新會計準則下合并報表問題優化策略

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摘要：合并報表也稱之為合并會計報表，可以將母公司和子公司視為一個統一的整體，對其財務狀況和經營業績進行綜合編制。編制合并報表是會計準則的強制性要求，在新會計準則背景下這項工作的重要性更為凸顯，是企業必須重視的重要工作內容。本文先就新會計準則對企業合并報表的影響作簡要的分析，進而對新會計準則下合并報表存在的問題作細致的分析闡述，包括財務報表編制、合并范圍、合并規則三個方面的問題，最后提出應對這些問題的針對性措施。

關鍵詞：新會計準則；合并報表；母公司；子公司；經營業績

合并報表可以真實反映出企業一段時間內的財務狀況和經營業績，同時企業可以通過這些信息來進一步完善當前階段和后續的生產經營戰略，對提升企業戰略制定質量有十分重要的意義。就合并報表的內容來說，其主要包括四方面，即合并資產負債表、合并現金流量表、合并利潤表及合并所有者權益表動表，母公司是合并報表編制工作的主體。隨著市場競爭機制的不斷完善和新會計準則的出臺，企業在開展合并報表工作過程中會面對較多的機遇和挑戰，尤其是新會計準則的出臺對合并報表的范圍和負債均作出了新的規定，一定程度上增加了企業合并報表的開展難度。本文在分析新會計準則下合并報表存在問題的基礎上提出了優化此項工作的策略，現作如下的分析論述。

一、新會計準則對企業合并報表產生的影響

新會計準則的出臺與落實對企業合并表報表工作產生了較大的影響，集中體現在兩方面，即整體范圍和負債。從范圍這一方面來說，新會計準則對合并報表的“控制”內容給出了新界定，“控制”范圍進一步擴大。例如，在新會計準則中，母公司對子公司的財務狀況和經營管理工作可以行使的權利有了新的規定，即強調母公司要加強對子公司的統籌駕馭能力，并從子公司中獲取到相應的經濟利益，這樣就更能體現母公司對子公司的控制作用。以舊會計準則為例來說，其要求企業所開展的財務報表合并工作要以“比例”原則為基準，在財務報表的合并工作中要將股權的占比進行提前的預估考慮。另外，舊會計準則不會出現母公司無法完成財務報表合并的問題，但有可能會因為企業屬于特殊的行業，若母公司對子公司的控制能力不強時，就會導致部分缺乏控制的子公司財務報表沒辦法納入到合并范圍內。從負債角度來看，新會計準則中結合了企業資產負債表，并對交易抵消體系進行了完善。由此可知，如果母公司對子公司想要進行了長期性的投資，則母公司可以通過子公司所獲取到的權益份額來抵消部分資產，因而在開展財務報表合并時需要考慮抵消差額。另外，母公司的投資額度與權益往往會存在一定的出入，新會計準則要求必須將這些出入集中體現在資產負債表中，如果資產抵消已完成，但是投資額和權益之間的差異扔無法消除，就需要對這一情況的具體內容進行標注說明。

二、新會計準則下合并報表存在的問題

(一)財務報表編制存在的問題

新會計準則的應用為合并報表工作的高效開展提供了新思路和新模式，企業所開展的財務包邊合并編制工作也更加的準確，與此同時，也增加了財務報表編制工作的難度。例如，在新會計準則中有明確規定，母公司在開展財務報表編制過程中，要對企業的財務活動作全面性的考量，但伴隨著市場經濟的發展與轉型，企業日常生產經營過程中的活動內容和種類更加豐富，呈現出多元化的發展模式，種類繁雜和內容跨度大是這一時期財務報表編制的特點。另外，母公司與子公司之間的財務報表合并工作在本質上存在一定的差異，這導致母公司與子公司在實際工作過程中會面臨分歧，繼而導致財務報表編制質量受到較大的影響。

(二)財務報表合并范圍存在的問題

《國際財務報告準則第10號——合并財務報告》認為當主體控制一個或多個其他主體情況下，該主體應編制和列報合并財務報表,并且規定了以“實質性控制”作為確定合并范圍的單一基礎，不再考慮被投資者的性質，重點闡明了控制確定的原則及如何運用。新會計準則中要求，當子公司的投資企業是母公司時，子公司中50%的表決權將由母公司擁有，這就充分體現了企業中的控制權是由母公司來決定的，這樣一來子公司便會被納入到財務報表合并體系中去。但就新會計準則來看，其并未對這種情況下的財務報表合并的計算方式作具體的說明，尚未明確計算方式，導致實際開展此項工作時面臨諸多的問題。比如在企業財務報表合并過程中，報表合并處理方式受到統一持股關系的影響，很容易導致財務報表信息的真實性和客觀性無法得到真正意義上的保證，影響實際工作質量，最終對財務報表合并的價值與效果發揮產生較大的影響。分析產生這一問題的原因主要在于，新會計準則未對財務報表合并范圍作具體化的界定。

