工業企業物流成本核算探析

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摘要：本文針對當前我國工業企業物流成本核算現狀，通過比較目前研究比較成熟的作業成本核算法、會計核算法及統計核算法各自的優劣，選擇融合會計核算法與統計核算法的新型物流成本核算方法解決當前企業面臨的物流成本核算問題，并對該方法的核算原理和基本思路進行詳細介紹，以北汽新能源公司為案例檢驗了該物流成本核算方法在實踐中的可行性，最后指出該公司在物流成本核算方面存在的問題并提出改進建議。

關鍵詞：物流成本工業企業統計與會計結合

一、引言

隨著我國物流業的發展壯大，現代物流已不同于傳統物流，供應、生產、倉儲和銷售各環節都有物流活動，而物流活動發生的各種損耗即為物流成本。我國作為制造業大國，存在著企業管理層的物流成本核算意識普遍不強、物流成本核算方法落后、物流成本核算專業人員不足、大部分企業不重視物流成本的核算等問題。企業對物流成本進行歸總、核算、解析和控制，可以提質增效，減少成本，提升企業競爭力，并找到新的利潤增長點。因此，提高我國企業物流成本的管理水平，改變我國工業企業物流成本核算落后的現狀迫在眉睫。本文提出對企業現有財務會計資料進行適當的擴充，把企業現有的財務會計制度與物流成本核算制度合理結合，把會計法與統計法進行銜接，構筑一個容易理解、操作簡單的物流成本核算系統，實現工業企業物流成本核算的全面性、連續性和合理性。在理論層面上，對物流成本核算體系的內容進行了充實，對物流成本核算體系的要素做了完善，為物流成本核算提供了一種易于操作的新方法；在實踐層面上，采用該方法能幫助企業關注到自身的物流成本總量及資源耗費的具體分布狀況，企業可以有的放矢地削減物流成本，找到新的利潤增長點。

