土地儲備資金會計核算探討

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摘要：當前時期下，我國市場經濟規模不斷增大，市場經濟發展速度不斷加快。目前，常常采用土地政策來對國家的宏觀經濟進行調控。然而，我國目前土地儲備的相關業務的發展也需土地儲備機構以及相應制度的配合才可以發揮更好的效果。當前時期下，我國土地儲備資金的會計核算與其他行業及事業單位的會計核算的方式，存在非常大的差異性，所以，強化對土地儲備資金會計核算方面的問題進行深入地探討，以促使我國土地儲備機構對會計核算業務進行有效地處理。本文首先對當前時期下，我國土地儲備資金的會計核算工作存在的問題進行分析，提出了強化土地儲備資金的會計核算處理的具體對策，旨在為更好地開展土地儲備資金的會計核算工作提供切實可行的依據與參考。

關鍵詞：土地儲備資金；會計核算處理；問題；對策

隨著我國經濟體制深化改革，土地儲備資金的會計核算工作，也隨之而發生巨大地變革。《土地儲備資金會計核算辦法》（以下簡稱“辦法”）于2008年正式頒布并實施，該《辦法》對目前我國土地儲備機構開展儲備資金會計核算的有關內容進行了十分詳實地說明與解釋，使得會計核算工作變得更加規范、合理。《辦法》的制定與頒布實施，促使了土地儲備資金會計核算業務的更進一步地發展，使得以前的土地儲備資金核算方法得到改變，很難將現在的土地儲備資金會計核算業務與傳統的土地儲備資金會計核算業務之間對比，其統計口徑不一致。然而，如何更好地促使《辦法》更好的落實與實施，從實務方面來看，對于土地儲備資金會計核算方方面面內容加以規范，已經逐漸發展成為土地儲備機構亟待高度重視的一個突出性問題。此外，我們應該首先加以熟悉土地儲備資金的會計核算方法，了解與把握對現存土地儲備資金會計核算制度中的問題，推動我國土地儲備資金的會計核算改革。

一、當前時期下我國土地儲備資金會計核算存在的問題分析

當前時期下，我國土地儲備資金會計核算工作是一項十分重要的工作，然而，在實際過程中該項工作卻存在著很多方面的問題。具體包括如下幾點：1．信息統一化較弱當前時期下，我國土地儲備資金會計核算信息統一化較弱的問題主要表現在：財政部門，以及土地儲備機構收入、支出核算存在統計口徑不一致的情況，對統一口徑下開展土地儲備資金管理產生了很大的阻力和問題。在財政部門，土地儲備資金的收支是按照支付實現制度進行管理的。這將不可避免地導致會計核算在不同統計過程中的差異較大。分散性質的會計方法也導致了金融部門和土地儲備機構之間土地收益的測量差異很大。很難有一個相同的或者相近的標準開展土地儲備資金的會計核算工作，不利于國家開展宏觀調控方面的工作，不能很好地滿足國家對土地進行合理地監控。如：某土地儲備機構，在開展土地出讓金收入處理時，本地財政部門所采取的土地出讓金收入處理所遵循的會計假設存在較大的差異性，從而導致土地儲備信息的差異化水平較大，信息共享起來也存在很大的難度，同時也不利于財政部門對一手信息的了解與掌握。2．所有的土地儲備或者出讓活動很難得到充分地反映國家在出臺《土地儲備資金會計核算辦法》的一個突出性的目的，就是對我國土地儲備項目開展有效地監管，全方位、多維度地對我國土地儲備狀況加以了解與把握。然而，《辦法》卻存在著一定的問題與缺陷，那么直接造成的后果就是在對土地儲備資金開展會計核算工作時，很難對所有的土地儲備及出讓活動加以反映。按照有關規定，土地出讓金在核算土地出讓金收益時，不僅不進行土地出讓收入的會計核算工作，而且不需要對土地出讓金進行會計處理，而只能根據財政預算A進行會計處理。根據國土最終出讓金計價會計反映出來。也就是說，土地儲備機構在土地出讓資金核算工作，并不能充分反映土地儲備的供給和需求，只能反映土地在采購、開發和最終交付的會計工作。3．土地儲備政策的全面實施難度較大當前時期下，雖然我國已經出臺了《土地儲備資金會計核算辦法》，然而由于我國自身發展的一些特點以及客觀存在的一些問題，導致我國土地儲備機構很難全面地對《辦法》加以執行，或者執行力度非常低，對我國土地儲備資金的會計核算工作的全面開展極為不利。具體體現在：（1）對于某些土地儲備機構而言，很難對土地儲備資金收入的利息進行分攤處理。主要原因在于：會計核算辦法對利息收入的分攤方面的規定不夠健全，導致對于不同的土地儲備機構而言，其利息分攤存在較大的差異，沒有一個統一化的標準進行執行。（2）土地儲備機構自身的收入來源主要為財政部門撥款，及銀行存款的利息收入，所以，雖然《辦法》反映了政府主管部門，對開展土地儲備資金管理的，基本會計信息方面的要求，然而，卻沒有一個有效的辦法，與土地儲備機構之間，進行信息共享，勢必會造成土地儲備機構日常工作出現較大水平的難度，同時，也使得很多土地儲備機構在開展會計核算工作時存在較大的抵觸心理，最終導致很難全面深入地執行《辦法》。4．土地儲備機構會計核算相關信息極易失真《辦法》中所固定的土地儲備機構會計核算編制的收支表之中，列出的收入項目主要包括財政撥款收入與利息收入，并非為土地儲備相關的出讓收入項目，而對于支出這一項而言，也是土地儲備項目交出后的實際支出額度，這樣導致的直接后果就是收入與支持之間不能達到平衡或者以一定的配比存在，那么土地儲備機構真是收支情況不能真實地反映。

