新時期環(huán)境會計的理論與應用

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環(huán)境會計是以自然資源耗費應如何補償為中心而展開的會計,是對環(huán)境負荷進與出的記錄。基本定義可表述為:環(huán)境會計是運用會計學的理論與方法,采用多元化的計量手段和屬性,從社會利益角度對各會計主體的環(huán)境管理系統(tǒng)以及經濟活動對環(huán)境的影響進行確認、計量和報告的一門邊緣性的新興學科。環(huán)境會計中的環(huán)境有其特定的含義,它是以人類為主體的社會經濟系統(tǒng)的外部環(huán)境,由除人類以外的其它生物體和非生命物質構成。從環(huán)境會計的基本屬性上說,環(huán)境會計仍屬于會計學的一個分支,但它同時又是會計學同環(huán)境科學、生態(tài)學、環(huán)境經濟學、發(fā)展經濟學等相結合的產物。因而環(huán)境會計除要秉承會計學的基本原理和基本方法外,還要吸取借鑒包括環(huán)境科學、環(huán)境經濟學、發(fā)展經濟學等學科和領域的一系列觀念和方法,在此基礎上形成環(huán)境會計的理論與方法體系。

一、環(huán)境會計對象

環(huán)境會計的對象是環(huán)境會計所計量和報告的企業(yè)的環(huán)境活動和與環(huán)境有關的經濟活動。這些活動一是企業(yè)與環(huán)境有關的經濟活動,是指企業(yè)對環(huán)境資源的不斷損耗和不斷補償的循環(huán)過程。環(huán)境資源的損耗是指由于環(huán)境資源的消耗失控、重大事故等造成的環(huán)境污染、生態(tài)惡化的損失;環(huán)境資源的補償是指企業(yè)治理污染、改善環(huán)境及以各種形式上交的對環(huán)境補償的支出等。這些活動的特點是能夠以貨幣表現或者形成財務問題,能直接涉及到企業(yè)的財務狀況和經營成果的環(huán)境活動,是環(huán)境會計核算的表現形式,通常表現為環(huán)境資產、環(huán)境負債、環(huán)境成本等環(huán)境會計要素。二是企業(yè)單純的環(huán)境活動,這些活動包括企業(yè)的環(huán)境目的與環(huán)境政策、措施,員工的環(huán)境教育和環(huán)境素質的提高。它們雖然暫時并不直接涉及到財務狀況和經營成果,但從國外的初步實踐來看,應將其列入對外信息披露的范圍之內。

二、環(huán)境會計目標

環(huán)境會計目標是環(huán)境會計理論的基礎和邏輯起點,其內容是組織相應的會計核算,充分披露有關的環(huán)境會計信息,確認和計量企業(yè)在一定期間的環(huán)境經濟效益和經濟損失,為社會各決策單位實施經濟和環(huán)境決策提供充分的信息。環(huán)境會計披露的信息主要應有環(huán)境成本、環(huán)境負債、與環(huán)境成本和環(huán)境負債相關的特定會計政策、報表中確認的環(huán)境成本和環(huán)境負債的性質等信息。

環(huán)境會計提供的環(huán)境會計信息,對不同的使用者有不同的作用。國家政府和國家法律制定機關可以利用這些信息,制定環(huán)境政策和法律規(guī)范,加強宏觀管理和控制;環(huán)境保護部門可以了解環(huán)境污染和環(huán)境保護的情況,對過去的措施做出評價,對未來做出規(guī)劃;企業(yè)管理者可以評價和衡量企業(yè)對社會和環(huán)境責任的履行情況,實施正確的環(huán)境措施;社會投資者和債權人可以對企業(yè)的環(huán)境風險和盈利前景做出客觀的評價和恰當的定位。

三、環(huán)境會計假設

環(huán)境會計假設是進行環(huán)境會計工作的前提。為了使環(huán)境會計核算程序和方法有統(tǒng)一、穩(wěn)定的前提,必須依據人們對環(huán)境資源的認識,做出合乎邏輯的推理和判斷。環(huán)境會計的基本假設就是對這種具有高度的不確定性和不斷變化的環(huán)境與會計之間的復雜關系所做出的合乎邏輯的判斷。它在傳統(tǒng)會計假設的基礎上,兼有獨特的、新的內涵,與傳統(tǒng)的會計假設一起構成環(huán)境會計核算運行和發(fā)展的基本前提。

