賬項調整會計理解運用及難點

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在企業的日常經濟活動中，有關收入與費用等經濟業務的發生與現金等收支行為的發生經常不一致，表現為有的現金收支行為先于經濟業務而發生，有的經濟業務行為則先于現金收支行為而發生。賬項調整作為對會計賬簿記錄有關賬項進行必要調整的一種會計處理方法，在制造業企業和商品流通企業被經常應用，目的是為了正確地分期計算損益和考核各會計期間的經營成果。本文就在賬項調整會計處理過程中如何正確理解賬項調整以及如何應用做了詳細闡述，并就賬項調整在理解和應用過程中的難點進行了分析。

1賬項調整及其類型

賬項調整(adjustmentofaccount)作為會計循環的一個重要方面，又稱“期末賬項調整”。是指在會計期末結賬前，按照權責發生制的原則，合理確定某會計期間的應得收入和應負擔費用，并據以對賬簿記錄的有關賬項做出必要調整的一種會計處理方法。進行賬項調整是為了更新相關收入或費用賬戶的余額，使資產或負債賬戶保持正確的余額。尤其是對于跨期進行的交易，賬項調整是必不可少的一個步驟。按照收到或支付現金等的時間與確認相關收入或費用的時間之間的先后關系對賬項進行調整分類，通常有預付、預收、應付、應收四個會計項目。下面圖1中給出了賬項調整的四種類型。圖1賬項調整的類型*其中包括折舊圖1的左邊給出的是預付費用(包括折舊)和預收收入，它們反映的是在相關費用或收入確認之前就已經完成現金收支的交易，通常也把它們稱之為遞延事項(deferrals)，因為在這些交易中，會計主體必須等到支付完(或收到)相關的現金之后才能確認費用(或收入)。圖1的右邊給出的是應計費用和應計收入，它們反映的是在相關費用或收入確認之后才實現現金收支的交易。在上述各種情形中通常都需要編制調整分錄，這樣才能確保財務報表能夠如實地反映收入、費用、資產和負債情況。值得注意的是每筆調整分錄都會影響一個或多個損益表賬戶和一個或多個資產負債表賬戶(但不是現金賬戶)。賬項調整包括三個步驟，首先確定當前賬戶余額;其次確定當前賬戶余額應該是多少;最后編制調整分錄。

1．1預付費用(遞延費用或預付項目)

預付費用(prepaidexpenses)是指在獲取收益之前預先支付的費用。它屬于資產項目，這些資產在使用之后，它們的成本才能轉變成費用(其中涉及了時間的推移)。比如預付保險費、預付租金、物料和折舊等。如圖2中的T形賬戶所示，預付費用的調整分錄需要增加費用，減少資產。

1．2預收收入(遞延收入或預收項目)

預收收入(unearnedrevenues)是指在提供產品和服務之前收到現金。它屬于負債項目，會計主體在收到現金的同時，也承擔起了提供產品或服務的義務。在會計主體提供完產品或服務之后，預收收入就變成了營業收入。比如預收咨詢費、預收雜志費等。如圖3中T形賬戶所示，預收收入的調整分錄涉及收入的增加和預收收入的減少。

1．3應計費用(或應付項目)

應計費用(accruedexpenses)是指在某一會計期間內已經發生，但沒有支付和記錄的各種成本，應計費用必須列入當期的損益表。比如應付利息、應付工資、應付稅款和應付租金等。如圖4中T形賬戶所示，在費用發生但尚未支付時，調整分錄就要確認費用，記錄應計費用的調整分錄同時增加費用和負債。

1．4應計收入(或應收項目)

應計收入(accruedrevenues)是指在某一會計期間內已經實現，但既沒有記錄，也沒有收到現金(或其他資產)的各種收入。比如應計服務費收入、應計利息收入等。如圖5中T形賬戶所示，在收入實現但尚未收到時，調整分錄就要確認收入，應計收入的調整分錄會同時增加資產和收入。

2賬項調整應用

會計主體(主要指企業)應根據權責發生制要求，將屬于某會計期間發生的一切收支賬項全部調整入賬，以正確計算各期損益，反映財務成果。

2．1預付費用(遞延費用或預付項目)的賬項調整

以預付費用分攤為例，預付費用分攤是指企業已經支付或發生的支出，但應在若干受益的會計期間內進行分攤的費用。如預付的租金、固定資產折舊等。【例1】某公司年初以銀行存款120000元，支付本年度財產保險費。年初支付款項時:借:預付賬款———年度財產保險費120000貸:銀行存款120000從1月份開始，每月分攤費用時，編制調整分錄:借:管理費用10000貸:預付賬款———年度財產保險費10000

2．2預收收入(遞延收入或預收項目)的賬項調整

預收收入是指會計主體已經預先收取有關款項，但尚未完成銷售商品或提供勞務，該項收入需在期末按本期已完成的商品銷售或提供勞務的比例，確認哪些屬于本期已實現收入的金額。如預收貨款、預收租金等。【例2】某公司2011年1月1日將機器設備出租給甲公司，租賃期為四年，年租金24000元，約定每年年初一次性收取租金。該公司每年初收到款項(租金)時:借:銀行存款24000貸:預收賬款24000該公司每月確認租金收入時(每月租金收入為:24000÷12=2000元):借:預收賬款2000貸:其他業務收入2000

