會計監督研究論文

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摘要:從事會計信息質量財政檢查工作,結合工作實際認為,單位內部監督是會計監督體系中必不可少的組成部分;社會監督除了提高專業水平和加強隊伍建設外,還需加強執業道德和監督機制的約束;單位內部監督、社會監督和國家監督必須有機結合,構成完整的會計監督體系,才能更好地發揮會計監督應有的作用。結合實際檢查工作中發現的問題,提出解決和完善的方法和對策,論述如何使會計監督體系更加完善,提高會計監督力度。

關鍵詞:會計法;會計監督;會計信息失真;治理對策

一、會計監督主體及現狀

會計監督是在會計工作中,通過記錄、計算、分析和檢查,對機關、企業、事業單位和其他經濟組織等生產經營活動或預算執行情況進行監察和督促的一項管理活動。會計監督是會計的基本職能之一,同時又是經濟監督體系的重要組成部分。

會計監督的主體是指由誰來實行會計監督,根據2000年7月1日起實施的《中華人民共和國會計法》第5條“會計機構、會計人員依照本法規定進行會計核算,實行會計監督”;第31條“有關法律、行政法規規定,須經注冊會計師進行審計的單位,應當向受委托的會計師事務所如實提供會計憑證、會計賬簿、財務會計報告和其他會計資料以及有關情況”;第33條規定,“財政、審計、稅務、人民銀行、證券監管、保險監管等部門應當依照有關法律、行政法規規定的職責,對有關單位的會計資料實施監督檢查”的規定,《會計法》從不同層面確定了會計監督的主體,把會計監督分為單位內部監督、社會監督和國家監督。

隨著市場經濟的發展,會計信息失真現象越來越嚴重,會計監督的重要性日益突出。會計界在討論會計監督職能時存在多種觀點,有的認為,單位內部監督不屬于會計監督體系,僅是單位內部核算和控制,起不到會計監督的作用;有的認為社會監督所面臨的最大問題是執業水平低下和缺少足夠的專業隊伍,需提高注冊會計師的專業水平和培養更多的專業人員才能加強社會監督;有的認為,要加強國家監督就必須定期開展各部門行業的大檢查,維護國家財經法律法規。

因本人從事會計信息質量財政檢查工作,結合工作實際認為,單位內部監督是會計監督體系中必不可少的組成部分;社會監督除了提高專業水平和加強隊伍建設外,還需加強執業道德和監督機制的約束;單位內部監督、社會監督和國家監督必須有機結合,構成完整的會計監督體系,才能更好地發揮會計監督應有的作用。因此,在本文中將結合實際檢查工作中發現的問題,提出解決和完善的方法和對策,論述如何使會計監督體系更加完善,提高會計監督力度。

二、目前會計監督存在的不足

(一)單位內部監督形同虛設

一方面,會計人員是國家財經法規的維護者;另一方面,會計人員又是本單位的經濟管理人員,要維護本單位的經濟利益。會計人員的這種雙重身份決定了會計監督的復雜性和艱巨性。

在市場經濟條件下,從會計人員在企業所處的地位來分析。其一,會計人員屬企業的普通員工,他的各種利益均受制于企業,若要會計人員監督廠長經理,實際是一種“虛擬”監督,原因在于廠長經理與會計人員的利益關系要比國家與會計人員的利益關系具有更大的“趨同性”。況且要一個命運都攥在他人手中的會計人員去監督他人,豈非兒戲?其二,要會計人員按法規要求對企業經營施行監督是一種外部強制力,問題在于,會計部門是否執法部門,會計人員是否執法人員?誰來保障他們的執法力度和彌補他們因執法而遭受的利益損失?實際上把這種超負荷的監督職能強加于無職無權的會計人員身上,其結果只能導致法規效力的弱化,而會計人員的唯一選擇就是為自身利益所驅使,站在企業一方。