二、統計與會計結合視角下企業物流成本核算分析

工業企業的物流活動貫穿于企業的整個生產經營過程，物流成本的分散性和隱蔽性，造成會計人員歸集物流成本的數據信息時跨度大，收集極為困難。因此，選擇一種既不增加會計人員工作量，又能準確無遺漏的核算方法就變得極為重要。目前，國內外對物流成本核算方法相對比較成熟的研究主要有作業成本法、會計法與統計法三種。作業成本核算法準確度高，但對專業人員要求高，操作難度大，企業應用的意義不大，本文舍棄不用。會計核算方法的原理是把物流耗費從日常的憑證、賬戶、報表等財務會計核算體系的會計科目中剝離出來進行連續與系統的核算，這種方法既簡便易行，還能保證物流成本信息的規范性和連續性。但有些物流費用在日常財務會計體系中無法體現，需要深入挖掘，因此該方法并不能保證物流成本得到全面統計。統計核算方法的原理是在會計期末對成本資料進行分析，篩選出物流成本部分，按照物流管理的要求分門別類地匯總，最后整理出所需的物流成本信息。該方法工作量大，對會計人員專業要求高，只能在會計期末統一組織人員集中核算，缺乏物流成本信息的連續性。而企業需要既有連續性又有全面性的物流成本核算方法，單獨運用一種方法不能達到預期目的。（一）統計與會計結合的工業企業物流成本核算原理。根據上文分析，文本充分利用會計核算法與統計核算法各自的優點，提出了把二者結合起來的新型物流成本核算方法，并將企業物流成本解構成兩方面：顯性物流成本與隱性物流成本。顯性物流成本在現有會計系統中已經得到體現；隱性物流成本沒有在現有會計系統中體現出來，但占比很大，被形象比喻為“物流冰山”。顯性物流成本運用會計核算方法，將會計科目中混入成本費用中的顯性物流成本抽離出來，單獨設置具體的物流成本輔助科目，建立起物流成本輔助賬戶的核算模式，這一方法建立在現有的會計資料的基礎之上，可以起到一舉兩得的效果。對隱性物流成本采用統計核算方法，會計期末通過分析會計資料中與物流成本有關的原始憑證和單據，集中核算出全部物流成本。這種統計與會計相結合的物流成本核算方法既利用了兩種方法的長處，又避免了各自的短處，保證了物流成本數據信息統計的連續性和全面性，同時具有簡便易操作的優點。（二）統計與會計結合的工業企業物流成本核算思路。統計與會計結合的工業企業物流成本核算方法具體實施步驟有以下三步：第一步，仔細梳理企業生產經營的各環節并找到可能產生物流費用的環節，分析影響物流成本的因素。第二步，將發生的物流費用劃分為顯性成本和隱性成本兩部分。對顯性成本要逐一分析并剝離出與物流成本有關的會計科目，特別關注容易忽略的費用，如隱藏在價款或成本里的費用，設置包括范圍、項目和形態三個角度的物流成本輔助賬戶體系。隱性成本的核算需要借助會計期末統計的方法完成，先逐一理清在企業生產經營環節中產生的隱性物流費用，再按其特點對這些隱性物流費用進行統一的歸集與核算。第三步，建立物流成本核算模式，重點開展輔助科目設置的具體工作，詳細完善物流成本科目，并給出隱性成本的具體統計與核算公式，該公式須簡便、實用、科學、準確。（1）會計核算思路。物流成本與物流活動緊密相連，依據物流活動的實際和物流成本構成要素，對物流成本從范圍、項目和形態三方面進行歸類。一是范圍別。企業的物流活動十分復雜，根據生產經營過程可以分為籌備、生產、銷售、退貨和再生五個物流階段，相應地可以建立籌備、生產、銷售、退貨和再生五個物流成本輔助賬戶。這一角度比較直觀，容易幫助企業發現物流費用高、運營效率低的環節，進而對這一環節的物流管理做出改善。二是項目別。企業物流成本按照成本項目分類，可分為運輸、庫存、作業、裝卸、循環處理、物流信息管理六項成本內容。這一角度從物流活動的項目分析物流成本的結構，可以幫助企業發現各環節的物流損耗，有利于企業從整體上對物流成本進行調節和控制。三是形態別。該角度與日常的會計信息系統相吻合，物流成本數據信息的收集較容易。該角度是按照企業物流成本的日常支付形式區分和統計的，企業能夠關注物流費用支出的總額和比例，能夠看到物流費用此消彼長的變化，能找到控制物流成本的關鍵環節。物流成本的耗費形式有兩種：一種是貨幣等財力消耗，又稱委托物流成本，另一種是除貨幣消耗之外的非財力消耗，即人力、物力消耗，也稱為企業內部物流成本。從此角度建立的物流成本輔助賬戶有委托物流成本、貶值費、勞務費、維護費、檢查費、運營費、損耗費、斷貨成本、各種稅費等。為使物流成本輔助賬戶一目了然，利于會計人員簡便操作，把二級賬戶設置為范圍別，三級賬戶設置為項目別，四級賬戶設置為形態別，具體設置如圖1所示：（2）統計核算思路。對于日常會計信息系統難以反映的隱性物流成本，需要運用統計方法進行統一核算。隱性物流成本主要包括原料庫存貨占有資金成本、生產物資占有資金成本、成品庫存貨占有資金成本、由于斷貨形成的訂單取消成本和由于斷貨形成的客戶流失成本五類。這五類隱性成本可以概括為兩部分：存貨占有資金成本和斷貨成本。在進行具體核算時需遵守以下準則:第一，為方便計算，對于存貨占有資金的來源統一按銀行借貸資金計算，不考慮其他來源。存貨占有資金成本計算公式為：存貨占有資金*同期銀行貸款利率。第二，對于由于斷貨形成的訂單取消成本，以該訂單給企業帶來的利潤為準計算；第三，對于由于斷貨形成的客戶流失成本以開發新用戶的費用為標準計算。按照專家理論，流失一名客戶帶來的資源耗費需要開發十二名客戶帶來的收益才能相抵。