(一)環(huán)境會計主體假設

會計主體是指會計人員進行核算采取的立場及空間活動范圍的界定。明確了會計主體,才可以界定環(huán)境資產和環(huán)境負債,才能正確衡量環(huán)境收益和環(huán)境成本。以會計主體為環(huán)境會計的基本前提條件,對其行為特性的核算范圍從空間上進行有效的界定,才能正確反映一個經濟實體所享有的環(huán)境資產和應承擔的環(huán)境負債,才能正確地計算環(huán)境收益或可能產生的環(huán)境損失,才能提供準確的環(huán)境信息。

(二)環(huán)境資源價值假設

由于環(huán)境資源只有使用價值,沒有客觀形成的價值和價格,因而它不屬于傳統(tǒng)會計核算的范圍,不適用勞動價值理論。要進行環(huán)境會計核算,必須根據邊際價值理論的原理確定環(huán)境資源的價值,應選擇客觀合理的計價評估方法,綜合環(huán)境資源的特點、有用性、稀缺性及市場供求關系等多種因素,對其進行評估,確認其價值和價格。

(三)環(huán)境會計計量假設

環(huán)境會計核算的內容既具有商品性而又不限于商品性,有很大一部分在計量上具有模糊性特征,若僅以貨幣作為計量單位,就不能客觀地反映會計主體的環(huán)境狀況。因此,環(huán)境會計的計量單位應是以貨幣計量為主,同時也要用實物計量。在貨幣計量中,既要用歷史成本,又可以采用其它計量屬性;對不能用貨幣計量的環(huán)境信息,還需要用文字或是附注的方式予以說明。

(四)環(huán)境會計受托責任假設

環(huán)境會計中的受托責任已不僅僅是受出資人之托,而是受整個社會之托。在環(huán)境會計核算中,除了財產的保管和使用外,生態(tài)環(huán)境和治理環(huán)境污染也成為會計中委托——受托責任關系的主要內容。環(huán)境會計中的受托責任具有雙重性質,它包括以體現企業(yè)經濟效益為主的經濟責任和以體現環(huán)境效益、社會效益為主的社會責任兩個方面。受托人有義務和責任向直接和間接委托關系的委托人,包括社會的各個方面,充分披露其責任的履行情況。

四、對我國實施環(huán)境會計的建議

(一)實行先試點,后推廣的方式

鑒于我國環(huán)境會計剛起步,想讓環(huán)境會計一下子達到很高的水平是不現實的,因此建議使用先試點,后推廣,由簡入繁,從易到難的方式。可以先選擇一些資源性生產企業(yè)、對國民經濟影響較大的企業(yè)和上市公司作為環(huán)境會計試點工作的企業(yè)。等取得切實可行的經驗后,再加以修正、完善,并且分行業(yè)、分部門的逐步推廣出去。

(二)提高會計人員和企業(yè)內部有關人員的素質

隨著公眾環(huán)境意識的增強,環(huán)境科技水平的提高,環(huán)境保護措施的改進和發(fā)展,環(huán)境管理思想也發(fā)生了很大的變化。已經由過去淺顯的只追去環(huán)保結果慢慢發(fā)展為今天全方位、全過程都要重視環(huán)保效果的新管理思想。這就進一步要求會計人員及企業(yè)的主要領導者、環(huán)保人員等內部人員必須提高自身的素質,更新其知識結構,掌握會計學、環(huán)境科學及環(huán)境經濟學等多門學科知識。

(三)加強環(huán)境會計理論方面的研究

理論的存在是為實務服務的。會計理論的完善程度直接影響會計實務。由于環(huán)境會計所依賴的理論和方法的多元化,環(huán)境會計核算對象的復雜化,特別是環(huán)境會計在計量上的難度大,使得環(huán)境會計實物進展緩慢。因此,如果我國的會計主管部門對此投入人力、物力進行研究,可望在某些方面取得突破性進,提高我國環(huán)境會計理論水平,為環(huán)境會計實務研究提供有力的基礎,以此推動我國的環(huán)境會計實踐。

(四)組建環(huán)境會計機構,建立環(huán)境會計法規(guī)層次模式

以統(tǒng)一的會計準則取代分行業(yè)的會計制度是中國會計發(fā)展的必然趨勢,在制定新的會計準則的時候,必須考慮新興會計問題,如:人力資源會計、社會責任會計、環(huán)境會計等。就環(huán)境會計而言,我國可以由財政局和國家環(huán)保局牽頭,組建環(huán)境會計專門機構來負責組織環(huán)境會計理論研究和準則制訂,通過建立環(huán)境會計法規(guī)層次模式,明確提出試點企業(yè)進行環(huán)境會計核算的要求,通過檢查指導促使各企業(yè)按照要求定期予以披露,關注和推廣環(huán)境會計核算技術和方法,培訓會計人員,直到建立中國的環(huán)境審計制度。