在實際工作中,有些單位的會計人員片面理解廠長經理負責制,認為領導說怎么辦自己就怎么辦;有些單位領導人認為自己對單位的一切工作負責,會計監督也是“我怎么說,你們就怎么辦”,有許多單位領導人認為,會計人員對領導批辦的財務收支進行抵制是“與自己過不去”、“不支持領導工作”,甚至采取不法手段對在監督中堅持原則的會計人員進行打擊報復等等。這些認識在當前帶有一定的普遍性,是導致會計監督普遍弱化的重要原因。

在對南平市的一家事業單位的2007年會計信息質量檢查中發現:單位公款60萬元以會計人員個人的名義作定期存款,存期達二年。究其原因是單位領導為幫在銀行工作的朋友完成存款任務和為了區區6000元的協儲費,竟然不顧國家財經法規規定公款私存,而且相關法律法規已明確規定挪用公款達三個月以上的,可視同貪污公款。由此可見,單位領導和會計人員的專業知識和法律意識的淡薄,單位內部監督的難度可想而知。

(二)社會監督流于形式

社會監督主要是依靠社會中介機構如會計師事務所中的注冊會計師接受委托對單位的經濟活動進行依法審計,并據實作出客觀評價的一種監督形式。但在市場經濟的條件下,執行社會監督的中介機構是靠收費來生存,經濟效益的最大化成為了中介機構的經營目標,而且中介機構之間的競爭同樣十分強烈。為爭取更多的客戶中介機構往往不惜對委托方的需求進行曲意逢迎,喪失了社會監督的客觀公正性。

典型的例子有眾所周知的原世界“五大”會計師事務所之一的安達信,在對安然、世通等企業的社會監督中迎合委托方的需要,提供虛假財務報告等舞弊行為,導致了一場波及全球的對社會監督的信任危機。

在實際工作中,這樣的例子卻數不勝數,例如在2008年的會計信息質量檢查中發現:2007年3月南平市某單位把2003年購進的房產按賬面凈值轉讓給關聯企業,未實施資產評估。而在檢查結束后征求被查單位反饋意見時,該單位又補充了轉讓資產時的評估價和轉讓價基本相符的資產評估報告,解釋說檢查時經辦人員一時找不到評估報告。檢查人員隨即調取了資產評估事務所的2007年的評估檔案,發現在該項目的評估目錄上有涂改痕跡,再調取該所的評估收費發票存根,發現該項目的收費時間為檢查組撤離被查單位之后。在事實面前,資產評估人員承認了評估作假的行為:(1)虛假補充評估報告;(2)按委托方要求將轉讓價核定為評估價,嚴重低估資產。

(三)國家監督不到位

國家監督雖較為客觀,但由于力量薄弱,監督面十分有限。國家監督主要依靠財政、審計、稅務、人民銀行、證券監管、保險監管等部門依照有關法律、行政法規規定的職責,對有關單位的會計資料實施監督檢查,同時履行對單位內部監督和社會監督的再監督。

然而,在當前條件下,各級的國家監督部門人員編制少、機構規格低和經費短缺的限制,無法對本級的會計單位實施全面的監督檢查,更談不上對上級單位的監督檢查,只能象征性地抽樣監督,或頭痛醫頭腳痛醫腳;監督手段的落后,信息化建設水平低,信息交流平臺沒有構建,無法實現與工商、稅務、審計、銀監等部門的信息共享和信息交流,導致各監督部門各自為政,出現重復檢查或會計監督的空白;有關會計監督操作實務的辦法在法律效力上比較低,無法滿足實際會計監督的需要;與《會計法》銜接的相關法律法規不夠完善,使監督的結果難以執行和落到實處。