三、物流成本核算方法案例研究———北汽新能源公司

（一）公司基本情況。北汽新能源公司，成立于2009年，全稱“北京新能源汽車股份有限公司”，是一家以生產銷售環保乘用車為主的新能源科技公司，號稱“新能源的領導者”。經過幾年的發展，公司研發了新能源汽車的整車系統集成與匹配、整車控制系統和電驅動系統三項具有競爭力的技術。目前公司的主打產品是EV160、EV200、EU260、ES210等純電動汽車。據公司2016年財務報表顯示，2016年主營業務收入為267001.0012萬元，生產汽車21000輛，平均每輛車的成本為13.9011萬元。北汽新能源公司在采購和銷售環節委托的物流公司是中都物流有限公司，該公司負責貨物包裝、裝卸、運輸和保險等。除了外委物流公司外，北汽新能源公司也有自己的物流運輸部門，但運輸設備少，規模小。公司有五個自建倉庫，另租有一個用于盛放原材料的倉庫。（二）物流成本核算方法的應用。（1）會計核算法的實際應用。企業相關財務報表顯示，北汽新能源公司未對物流成本進行單獨核算。現對該公司2016年物流成本賬戶進行歸納和細分，如表1。表1按照統計與會計相結合的思路，對北汽新能源公司產生的物流成本進行了細致和有針對性的分析，歸集了詳細的物流成本信息，并設置了輔助賬戶。（2）統計核算法的實際應用。統計核算法主要應用于對隱性成本的計算，北汽新能源公司的隱性成本包括存貨占用資金成本和斷貨造成的客戶流失成本兩部分。假設每年流失10個客戶，當期銀行貸款年利率為4.35%。斷貨造成的客戶流失成本分為三種情況：因違約造成的罰金，根據簽訂的合同條款，計入營業外支出；本次交易流失，成本等同于本次交易能為企業盈利的數值；客戶流失，成本等同于另外挖掘一名客戶的資源消耗，本文以客戶永久性流失損失為例進行分析。屬于籌備物流成本范圍的存貨占用資金成本為1318.9989萬元，屬于銷售物流成本范圍的存貨占用資金成本為992.0002萬元，兩項存貨占用資金成本合計為2310.9991萬元。客戶流失成本屬于銷售物流成本范圍，為177.1986萬元。因此，存貨占用資金成本和客戶流失成本總額為2488.1977萬元（2310.9991萬元+177.1986萬元），兩項都屬于庫存成本。（三）統計與會計結合視角下企業物流成本核算應用成效分析。（1）北汽新能源公司物流成本的概括解析。歸納分析表1與表2，北汽新能源公司2016年物流成本合計為9478.713萬元，公司2016年主營收入為267001.0012萬元，物流成本占主營收入的比例為3.55%（9478.713/267001.0012*100%=3.55%）。每臺車的平均物流成本為0.4513萬元（9478.713/21000=0.4513萬元），平均每臺車的成本為13.9011萬元，平均物流成本占比為3.25%（0.4513/13.9011*100%=3.25%）。（2）北汽新能源公司物流成本結構解。分析表2可知，物流信息管理成本所占比重只有1%，可以忽略不計，而庫存成本和運輸成本所占比重為99%，兩者發揮著主要的物流作用，公司管理重點也應放在這兩個領域。生產物流成本、銷售物流成本、退貨物流成本及再生物流成本四項相加占比只有26%，而籌備物流成本一項就達74%，公司應重點關注庫存環節的物流活動。運費、勞務費和存貨資金成本所占比重達到85%，三者是公司需重點管控的領域。企業內部物流雖然規模小，但企業內部物流費用占比為59%，比委托物流成本高，投入與產出不成正比，因此，加強內部物流費用的控制非常重要。隱性成本所占比重為26%，雖然占比低于顯性成本，但也必須予以重視。隱性成本中的存貨資金成本占總物流成本的24.38%，如此高的比例，折射出企業對原材料和產品等物資管理的效率不高，應當積極實行零庫存和訂單式生產等管理制度。電動乘用車中每組電池的價格近10萬元，北汽新能源公司為保證正常生產，每周必須常備電池350塊，電池存貨占有資金高達3500萬元，資金成本達152.25萬元。此外，公司的銷售倉庫常年保有產品價值約為23018萬元，資金成本達1001.28萬元。如果北汽新能源公司改變原材料的供應方式，要求電池供應商源源不斷的提供電池，公司就無需常備電池，僅此一項即可減少費用152.25萬元。公司如果采用訂單式生產，根據客戶需求安排有針對性的生產活動，撤銷銷售倉庫，每年可節省費用1001.28萬元。僅此兩項即可然節省費用1153.53萬元，雖只占物流總成本的12.17%，但可將其投入到研發等關鍵領域，以改變公司常年虧損的現狀。

