作業成本法商業銀行成本核算研究

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【摘要】在國家不斷推動金融市場的高水平對外開放，以及國家經濟體制的深化改革的大背景下，商業銀行需要改進成本核算方法，而作業成本法可以幫助成本控制，發展低成本+高風險的業務，以達到提高利潤的最終目標。但是目前國內商業銀行對作業成本法的運用不夠成熟，還是主要采用傳統成本核算方法。論文結合商業銀行成本核算的現狀，分析作業成本法對商業銀行成本核算的影響和存在的問題。

【關鍵詞】作業成本法；商業銀行；成本核算

1商業銀行的成本核算現狀

國家近幾年經濟發展迅速，商業銀行的數量和規模都在擴大，但是全球經濟的增速在放緩，商業銀行想要保持較高的利潤率面臨著很大的壓力，因此，加強成本核算，降低成本是國內商業銀行的必經之路。同時利率市場化的發展加劇了銀行間的競爭，銀行需要了解產品、客戶以及部門的成本信息，從而作出正確的經營決策，國內規模比較大的商業銀行已經開始通過多種方式來規范成本核算，但是由于商業銀行的間接成本大，成本分配的難度也相對較大，因此仍存在一些問題需要解決。

1.1成本分類粗略

多數商業銀行的間接成本只是按照業務數量、職員數量來進行簡單的分類，這樣可能會出現不同難度的業務分配到相同成本的情況，甚至會出現交易頻繁的業務成本占比少的情況，那么最終反映出的成本信息就會與成本不符。此外，在運營中，銀行會忽略一些變動費用的精細化核算，如招待費、安保費、宣傳費、辦公費，這些費用也會影響到銀行整體的成本核算。銀行產品根據內部管理需要和客戶需要進行多重分類，帶來成本核算對象的分類也十分靈活，不同層次的需求產生不同的成本信息，也就要求精確度更高的成本核算。需要通過動因來確認對應產品、客戶以及部門的成本信息，對作業進行動態的追蹤和反映，提高管理效率，有效地指導銀行的經營活動，共同完善銀行的管理體系。

1.2成本核算方法落后

商業銀行絕大多數采用變動成本法或完全成本法這2種傳統的方法進行成本核算。變動成本法只是將成本形式劃分為變動成本和固定成本，完全成本法則是將所有的制造成本都歸納給單位產品。但是銀行的成本中，需要考慮風險要素，規避風險產生的費用應歸為風險成本，按傳統成本核算方法，難以在會計核算中準確地反映或有風險成本，那么核算出來的產品成本信息并不完全。除此之外，銀行還會采用與行政管理相關的成本核算方式，如成本費用項目預算定額管理制度。通過上級的決定來進行成本核算，員工只是聽指令辦事，削弱了員工的積極性，無法統一員工與上級的利益，員工只需要完成手中的任務，上級難以及時發現問題，從而影響成本核算的準確度。

1.3成本核算流程滯后

實際中，銀行的成本管理多是事后分析，缺少了成本預算的步驟，只是對過去業務形成的歷史信息進行核算，流程中沒有自主進行核算，不能很好地監測到成本的變動，也不能很好地把控產品的成本。目前銀行收集的許多數據需要人工輸入，受到主觀因素影響，會出現一定的偏離現象。加上主管部門擁有著較多權益，會增加成本核算的舞弊風險。而且銀行目前的成本核算流程不算完善，存在員工執行不力、違規行為等問題，直接影響了成本的核算。同時由于流程中的考核制度不完善，管理不到位，給成本核算帶來了很大的阻力。

2商業銀行中的作業成本

作業成本法是為了讓資源得到有效的分配，首先需要將資源費用分配到各個作業中。因此要確認和核算資源耗費，然后再將性質相同的業務劃分為一個大的作業庫，最后要分辨出影響資源分配的動因，促進資源更準確地分配到相應的作業中。此外，還需要以影響作業的動因為依據，分配作業成本到成本對象，使得成本核算更加準確，也能夠更快地對成本變化作出反應。因此，商業銀行中的作業成本，需要明確資源、作業、動因、成本對象這4個要素。

2.1資源

商業銀行在經營過程中消耗的所有生產資料（人力、物力、財力）都算資源。在成本核算時，不僅要將直接耗用的資源計入作業中，還要將間接耗用的資源計入作業。銀行中的耗用間接資源主要有人工費、業務招待費、設備的折舊等。銀行資源的消耗也分為自身的消耗和提供服務的消耗，不同原因的消耗需要分配到不同的作業上來，所以銀行需要根據實際情況來確認與分配資源。