2．3應計費用(或應付項目)的賬項調整

應計費用(或應付項目)是指那些已在本期發生，因款項未付而尚未登記入賬的費用。如應付銀行借款利息、應付租金、應付職工薪酬等。【例3】某單位2010年12月份底應付職工薪酬36000元，該單位每月的10號為工資發放日，12月末應做如下會計分錄:借:工資費用36000貸:應付職工薪酬360002011年1月份工資發放日時應做如下會計分錄:借:應付職工薪酬36000貸:銀行存款36000

2．4應計收入(或應收項目)的賬項調整

應計收入(或應收項目)是指那些已在某會計期間實現、因款項尚未收到而未登記入賬的收入。如應收的租金、應收服務費等。【例4】A公司2009年7月1日將辦公樓一棟出租給B公司，租賃期兩年，月租金5000元，約定于每年6月30日和12月31日收取租金。A公司2009年7－12月每月應做如下分錄:借:其他應收款5000貸:其他業務收入5000年末收到B公司支付款項時:借:銀行存款30000貸:其他應收款30000

3難點分析

正確理解和應用賬項調整，主要是加強對以下幾個方面內容的理解。

3．1正確理解會計的四個前提假設，即會計主體、貨幣計量、會計分期與持續經營

這里主要分析強調對會計分期與持續經營的理解以及在此理解基礎上為何要做賬項調整。由于會計功能主要是會計主體給會計信息使用者提供有利于幫助其正確決策的有用信息，因此一般都假定企業生產是一個不斷持續發展的過程，即持續經營過程。在這個過程中，需要將企業的生產經營狀況定期報告給會計信息使用者有關各方，自然要求把這個過程分割成若干首尾相接等距離的時間段，即會計分期，這樣就有了會計主體不斷經營過程中的若干個時間段。會計主體的生產經營過程是一個動態過程，是一個以會計分期為間隔的定期報告過程，也是資金結算往來錯綜復雜與合理確定當期收入與費用的過程。為了合理確定隸屬于當期(或某一個會計期間)的收入與費用，需要將原先(或非當期)賬項記載中為預收賬款(項目)或預付賬款(項目)及時調整為當期的收入或費用，這時就需要編制調整分錄，做賬項調整。

3．2正確理解兩個會計的處理基礎，即收付實現制和權責發生制

這里主要是理解權責發生制。為了更好地理解權責發生制，首先理解一下權利與責任的關系，通常人們理解權利總是與責任聯系在一起的，擁有某種權利就得到了與這一權利相聯系的權利，同時也就承擔了相應的責任或者形成了應當履行的義務。權責發生制是持續經營與會計假設的產物，權責發生制是按照權利和義務來歸集各會計分期收入和費用的標準，而不是按照款項的實際收支是否在本(當)期發生來確定。如企業在計算確定當期損益時，應當以企業取得收入的“權利”是否形成為標志來確認收入，應當以企業承擔費用的“責任”是否發生來確認費用。當期已經實現的收入和已經發生或者負擔的費用，不論其款項是否已經收到或支付，都應該作為該期的收入和費用去確認，在記賬時是以應計收入(應收項目)和應計費用(應付項目)體現;凡是不應當屬于當期的收入和費用的，即使款項已經在當期收到或者已經支付，也不應該作為該期的收入和費用去確認，在記賬時只能以預收收入(預收項目)或預付費用(預付項目)在賬項記載中反映。也就是說，作為當期損益的收入記賬時，其實現收入的權利必須形成于該期;作為當期損益的費用記賬時，其產生費用的責任也必須形成于該期。在企業日常賬簿記錄中，本期實際收到的收入或付出的費用，有些作為本期收入或費用入賬，有些則因為不能確定所歸屬期而未能入賬，而有些本期雖然沒有實際收到收入或支付費用，但其歸屬期應當屬于本期的，也尚未入賬，這就需要按照權責發生制的要求，合理確定收入或費用的歸屬期，將應當屬于本其收入或者費用的及時調整入賬，其目的在于公正、合理地確定一個會計期間內的收入與費用，進而確定分期計量企業(會計主體)的損益，為信息使用者提供正確判斷、評價與決策信息。

3．3正確理解會計主體的幾個貨幣資金的往來結算

會計主體(制造業或商品流通企業)的資金周轉是不間斷的。持續不斷的取得收入，持續不斷的發生各種成本、費用，由于企業的生產經營活動是連續的，當期付出的費用不一定馬上就能當期實現收入，與當期實現收入有因果關系的費用也不一定是在當期發生的，因此按權責發生制的要求就要考慮應收、應付、預收、預付等會計項目。相應地對會計賬簿不健全的企業需要在會計期末進行賬項調整，使得未收到款項的應計收入(應收項目)和未付出款項的費用(應付項目)，以及收到款項而不完全屬于本期的收入(預收項目)和付出款項不完全屬于本期的費用(預付項目)分別使其歸屬于相應的會計期間，以便正確合理、真實客觀地計算和反映出該會計期間的經營結果。只有正確理解貨幣資金往來結算的幾種類型，才更有利于賬項調整，做法合理。