(shí)務(wù)工作者面前的一項(xiàng)重大課題。