2.2作業

作業是銀行日常經營活動中消耗資源與提供最終產品和服務有關的活動。作業貫穿了從使用資源到提供最終的服務產品的整個過程，也貫穿企業的經營活動，經營活動是依靠著不同性質的作業來進行的，因此需要深刻地了解銀行運營的過程，提高作業劃分的準確度。但是在劃分作業時，不宜過于細致，也不宜過于粗略，太細致會使得分析煩瑣與紊亂，太粗略則不能達到成本核算精確的目的。另外，需要把同一種資源成本驅動影響的作業劃分為同一類，建立合理的作業中心，作業中心的數量取決于銀行的業務范圍，一般可以分為柜臺作業中心、客戶業務作業中心、后臺作業中心等。而銀行提供的一項服務或產品是由一個或多個作業中心構成的。

2.3動因

作業成本法中的動因涉及2種：一是資源動因；二是作業動因。資源動因主導著資源的分配，是資源分配到各類作業的依據，也是引導間接費用分配到作業的依據，能夠促進成本的節約。資源動因能夠提高作業效率，通過分析資源動因來從源頭上控制成本，在核算成本時控制成本，這在整個成本核算流程中起至關重要的作用。如果有同行業的資料或該作業的歷史資料，就可以分析出耗用的規模以及資源的使用效率。資源動因的正確分析，不僅能夠正確地分配成本，還影響整個成本核算與控制的流程。作業動因是最終的成本對象消耗作業的原因和方式，是作業中心中的費用分配到最終產品或服務的依據。銀行在成本管理過程中，可以通過作業動因和最終產品或服務的聯系來判斷作業是否有增值的可能。若作業能為最終服務提供與眾不同的作用，而且有重大的影響，那么可以認為該作業有增值的作用，也就是增值作業。根據作業動因的分析，銀行需要增加增值作業，盡可能地減少非增值作業，保證和提高產品的價值。

2.4成本對象

成本對象就是銀行最終出售的服務和產品，也就是核算的目的。資源根據資源動因分配到作業，作業通過作業動因分配到成本對象。成本對象的設置主要是為了符合市場和客戶的需求，近幾年，銀行的成本對象在不斷增加，需要資源的種類越來越多，構成的作業多元化，加劇了核算的難度。

3運用作業成本法的優勢

3.1提高成本核算的準確性

作業成本法能夠滿足多樣化產品和服務的成本分配，通過資源消耗的原因尋找成本對象，根據成本動因將間接費用分配給相應的作業，再根據作業的動因將成本分到對應的成本對象上，改變了傳統成本核算中單一的分配標準。成本的發生和成本對象一一對應，為銀行的決策提供更加準確的成本信息。隨著市場的發展，商業銀行的相關管理和經營費用占比不斷上升，作業成本法可以明確地反映出成本發生的原因，從而對間接成本加強監控，提高成本核算的準確性。

3.2優化業務流程和成本結構

作業成本法不僅核算產品成本，還核算作業成本和動因成本，以作業成本為核心，對成本進行確認計量，建立多維度的成本核算體系，全面分析產品組合的成本，針對業務流程抓住主要作業，通過分析其中的聯系，改進產品的生產價值鏈。隨著信息系統建設水平的提高，可以結合各類財務資源，利用作業成本法進行綜合整理和運用，構建成本庫。此外，作業成本法能作為產品或服務的定價基礎，幫助管理者對自主提供或外購服務作出決策，優化業務流程和成本結構。

3.3構建科學的績效評價體系

作業成本法重視作業的動因，未使用資源和非增值作業耗費的資源的成本不計入成本對象，提高業績評價的客觀性。此外，由于業務流程的優化，成本預算的合理，使得整體目標的設定能夠與部門的經營目標相結合，從而激發員工的積極性，提高作業的效率。同時基于作業成本法的績效評價能通過對作業所需成本的高低來劃分關鍵業績指標，區分增值作業和非增值作業之間的差別，改進作業成本的管理，為構建科學的績效評價體系提供信息依據。

3.4利于作出科學的決策

商業銀行需要有適合自身發展的市場定位，這很大程度上取決于管理者的決策，作業成本法通過成本動因對應到產品，在進行成本動因分析時能夠識別出產品的盈利能力，為商業銀行的管理者在面對舊產品停產、新產品引進等問題時提供更加精確的成本數據，同時也能針對不同的產品和不同的服務提出不同的策略。由此可見，作業成本法的應用能夠增強商業銀行決策的靈活性與科學性。

