預算會計制度改革思路

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一、我國預算會計制度改革現狀

近年來，以加強和規范財政治理為中心，我國在財政預算治理制度方面進行了一系列財政管理體制改革，如推行部門預算改革、政府采購制度改革、國庫集中支付改革、收支兩條線改革、政府收支分類改革等，隨著預算會計環境的變化，預算會計不僅要反映和監督預算執行情況，也要反映政府財政運行情況和持續運行能力。為適應改革的需要，財政部又改進了預算會計制度中的部分內容，如對部分事項采用權責發生制，財政授權支付下預算單位在收到用款額度（而不是資金）時確認收入，對于年終預算單位應支未支留存在國庫的資金，按照權責發生制的核算原則，財政總預算將其確認為收入。這些改革措施都取得一定的成效，但還不夠。目前還沒有建立能夠全面反映政府經濟資源、現時義務和業務活動全貌的政府會計體系。在建立程序規范、管理科學、公開透明的預算管理模式和機制等方面，仍然與改革目標有著一定的差距，還存在著深層次的矛盾和問題。當然，以收付實現制為基礎的預算會計制度對于確保政府按規范行政程序運行，防止腐敗和浪費這一目標的實現，無疑是合適的。但收付實現制提供的財務信息難以揭示政府的財務狀況和財務績效的完整情況，不僅不利于正確地對政府部門使用公共資源的效率、效果和經濟性進行決策和管理，也不利于政府采購和國庫集中支付等預算管理活動的落實。因此，積極開展政府會計研究，探討如何深化預算會計制度改革，加強財政科學化、精細化管理，促進事業資源的合理配置和有效使用具有重要的現實意義。

二、當前存在的突出問題

1、缺乏統一的準則（制度）機構。我國預算會計各組成部分相關制度或準則由不同的機構，例如國庫會計由中國人民銀行、稅收會計由國家稅務總局、其他分支由財政部，這使得我國預算會計體系從機構就缺乏統一性。由于目前尚無一套完整的政府會計制度和政府財務報告制度，使得不同公共類型部門的資產分別核算、分別報告，而且報告非常簡單。主要表現在：行政事業單位的在建工程依據國有建設單位會計核算，在竣工決算前不列入單位會計賬面資產，而無法獲取單位完整的資產情況；在行政事業單位決算的資產負債簡表中，只是對流動資產、固定資產、無形資產等按大類列示，缺乏明細的分類及對每項資產確認、計量所采用的會計政策的說明。

2、不能全面反映政府負債的真實情況。近年來，政府負債問題顯得越來越突出。據央行的統計顯示，截至2010年，全國地方政府的負債超過5萬億元，約相當于GDP的16.5%，地方財政收入的174.6%。以收付實現制為基礎的預算會計，財政支出只包括以現金支付的部分，對當期已發生但尚未用現金支付的政府及其融資平臺債務、融資平臺擔保等或有負債不能有效真實反映，不利于防范和化解財政風險。

3、核算管理范圍窄，核算內容不完整，政府“家底”不清，賬實不符情況普遍存在。以收付實現制為基礎的預算會計，對一些政府投資形成的股權、產權、政府債權、債務等資產負債項目還沒有或沒有完全納入會計核算范圍，造成對政府財政能力和財政責任的“家底”不清，不利于防范和化解財政風險。很多公共部門資產沒有在行政事業單位賬務核算中體現，如交通部門的公路基礎設施、行政部門的無形資產、林業部門的資源性資產、文化部門的文化遺產等。在這種模式下，各級公共部門往往只重視資產購置預算，在獲得資產后，容易輕視資產的使用和管理。

4、總預算會計與事業單位會計缺乏整合，造成資產運行成本信息缺乏，預算管理與資產管理脫鉤。總預算會計只記錄撥款階段的交易、單位會計只記錄本單位付款階段的交易，各自為政，缺乏直接的交流。因此，當財政部門在核定預算時，不掌握部門資產的準確信息，導致信息不對稱，無法做到結合資產占用狀況來安排各部門的支出預算。造成資產占用較多的部門，不僅不會因此而少安排預算，反而可以多申請運行維修費，甚至可以將一部分資產出租，為本部門牟取私利。更嚴重的是由于沒有強化節約使用資產的觀念，對已占用的資產沒有成本和費用的概念，導致一些財政資金成為免費的“贈品”和分配不公平，造成資產的浪費和閑置。由于不能準確核算資產凈值，資產的使用價值與賬面價值缺乏有機銜接，資產管理與財務管理相脫節，難以對資產進行科學有效的配置和處置。

5、事業單位管理體制因素，導致其主觀上缺乏資產管理動力。由于事業單位是不以生產經營和創利為目的，它是保障社會發展和進步的社會公益性福利和服務性機構，追求的是社會效益的最大化。因此，從本質上缺少成本核算和管理的動力。事業單位對財政資金來源的依賴以及財政部門對單位資金管理的粗放模式的制約，事業單位長期不實行經濟核算，也缺乏自主發展的動力，預算管理偏重于增收節支的資金管理，對于資金形成的存量資產的管理則無暇顧及，造成各項財務預算管理制度未能得到有效實施。