眾所周知,近年審計署轟轟烈烈開展的“審計風暴”得到了社會各界的廣泛認同,但因“雷聲大雨點小”、“發現的多處理的少”又成為其詬病。

三、加強會計監督職能的對策

(一)會計監督環境的優化

.法律環境的優化。(1)要不斷健全和完善以《會計法》為中心的會計法規體系。研究制定與《會計法》相配套的法規、制度或實施辦法,以保證《會計法》各項規定的貫徹落實。例如將財政部的《財政部門實施會計監督辦法》在合適的時候,升格為國務院的《會計國家監督條例》,提高會計國家監督的權威性。(2)促進《會計法》與相關法律的銜接。修訂后的《會計法》雖然在治理會計違法行為的處罰力度上有所加大,但存在對違紀單位的經濟處罰彈性較大,無威懾力;對相關人員的責任追究主體不明,無法落實;《刑法》對會計違法的制裁力度較小,使違法犯罪的成本過低,知法犯法的幾率增大。建議修訂《刑法》時,要加大對會計違法犯罪的打擊力度,同時在其他經濟法律法規中也要對會計違法做出相應的規定,擴大對違法犯罪行為打擊的輻射面,增強各法律之間的相容性和互補性。(3)規范《會計法》、會計準則和會計制度的關系。中國目前是會計制度和會計準則并行,在這種情況下要處理好《會計法》、會計準則和會計制度的關系。由于會計制度比《會計法》的規定具體詳細,《會計法》和會計準則較為原則抽象,會計制度成為會計操作和會計監督的標準。這樣不利于全面貫徹《會計法》。今后對會計制度要逐步弱化,將有關會計確認計量問題轉移到會計準則中,將有關納稅問題轉移到稅法中,使《會計法》成為會計管理真正意義上的根本性法律,使會計準則成為會計操作的根本性技術標準。

2.會計職業道德環境的優化。當單位利益與法律法規不一致時,會計人員堅持原則、維護國家法律法規,往往會遇到來自各方面的阻力,這就要求會計人員有很高的獨立、客觀、公正的精神境界。

英美會計界基本上不受政府的影響,法律沒有授權會計人員監督的特權,也沒有強加會計人員監督的義務,會計監督主要通過外部監管及市場基本經濟法律來實現。內部會計監督則是在所有權監督體系下實現的,這一過程對會計人員的職業道德素質要求很高。在中國當前的環境下,會計人員還不能做到完全行業自制,盡管主要依賴法律制度,但提高會計人員職業道德仍然是十分重要的。

會計人員認真履行會計監督職責,完全是對單位領導人負責,避免單位領導人因不了解會計法規制度而觸犯法律。一方面,單位領導人要支持、保障會計人員依法進行監督,為會計人員撐腰,幫助解決會計人員在監督中遇到的實際困難和問題,在單位內部為會計人員進行有效地會計監督創造一個良好的環境;另一方面,單位領導人自己要以身作則,支持會計人員履行監督職責,尤其不應對會計人員依法履行監督職責進行干擾、阻撓。

公正是會計職業道德的具體體現,它同樣要求注冊會計師應當具備誠實的品格,公平、不偏不倚地對待利益各方。注冊會計師的審計目標既查錯防弊、又要對鑒證報表的公允性發表意見,必然對注冊會計師的自身素質提出了更高的職業道德標準要求。

要嚴格行業準入制度,嚴格退出機制,建立行業執業質量檢查制度等,提倡公平競爭,防止違規違紀的無序競爭,維護會計師事務所和注冊會計師的合法權益,支持其客觀、公正執業。

(二)減少會計監督中的利益沖突的負面影響

1.企業所有者與企業經營者的利益沖突。企業經營者關注的是自身的收入、聲望、地位、提升機會等,與企業所有者企業可持續發展和價值最大化的目標不一致。正是由于這種利益沖突,需要設計有效的約束機制來保證所有者權益的實現,建立由第三方委托的社會長效監督機制,由政府監管部門或監管行業委托注冊會計師事務所進行審計,確保審計報告的客觀、公正;建立職業經理人的評估機制,目前中國職業經理人少之又少,很多企業的負責人不是具備行政身份就是家族式經營,對職業經理人的長效評估機制尚未建立,不能從市場角度客觀地體現企業家的價值。