(三)財務報表合并規則存在的問題

新會計準則要求母公司在開展財務報表合并過程中，需要對所有的收益均嚴格按照日計算方法來開展合并計算，同時將計算所得到的結果作為子公司的賬面價值。例如，甲公司X年X月X日以28600萬元的價格取得A公司80%的股權，根據A公司資產負債表，A公司股東權益總額為32000萬元，其中，股本為20000萬元，資本公積為8000萬元，盈余公積為1200萬元，未分配利潤為2800萬元，根據合并規則合并后，甲公司在A公司股東權益中所擁有的份額為25600萬元，同時甲公司對A公司長期股權投資的初始成本也為25600萬元。以就新會計準則要求下的這一計算方式來說，其與權益法有較大的差異，比如權益法的適用范圍較小，只是對母公司和子公司的利潤進行合并計算，但并不涉及到具體的時間問題。但新會計準則在使用時也存在局限性，雖然對具體的時間作了考量，但執行時存在較多的矛盾，企業只能根據自身經營情況來進行合理化的調整，及時完善合并規則的不足，雖然可以很大程度上確保財務報表合并工作的落實，但實際應用的專業性和規范性大大降低。

三、優化新會計準則下合并報表存在問題的策略

(一)規范財務報表編制

針對新會計準則下企業財務編制工作中存在的問題，需要重點做好三方面的工作：為最大限度確保母公司與子公司財務報表編制方式的統一性和專業性，母公司與子公司均需要嚴格執行新會計準則，將其作為工作開展的基準，夯實財務報表合并編制工作的基礎；新會計準則背景下，企業的經濟主體理論與實際生產經營會存在一定的出入，為確保財務報表合并工作開展的時效性和專業性，企業要積極開展實踐性活動，在實踐中積累更多的工作經驗，不斷完善理論知識；母公司與子公司需要緊緊圍繞結算工作，充分明確結算時間，確保母公司與子公司之間的核算工作可以有機統一，有序銜接起來。除此之外，新會計準則下，企業在開展合并報表編制時需要重點注意以下三點問題。合并報表的會計主體只是單純經濟意義上的注意，而不是法律意義上的主體，所反映的對象是會計主體，反映的內容是母公司與子公司整體的財務狀況與經營成果，要充分認識到合并報表的整體作用；合并報表的編制工作是母公司來編制，但并不是企業集團中的所有企業均需要編制合并報表。母公司在與子公司開展財務報表合并時，一方面需要考慮法律問題，另一方面需要考慮會計事實認定和會計政策選擇，掌控合并報表的全局信息；合并報表的編制以個別會計報表為編制依據，但個別會計報表涉及的內容較多，合并報表與個別會計報表在編制方法有較大的不同。比如別會計報表編制時，需要考量審核憑證、登記會計賬簿及編制記賬憑證，最后才可以完成會計報表的編制工作。

(二)明確財務報表合并范圍

《國際財務報告準則第10號——合并財務報告》認為，控制存在于投資方實體因對被投資方投資而產生的可變回報而承擔風險或擁有權力，且有能力影響該可變回報。可見“控制”必須滿足三個條件:投資方擁有對被投資方的權力；通過對被投資方的涉入而產生可變回報的風險或權力；投資方能力影響該可變回報。關于暫時性控制，準則認為其并不影響投資方的掛制能力，因此也應并入合并范圍。我國新會計準則下，企業要嚴格遵循相關的規范標準來開展合并報表工作，重點做好兩方面的工作。一是企業要積極組織財務人員進行專業知識的學習，幫助財務人員掌握更多有關新會計準則的知識，提升自身專業技能，明確財務報表合并范圍，確保有能力開展合并報表工作。比如新會計準則對企業合并報表的合并范圍作了更為完善的說明，以控制為基礎來確定可以分為三種，一是直接控制的子公司，二是帶有直接控制和間接控制性質的子公司，三是有控制權的但沒有控股的投資公司，這些相關性的知識財務人員必須掌握。再比如新會計準則規定若母公司是投資行為的主體，且沒有為其提供投資服務的子公司，則不可以不編制合并財務報表。但是若按照公允價值對子公司開展投資活動，且已經將公允價值的變動計入到了當期的損益，則企業要更加重視合并報表編制的實質性作用，按照投資行為的實質性來確定合并報表范圍，而不能通過投資形式來確定。總的來說，在新會計準則下，為實現合并報表的規范性與專業性，要秉承新會計準則所提出的實質性控制原則，合理確定合并范圍，以此確保合并財務報表相關項目金額的準確性。

(三)強化財務報表合并規則

為進一步強化財務報表的合并規則，需要重點做好三方面的工作：不僅要86將財務報表規則進行完善，還要將公允價值體系引入其中，并對財務報表的合并方式和合并規則做進一步的分析論證，一旦發現合并規則存在漏洞立即著手處理，營造良好的財務工作環境；在財務報表合并時，針對母公司與子公司之間所存在的抵消問題，企業需要按照交易類型類確定抵消方式，尤其是在解決母公司權益性與少數股東之間的權益性問題時更要重視抵消方式的科學性選擇。比如合并報表期間若發生應付股利問題，則企業需要及時科學的措施來抵消投資收益和應付股利。另外，還需要對合并報表所產生的差價作攤銷處理，以此來抵消公司的權益投資與子公司的股東權益；對財務工作的管理要給予高度重視，在財務管理工作中，可充分應用信息化手段，與此同時，對其管理制度也要進行完善，強化管理力度，以此確保合并報表可以發揮最佳的效用。

四、結束語

新會計準則下企業所開展的合并報表主要面臨務報表編制、合并范圍、合并規則三方面的問題，對合并報表工作質量有較大的影響。企業為進一步落實到合并報表工作，必須秉承新會計準則的相關要求，挖掘和發揮合并報表的優勢，充分發揮合并報表工作的作用，以此更加真實、準確的反映企業生產經營過程中的財務狀況和業績。

參考文獻

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作者：陸淑娟 單位：中新智地蘇州工業園區有限公司