6、由于以收付實現制為核算基礎的預算會計存在局限性和核算范圍偏窄等問題，容易造成政府經濟決策的失誤。收付實現制以收到款項或支付款項的時間作為記賬憑據，這樣易造成當年要承擔的支出無法在當年體現，如，政府債務要支付的利息。反映在財務報告中一方面政府可支配財力數額較大；另一方面需要支付或承擔的相關費用卻待下年支出，造成財務報告不能真實反映會計信息，不能對或有負債實施有效監控，從而對經濟決策和市場運行產生錯誤導向，表現為政府決策的失誤，如重復建設、一味追求規模效應造成資源浪費，不能客觀評價政府和行政績效。

三、深化預算會計制度改革的思考

針對我國預算會計現狀和存在的問題，結合我國財政管理的政策取向，筆者認為，深化預算會計制度改革應充分考慮我國預算會計的改革環境，權衡各項改革的輕重緩急，采取以下措施：

1、加強制度設計和制度創新，建立健全法規制度體系。首先，應整合各組成部分會計準則（制度）的機構。可借鑒國際統一做法，建立一個權威性會計組織統一制定和公共部門會計準則或制度。目前，可考慮由財政部會計司組織政府有關人員、會計實務專家等人士，成立政府會計準則委員會，作為我國權威性會計組織；其次，整合各組成部分會計，便于會計信息的對比與匯總。一是整合收入會計與總預算會計，在會計賬戶設置上使其成為一個統一的會計賬戶體系；二是合并國庫會計與總預算會計；三是合并單位會計與基建會計；四是整合總預算會計與單位預算會計，使總預算會計能夠追蹤機構層面的交易。

2、適時改革政府預算會計收付實現制，不斷探討權責發生制的應用。積極穩妥地改革政府會計的核算基礎，有計劃、分步驟、循序漸進地實行修正的權責發生制。修正的權責發生制以收入滿足支出的程度來計量財務成果，重點在現金需求和籌資需求上，因而與政府籌集資金以償付負債的能力相關。借鑒國外大多數國家財政體制改革的經驗，我國的預算會計核算基礎由收付實現制向權責發生制的轉換，應首先對政府債務（包括政府融資平臺債務）或隱性債務等會計事項采用權責發生制。當條件成熟時，再由修正的收付實現制逐步擴展為修正的權責發生制，即以權責發生制為主，但對某些會計事項仍可采用收付實現制。

3、制定事業單位預算定額標準和事業資產配置標準，建立健全事業單位預算支出標準體系。事業單位預算支出標準體系是部門預算科學化、精細化管理的基礎，包括事業單位的預算定額標準和事業資產的配置標準兩大部分。應通過資產清查等基礎手段，全面、準確地收集和掌握資產的實物量、價值量及運行狀況等信息，根據事業單位履行職能的需要，分類研究和制定科學合理的定額標準、實物費用標準和資產配置標準。

4、建立政府財務報告制度，完整明晰報告資產信息。現行的政府財務報告實際上是預算會計報告，是以預算會計報告為核心的一種報告體系。今后可考慮借鑒吸收《企業財務報告條例》、《企業會計制度》和《會計準則》中科學合理的部分及國外相關會計準則，同時結合財政資金流動的具體特色，著手制定一個統一的、內容能同時涵蓋政府各會計系統的政府會計準則或政府會計制度，使其對今后制定的政府會計與財務報告的具體規范具有約束力和指導意義。政府財務報告作為政府財務狀況信息的反映載體，在資產信息的披露方面應滿足以下要求：一是資產報告的范圍要完整。國有基本建設單位的資產信息應在行政事業單位財務報告中統一反映為在建工程；使用權益法核算政府代行國家職能管理的國有資產權益和收益權，以考核國有資產的保值增值情況；合并政府本期所有行政事業單位、公共附屬單位、公共企業的財務報表，編制政府合并財務報告，得到一級政府完整的資產“家底”；二是資產價值的列示要明晰。按照資產的分類，在資產負債表中清晰地報告每一類資產的價值，在附注中列示或說明每項資產所采用的計量模式，是否計提折舊，計提折舊的方法以及具體折舊的金額等；三是資產狀況的信息要詳細。在財務報表附注中應詳細說明現金、銀行存款情況，資金使用計劃及執行情況，對外投資的組成和風險情況，在國有企業中權益保值和增值情況，固定資產的構成和使用情況，基礎設施的維護情況，以及自然資源及一些文化遺產等無法計量資產的數量等情況說明。

5、建立健全事業單位資產管理信息系統，創新管理手段。應充分利用“金財工程”的技術平臺，建立跨部門、跨區域和跨行業的事業單位資產動態管理系統網絡。加強資產的實時監控，提供更多的服務功能。開通網上辦理資產審批、資產處置等業務，同時要建立分類資產管理數據庫，通過細分資產的種類，區分各類資產的來源、分類、性質、使用狀態、區域分布情況等基礎信息，為制定事業資產的定額標準、實現資產的共享共同提供基礎信息。

作者：潘秀慶工作單位：廣西現代職業技術學院