四、北汽新能源公司物流成本核算優化建議

北汽新能源公司的產生的諸多物流費用都被劃為制造費用和管理費用，同時公司管理層沒有意識到資金占有成本等隱性物流成本的巨大損耗，也未對這部分隱性成本進行核算。基于以上原因，提出以下建議：（一）加強核算與管理的專業化。公司要高度重視對物流成本的核算與管理，首先要在日常財務會計系統中設置物流成本核算輔助賬戶，其次需要建立專門的物流成本核算中心，集中統一核算管理與物流活動有關的成本，包括資金占用成本和斷貨成本等各種隱性成本，如此才能真正做到物流成本核算的合理與專業。另外，要從人才培養上滿足物流成本專業化核算的需要。實現物流成本核算與管理的專業化，人才是關鍵。目前有相當數量的基層企業會計人員只懂得日常會計工作，對會計與統計的物流成本核算不了解，把物流費用從會計資料中剝離出來非常困難，隨著時間的流逝，造成了大量會計資料和數據的流失，使會計期末統計物流成本信息時，不得不耗費大量人力物力。特別是會計人員缺少對物流數據的敏感度和分析能力時，往往造成大量隱性物流成本數據得不到關注和統計，這是形成“物流冰山”的主要原因。企業的健康發展不僅要求會計人員提供日常財務報表，還要向管理層提供成本分析報告，這就要求財會工作人員必須專業、高效的把會計與統計的方法應用于財務報告中。在培養人才方面，公司可引進一部分高端人才；同時加強對公司現有會計人員的業務培訓力度，培養出滿足企業發展需要的會計從業人員。（二）強化隱性物流成本的核算與管理隱性成本主要。包括存貨占用資金成本和斷貨造成的客戶流失成本兩部分，占總物流成本的比例一般較高。因此，要減少隱性成本，首先要優化庫存管理，千方百計減少原材料庫存和產成品庫存。減少庫存不僅可縮減成本，還能降低產品的貶值風險。在這個科技日新月異的時代，產品的更新換代速度非常快，2015年公司銷售主打產品是EV200，2016年就被更先進的ES210取代。其次，避免斷貨。原材料斷貨造成生產停滯，產生待產成本；產成品斷貨不能按時交貨，造成訂單取消，甚至造成影響較大的客戶永久性流失。公司可以采取有針對性的措施，盡量減少隱性成本。比如，與上游的原材料供應商進行談判，實行原材料供應商駐廠，以減少原材料的庫存，或更換為更優質的供應商取消倉庫，實行零庫存；在互聯網技術如此發達的今天，實行訂單式生產，以滿足客戶個性化要求，這樣做不僅迎合了顧客的心理，同時還減少產品的庫存降低成本等。（三）促進大數據及云會計技術同物流成本核算的融合。工業企業作為連接供應商和銷售商的中間領域，起著聯通上下的作用，在采購、生產和銷售等商業活動領域中會產生大量數據，現有的會計核算系統只能儲存和處理標準的、貨幣形式的數據，一些隱性物流成本往往難以全部體現出來。隨著計算機技術的不斷發展，大數據的應用已經滲透進各行各業。大數據既可以儲存海量的信息，又可以處理各種非標準的、非貨幣形式的數據，可以把大數據技術引用到物流成本核算體系中來。利用大數據技術，企業不僅可以關注到大量的隱性物流信息，還可以借助信息共享的云會計技術平臺實現對物流成本數據的歸集、分析、計算和應用等最優化管理和改善。比如，上游原材料提供商可以根據信息共享平臺上的數據及時提供原材料，避免庫存和缺貨；外部委托物流企業可以根據數據實現精確的配送，節省運營時間，提高運營效率。因此，將大數據及云會計技術應用到我國企業物流成本核算中勢在必行。

作者:楊昕 單位:江蘇聯合職業技術學院常州劉國鈞分院