新會計制度對保險企業(yè)的啟發(fā)及方案

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一、保險企業(yè)新會計準則簡述

2006年2月15日，財政部了新的企業(yè)會計準則體系和審計準則體系。同年9月20日，中國保監(jiān)會下發(fā)《關于保險業(yè)實施新會計準則有關事項的通知》，要求全行業(yè)統(tǒng)一從2007年1月1日同時切換到新會計準則，并遵照“同時切換，分步到位”的總體實施方案執(zhí)行。

新的企業(yè)會計準則是一件對會計行業(yè)乃至整個中國經(jīng)濟具有里程碑意義的重要事件，基本實現(xiàn)了國際趨同，有利于資本的跨國流動以及中國企業(yè)國際化經(jīng)營；體系涵蓋了所有國際財務報告準則的原則內容，更加貼近中國國情和市場發(fā)展現(xiàn)狀。該會計準則體系通過界定各會計要素定義，明確了要素確認的條件，突出強調了資產(chǎn)負債表項目的真實性和可靠性。與此同時，企業(yè)會計準則體系在堅持歷史成本原則的基礎上引入了公允價值計量屬性，使資產(chǎn)和交易的反映更公允、更相關。新企業(yè)會計準則不僅在內容上完善了傳統(tǒng)業(yè)務的確認、計量和披露，而且在操作思路上引入了許多新的會計理念和處理原則，對信息披露的要求更加嚴格，更加注重經(jīng)濟實質。

二、新會計準則對保險企業(yè)所具有的積極意義

1計量模式上引入了公允價值，淡化了承保利潤的概念，強調承保、投資及其他活動的綜合影響。引入公允價值計量模式不僅影響到損益的核算，也不僅從“反利潤主導”的誤區(qū)中脫身出來，更重要的是使中國會計入居市場經(jīng)濟條件下的會計哲學觀，即怎樣計價才不至于脫離經(jīng)濟環(huán)境和經(jīng)濟實質，真實反映企業(yè)價值，什么樣的計量模式才能滿足財務報表使用者的核心需求。

2引入了資產(chǎn)組的概念。如果企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收回金額進行估計，應當按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎確定資產(chǎn)組的可收回金額。資產(chǎn)組的認定，充實了資產(chǎn)減值判斷的多元思維，使資產(chǎn)減值會計更科學、更完整。

3新會計準則中，《財務報表列報》規(guī)范財務報表的種類與基本要求。《現(xiàn)金流量表》、《中期財務報告》、《分部報告》規(guī)范具體編制，《合并財務報表》規(guī)范合并范圍、合并程序以及披露事項。總分明晰，開合有度，形成了一套嚴謹?shù)膱蟾骀湥沟脮嬓畔⑼该餍栽鰪姟?/p>

三、保險企業(yè)在實施新會計準則過程中所存在的問題

1“保險風險”界定不明確，也未對“重大保險風險”進行要求。“保險合同是保險人與被保險人約定保險權利義務關系，并承擔被保險人保險風險的協(xié)議”這一規(guī)定，一方面借鑒國際慣例，引入了“保險風險”概念作為判斷和確定保險合同的依據(jù)；另一方面還可作為分拆混合保險合同（混合保險合同是指內含衍生金融工具、投資、儲蓄成分的保險合同，新型壽險合同一般都屬混合保險合同）的標準。但是新準則未明確界定“保險風險”，而“保險風險”是保險合同的核心，“保險風險”不界定，保險合同也難以界定。新準則也未對“重大保險風險”進行要求，這將使得混合保險合同的分拆難以進行。新準則對混合保險合同的確認原則是：若保險風險和非保險風險能夠區(qū)分并能單獨計量，則進行分拆；若保險風險與非保險風險不能單獨區(qū)分或單獨計量，則不進行分拆，把整個保險合同的保費全部確認為收入。這和國際保險會計準則有所不同，根據(jù)國際保險會計準則，只有包含“重大保險風險”的保險產(chǎn)品，其收入才能計入保費，否則作為投資處理。我國保險會計新準則將“重大”兩字移去，而投資連結險、分紅險等投資性保單多少都含有保險風險，所以非保險風險保費難以剔除。即只要包含保險風險，在新準則下依然被認為是保險合同，而非“重大保險風險”保費類似于投資基金或銀行存款，若全部按保費收入核算，使“保費收入”賬戶不能真實反映保險公司承擔風險責任的高低，容易造成保費收入的虛假增長和保險發(fā)展的泡沫，也使得我國與其他國家保費收入的確認口徑不同，不利于保險業(yè)國際間的交往與對比研究。