二、當前時期下加強土地儲備資金的會計核算工作的具體策略

1．不斷改善會計核算的信息質量。加強土地儲備機構的會計核算信息質量，主要通過對土地儲備機構，對于利息以及相關稅費進行扣除的辦法加以確定。目前，我國所頒布實施的《土地儲備機構會計核算辦法》，僅僅對土地儲備機構的土地儲備資金，收入利息方面的，分攤進行簡要介紹和分析，在這個方面，并未進行詳實地解釋和說明，使得土地儲備機構在對利息進行處理過程中，依然出現非常大的差異性，且稅費扣除方面也同樣包含這個方面的問題和缺陷。所以說，若要很好地對土地儲備機構的會計核算的信息質量加以提高，務必要對土地儲備機構關于利息，及相關稅費扣除的方法進行明確，改善會計核算信息質量。首先，做到的一個方面就是對于土地儲備機構發生的、為了收購儲備土地，所發生的貸款利息支出，應該以利息分攤的方式在土地儲備項目中進行管理，在土地儲備當期費用中不能直接扣除。此外，也應該注意明確利息分攤的時間節點。第二，對于某一個土地儲備機構，存在多個通過外部貸款融資的方式，而獲得的土地儲備項目后，以多次交付的方式對土地進行交付，應該按照一定的配比，分攤已交付的和后來交付的土地應承擔的利息及相關稅費。同時，還應該明確規定土地儲備機構可扣除的稅費，這樣不僅能夠最大限度地緩解土地儲備機構的納稅風險，同時也可以促使土地儲備機構在會計核算時有章可循。2．不斷完善《辦法》，促使會計核算范圍拓寬、核算口徑統一。本文認為，應該不斷地完善《辦法》，在統一的口徑下開展土地儲備資金的會計核算工作。筆者建議：在土地儲備資金核算體系當中，增加土地出讓收入以及支出等方面的會計核算工作，使用一個賬套完整地反映土地儲備方面的各項業務。根據權責發生制，相應地增加“土地出讓收入”、“應收賬款”等方面的科目。其中，“土地出讓收入”科目能夠完整地對土地出讓收入狀況進行很好地反映，“應收賬款”科目余額如實地反映分期、延期應收以及欠繳土地出讓收入等方面的情況及有關信息。根據如上設計方案，不僅可以讓一個完整的土地儲備活動各個環節納入至統一化的會計核算體系當中，而且還能夠解決會計核算統計口徑不一致的問題，從而為土地儲備機構及相關管理部門提供更加真實的會計核算信息。3．不斷促使土地儲備報表體系加以完善。土地儲備報表體系反映了土地儲備資金會計核算信息質量水平高低。因此，應該不斷完善土地儲備報表體系，具體而言，包括如下幾點內容：（1）為了更好地滿足土地儲備機構的法人主體地位，對外能夠提供一個完整的財務報表，本文認為，在《辦法》中應增加關于土地儲備資本報表及其日常活動經費報表的相關操作規范和方法等。（2）強化收支表的設置，土地出讓收入項目數量應顯著增多，對土地收儲項目的收支狀況進行全面真實地反映。只有做好如上兩個方面，才能夠促使土地儲備財務報表不但可以真實地對土地儲備的實際損益情況加以反映，而且還能夠更好地滿足債權人以及土地儲備機構對土地儲備財務報表方面的根本需求。4．不斷強化土地儲備機構會計核算部門的核算水平。雖然《辦法》中仍然存在一定的漏洞，然而擺在我們面前的一個突出性問題就是：該辦法仍然是我國開展土地儲備資金會計核算工作的一個重要指引。所以說，強化土地儲備機構會計核算能力水平顯得尤為重要。一是土地儲備機構需要建立完善的內部會計制度并嚴格執行。二是難以判斷土地儲備機構如何處理的會計項目可以通過向主管部門詢問的方式進行討論。此外，外部審計機構審計有助于了解土地儲備制度存在的問題降低風險。

三、結論

綜上所述，土地儲備資金會計核算辦法對我國的土地儲備資金的會計核算工作指引了方向，但是仍然存在著很多不足之處。當前時期下土地儲備資金的會計核算存在著很多方面的問題，諸如：信息統一化較弱、所有的土地儲備或者出讓活動很難得到充分地反映、土地儲備政策地全面實施難度較大以及土地儲備機構會計核算相關信息極易失真等方面的突出性問題，這些問題對土地儲備資金會計核算產生了極大的壓力與阻礙。對此，應該強化問題整改，不斷完善相關辦法，提高土地儲備資金的會計核算水平，促進我國土地儲備管理質量與效率。

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作者:柏瑋 單位:棗莊市國土資源局山亭分局