4作業成本法運用中存在的問題

國內的商業銀行已經意識到成本核算對自身發展的重要性，并逐漸將作業成本法用于實踐，但是國內的商業銀行對作業成本法的使用處于初級階段，缺少實踐經驗，加上實際情況遠比理論上復雜，因此在運用中仍存在一些問題。

4.1輔助技術不成熟

商業銀行的產品服務豐富，產生大量的費用成本信息，需要一個綜合的信息系統來歸集分類信息，統計分支機構和網點的數據，但是目前缺少一個成熟的信息收集分類系統，在面對龐大的業務量時，無法分析準確的成本信息，導致信息采集不完整，這將大大地制約了作業成本法在商業銀行中的運用。長遠來看，信息系統的開發對商業銀行的經營有很大的益處，但是目前銀行已經有一個比較固定的操作系統，若要改變，需要各個方面的修整。同時因為缺乏實踐經驗，信息系統等輔助技術需要時間來探索，這會導致在短期內的成果不明顯。

4.2作業定義和作業動因劃分不準確

作業成本法能順利實施的前提是能正確區分作業以及作業動因。使用作業成本法也是為了能更加合理地劃分成本到對應的作業上，但商業銀行的業務多種多樣，加上金融市場的開放，新型業務的開發，導致間接費用增加，使得作業劃分更加復雜。錯誤的劃分會讓成本信息的核算不真實，從而影響最終的成本管理與決策。這是由于商業銀行的從業人員缺乏相應的專業知識，判斷作業的能力欠缺，雖然銀行會定期培訓員工，但國內的實踐經驗少，國外的經驗不能完全適用于國內的業務，這也是目前面臨的一個大問題。

4.3目前業務流程不匹配

為滿足客戶需求，商業銀行豐富自身產品，業務流程也隨之增加，但是各個流程的處理效率無法保證，在面對如維護客戶這種自主性比較強的工作，沒有嚴格的規范。特別是在銀行的基層網點，業務流程管理仍然處于比較混亂的狀態，這導致作業成本增加卻沒有增加收益。同時一些原有的老舊流程，不能配合作業成本的管理，收集成本信息需要投入更大的人力資源，使用作業成本法核算不僅沒能提高核算管理效率，甚至還增加了成本。

5解決問題的建議

5.1加大前期資金的投入

想要更好地利用作業成本法，信息系統的更新是必然的，雖然在現有的基礎上建設信息系統需要在前期投入大量的資金，但是長期來看，這是有利的建設。前期資金的投入，能夠在未來創造收益，提高管理效率。國內已經有小部分股份制商業銀行投入大量資金建立了比較完善的信息系統，但是資金的分配需要有計劃性、有所選擇、有所針對，根據工作成本分配資金，盲目的投入會導致資金浪費，難以得到預期的結果。

5.2加強人才的培養

作業成本法比傳統成本法要復雜，需要對應的財務人員來進行操作，人才是銀行能更好地利用作業成本法的基礎，專業對口的人才能提高作業以及作業動因的劃分，提高成本信息的準確性。同樣也需要系統開發人才，成熟的信息系統能夠提高工作效率，這就需要銀行通過人才招聘或定期的培訓與考核中加入相關內容，確定培訓目標，設立獎懲機制，增強理論知識的教育，提高工作人員的能力，能更好地將作業成本法運用在實踐的業務中。

5.3推動新流程的建立

目前的業務流程缺少標準，不夠規范，無法與作業成本法配合管理，好的流程對于商業銀行來說十分重要。好的流程建設需要由管理層帶領，集思廣益，加大對流程的研究力度，不僅是開發新的流程，還要對實施流程進行落實。新的流程建設好后要通過實踐去檢測是否合理，通過實踐發現問題，并進行改進。同時要注意社會經濟的發展，不能將眼前的目標作為流程改進的終點，流程頻繁的變化會浪費過多的資源，因此從長遠的角度設計流程可以適應時代的快速發展。

6結語

商業銀行注重成本是不可避免的趨勢，國內的商業銀行也在不斷嘗試將作業成本法加入成本核算中，由于國內實踐經驗不足，實施中存在許多問題，作業成本法沒能靈活地與成本管理進行結合。商業銀行加強作業成本的實施是十分有必要的，但是一步到位推廣作業成本法是不可能的，需要在實踐中一點點推進，合理運用以提高銀行的核心競爭力，推動戰略目標的實現。

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作者：歐超慜 單位：北京師范大學珠海分校