2保單取得成本費用化會計處理方式違背了會計原則。保單獲取成本是指保險公司在簽單或續(xù)保過程中發(fā)生的與保險合同有關的直接費用，主要包括手續(xù)費、傭金、保險保障基金、監(jiān)管費等相關費用，保單獲取成本來源于保費中的附加費用。新準則規(guī)定保險人在取得保險合同成本過程中發(fā)生的手續(xù)費、傭金應當在發(fā)生時一次性計入當期損益。如果保險業(yè)務取得成本費用化，會計審查核算的最終結果將呈現(xiàn)出“悖論”現(xiàn)象，即公司業(yè)務量快速增加，其經(jīng)濟效益會隨著業(yè)務量的增加而大幅降低，而一旦銷售業(yè)績增長出現(xiàn)平穩(wěn)或大幅下降時，經(jīng)濟效益反而呈現(xiàn)增加現(xiàn)象。可見，保險業(yè)務取得成本費用化首先違背了會計核算的基本原則；其次致使會計信息嚴重失真。

3保險會計新準則的其他缺陷。除此以外，新準則還存在其他一些缺陷：新準則關于非壽險保費計量方式（對于非壽險原保險合同，應當根據(jù)原保險合同約定的保費總額確定）難以防范應收保費，而應收保費一般難以結清，大多成為財產(chǎn)保險公司的壞賬，大量應收保費的存在危害保險公司資產(chǎn)質量，是另一種形式的“保費泡沫”；目前我國保險業(yè)信息披露的內容過于簡單，一般只停留于會計報表的三張主表，忽略了非財務信息的披露。新準則對于信息披露的要求大大低于國際財務報告準則，未涉及到對不確定信息（如假設的變化、有限再保險等）和非財務信息披露（如償付能力情況、內部風險控制制度等）的披露要求，但大多經(jīng)濟決策不僅要依據(jù)財務信息，而且要依據(jù)非財務信息，有時甚至后者比前者對決策更重要。

四、保險企業(yè)順利實施新會計準則的幾點建議

1明確界定“保險風險”，并對“重大保險風險”進行要求。國際保險籌委會對保險風險進行了明確的定義，并將保險合同所面臨的保險風險分為三類：發(fā)生風險，即保險事故實際發(fā)生數(shù)量與預期發(fā)生數(shù)量不同的可能性；程度風險，即保險事故實際成本與預期成本不同的可能性；發(fā)展風險，即在合同期間末期，保險人義務金額的改變。因特定利率、證券價格、商品價格、匯率、價格或利率指數(shù)、信用指數(shù)或者類似變量的變化而引起的不確定性稱為價格風險。只引起價格風險而沒有保險風險的合同不是保險合同，而是屬于衍生金融工具。筆者建議我國借鑒國際做法，對保險風險進行界定。為更客觀地反映我國居民受保障程度，在確認保險合同時應增加“重大保險風險”的規(guī)定，并對其進行量化，以將混合保險合同中的儲蓄、嵌入衍生金融工具等非保險風險部分進行拆分，增強保險財務報告信息的價值。不能因為我國市場不成熟，就將“重大”兩字移去，使得混合保險合同的拆分無法進行，也使得與國際保險業(yè)的趨同過程更加漫長。

2保單取得成本進行遞延。保單獲取成本資本化的會計政策符合保險經(jīng)濟學的基本規(guī)律，可提供可靠的會計信息。并且我國保險業(yè)每年以30%左右的速度增長，在承保初期，承保業(yè)務發(fā)展越快，虧損越大，可能影響我國保險公司市場形象以及會計信息使用者的經(jīng)濟決策。采取保單獲取成本資本化的會計處理方式，可借鑒美國經(jīng)驗，將取得成本遞延，并在保險合同期間內予以攤銷，以將其和保費收入在保險期間配比。

3完善保險會計新準則的其他建議。鑒于新準則關于非壽險原保險合同的保費計量方式難以防范應收保費，將其改為“非壽險保險合同，應當在保險公司開始承擔保險責任、并實際收到保費時才能確認為保費收入”，使權責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制相結合，才能提醒非壽險公司在承保時“見錢出單”；新準則應對非財務信息披露進行要求，比如保險公司的背景信息、業(yè)務發(fā)展的前瞻性信息、創(chuàng)新能力信息、保單條款、費率、賠款狀況、銷售渠道等都是對經(jīng)濟決策有用的非財務信息。如果這些信息能被真實、及時地披露，可以為公司治理和科學決策提供有力的支持；可通過改變資產(chǎn)或負債計量基礎來解決會計錯配，但是這兩類方法各有利弊，最好賦予保險人靈活計量資產(chǎn)、負債的權利。