2.會計師事務所的職業原則。受雇者為雇主服務獲取報酬,為雇主負責,這是市場經濟中的基本規則。但本該遵循獨立、客觀、公正的注冊會計師行業在激烈的市場競爭中,為保證自身的生存和發展也認同了此項規則,在實際工作中為爭取客戶而迎合委托方的需求不惜造假舞弊,嚴重影響了社會監督的客觀公正性。

要讓注冊會計師行業遵循獨立、客觀、公正的原則就必須把其從殘酷的市場競爭中解脫出來,讓委托方成為獨立于企業的第三方,可以是政府或行業監管部門,還可以在有資質的事務所中隨機抽取選擇,把會計師事務所的利益和企業選擇權分離。

(三)國家監督、社會監督和單位內部監督的有機結合

1.充分發揮單位內部會計監督的基礎作用。會計資料直接出自于單位會計人員之手,社會監督和國家監督的直接對象都是單位的會計資料,沒有單位內部監督,其他監督均無從談起。單位內部監督雖然屬管理者的行為,但《會計法》從中國實際出發,仍然對單位內部監督作出了明確的規定,包括了內部機構的設置、人員配備、監督內容、監督方法等方方面面的內容,其根本目的就是為了促使單位內部監督功能的有效發揮。外部監督部門即使可以發現會計的造假現象,但畢竟是一種事后的行為。單位內部監督是一種實時的監督,能及時防止會計造假現象的出現。且外部監督不能面面俱到,很難對所有的單位進行審查,只有以單位內部監督為基礎開展再監督,但并不是完全依賴單位內部監督,而是對單位內部監督進行再監督和有控制的利用。

2.充分利用社會監督的資源。盡管現實中的注冊會計師執業還存在這樣那樣的問題,但注冊會計師事業是市場經濟發展必不可少的,在不斷改進獨立審計的同時,必須充分發揮注冊會計師在社會經濟活動中的監督和服務作用。注冊會計師隊伍是社會監督的主要力量,除有關法律、法規規定須經注冊會計師進行審計的項目,其他會計監督主體也要充分利用這一寶貴資源。法律法規沒有規定必須進行會計報表審計的企業,其所有者可以要求注冊會計師行使監督權,將其作為內部審計的深化,或作為解除經營者受托責任的正式手續。

目前財政部門已實施國有企業年報委托審計,其他監管部門也應積極借鑒這一做法。委托注冊會計師進行審計,政府監督部門不再直接面對各式各樣的單位,而是通過對注冊會計師審計結果的監督來達到監督單位會計的目的,這樣不僅可以提高監督的效率,還可以提高監督的質量。

3.協調政府各部門監督行為。政府會計監督部門雖多,但是各部門之間是各司其職,因此各部門在會計監督過程中要明確各自的監督權限,應當依照法定的范圍實施監督檢查,不能超越范圍和權限,以免擾亂正常的監督秩序,造成該管的沒人管,不該管的誰都管的混亂局面;理順財政部門和行業監管部門對會計師事務所的再監督職能,加大行業監管力度;監督部門應對檢查出具檢查結論,并對結論負相應的責任,不能光檢查而沒有結果,同時應將檢查結論按程序在媒體上公告,接受社會監督的再監督,以約束監督管理部門的行為;監督部門應構建信息交流平臺,提高信息化建設水平,實現財政、工商、稅務、審計、銀監等部門之間的信息共享和信息交流,盡可能利用已有的結論,加強部門之間的配合,協同開展會計監督,避免重復檢查,突出監督重點,實行綜合治理的原則,充分發揮各種專業監督的作用,提高會計監督的力度。

總之,完善會計監督體系是實施有效會計監督的必備條件。既要具備系統本身運作所必需的環境,還要使會計監督系統的各個構成要素之間遵循一定的作用機制,完善會計監督系統的外部環境優化和內在作用機制,才能進一步提高會計監督力度,維護國家財經法規。

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