鐵路企業(yè)固定資產(chǎn)績效審計思路

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摘要：鐵路企業(yè)為重資產(chǎn)單位，且近年來固定資產(chǎn)投資規(guī)模持續(xù)擴大，國家、鐵路企業(yè)及大眾對固定資產(chǎn)有效性的關(guān)注度日益提高。傳統(tǒng)的固定資產(chǎn)審計更加注重資產(chǎn)的完整性與核算的準確性，對固定資產(chǎn)的有效性關(guān)注較少，已不能滿足現(xiàn)代鐵路企業(yè)治理的需要。本文將在分析鐵路企業(yè)固定資產(chǎn)績效管理存在問題的基礎(chǔ)上，從業(yè)務流程和內(nèi)部控制入手，重點探討固定資產(chǎn)績效審計的思路與方法，為新時代鐵路企業(yè)內(nèi)部審計發(fā)展提供參考。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)；績效審計；鐵路企業(yè)

鐵路企業(yè)為重資產(chǎn)單位，固定資產(chǎn)占總資產(chǎn)比重較大。近年來，隨著社會經(jīng)濟和技術(shù)發(fā)展，固定資產(chǎn)投資規(guī)模持續(xù)處于高位水平，至2019年已超8000億元。加強固定資產(chǎn)績效審計，對規(guī)范固定資產(chǎn)管理、保障固定資產(chǎn)安全完整、提高固定資產(chǎn)投資效益、實現(xiàn)固定資產(chǎn)保值增值、增強企業(yè)競爭力有著重要作用。

一、開展固定資產(chǎn)績效審計的必要性和意義

傳統(tǒng)的固定資產(chǎn)審計主要從財務賬簿入手，重點關(guān)注固定資產(chǎn)投資資金管理和使用的安全性、合規(guī)性、固定資產(chǎn)的完整性、價值計量、折舊計提等核算的正確性，對固定資產(chǎn)的經(jīng)濟性、效率性、效果性關(guān)注較少，難以適應新時代審計工作的要求[1]。2018年，審計署頒布了《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（中華人民共和國審計署令第11號令），明確內(nèi)部審計應對本單位，以及所屬單位經(jīng)濟管理和效益情況進行審計，使內(nèi)部審計職能逐步由查錯糾弊向防范風險和增加企業(yè)價值轉(zhuǎn)變。2021年6月，中央審計委員會辦公室和審計署印發(fā)了《“十四五”國家審計工作發(fā)展規(guī)劃》，這是中央審計委員會成立后發(fā)布的第一個審計工作發(fā)展規(guī)劃，對發(fā)揮好審計監(jiān)督作用具有重要意義。規(guī)劃中明確指出，要持續(xù)開展川藏鐵路等基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)跟蹤審計，促進國家“十四五”規(guī)劃綱要確定的重大工程項目和相關(guān)政策落實，提高投資績效；圍繞國有企業(yè)資產(chǎn)負債損益的真實性、合法性、效益性，重點關(guān)注國有企業(yè)重大投資項目、資產(chǎn)處置及風險防控等情況，提高經(jīng)營管理績效和國有資產(chǎn)（資本）保值增值[2]。同時，隨著高速鐵路的快速發(fā)展，鐵路企業(yè)固定資產(chǎn)投資持續(xù)高位運行，使得鐵路企業(yè)背負了大量債務。從2005年到2020年，中國國家鐵路集團有限公司（以下簡稱國鐵集團）總負債從4768億元增加到5.57萬億元，資產(chǎn)負債率也較其他央企高。2021年3月，國務院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)國家發(fā)展改革委等單位關(guān)于進一步做好鐵路規(guī)劃建設(shè)工作意見的通知，是近年來首次從運營效率、能力利用率等角度對鐵路建設(shè)項目提出限制性要求。由此可見，國家對效益性的關(guān)注越來越高，固定資產(chǎn)績效審計的需求不斷增加。固定資產(chǎn)績效審計是指對被審計單位固定資產(chǎn)管理和使用的有效性進行檢查和評價的活動，主要包括對經(jīng)濟性、效率性、效果性三個方面的審計[3]。開展固定資產(chǎn)績效審計，能夠緩解資金、資源相對于投資需求的稀缺性矛盾，有助于提高資金使用效益，降低成本；能夠促進固定資產(chǎn)保值增值、增強企業(yè)競爭力；能夠通過揭露決策失誤、損失浪費和腐敗行為等，加強對權(quán)力運行的制約和監(jiān)督，強化領(lǐng)導人員和有關(guān)部門的責任意識和績效意識。

二、鐵路企業(yè)固定資產(chǎn)績效管理中存在的主要問題

按照鐵路企業(yè)管理相關(guān)辦法，固定資產(chǎn)是指使用壽命超過一年，單位價值（含增值稅）在5000元及以上，為鐵路運輸、生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的有形資產(chǎn)[4]，按其結(jié)構(gòu)和性能分為十七大類，主要包括機車車輛、線路、房屋建筑物、通信信號設(shè)備、高價互換配件等。近年來，鐵路企業(yè)通過采取完善制度辦法、開展專項檢查等措施，固定資產(chǎn)管理水平有了較大提升，但仍存在效能低下、閑置浪費等問題，在審計中應重點關(guān)注。

（一）投資論證不充分，部分固定資產(chǎn)使用效率較低

鐵路企業(yè)部分投資項目論證不充分，存在投產(chǎn)后實際產(chǎn)能與預計產(chǎn)能差異較大、使用效率偏低的問題。例如，未充分考慮當?shù)亟?jīng)濟發(fā)展水平、人口密度等，部分線路運輸密度低、盈利能力差、運輸收入無法彌補運輸成本；未結(jié)合國家政策、周圍環(huán)境、配套基礎(chǔ)設(shè)施狀況等統(tǒng)籌考量，部分貨場到達量、發(fā)送量遠未達到設(shè)計目標；未結(jié)合自身技術(shù)能力、實際生產(chǎn)安排等進行綜合考量，部分移動設(shè)備使用條件與生產(chǎn)組織不匹配，對部分檢修工裝缺乏操作能力，造成固定資產(chǎn)購置后無法使用。

（二）固定資產(chǎn)投資規(guī)模控制不到位

鐵路企業(yè)實行“收支兩條線”的管理模式，具備一定計劃經(jīng)濟的特色。國鐵集團每年向所屬企業(yè)下達年度運輸設(shè)施設(shè)備技術(shù)改造、大修項目及投資計劃。其中，技術(shù)改造投資計劃規(guī)模主要與所屬企業(yè)固定資產(chǎn)計提折舊金額有關(guān)，大修資金由國鐵集團和所屬企業(yè)各負擔一部分。由此可見，投資計劃規(guī)模的控制與實際需求聯(lián)系不夠密切。且投資計劃一定時期內(nèi)有效，不使用或未使用完就會被取消。所屬企業(yè)為充分使用投資計劃，就會編制不緊急、不必要、甚至虛假的投資項目占用投資計劃額度，造成固定資產(chǎn)投資浪費，投入產(chǎn)出比低下，且存在廉政風險。

（三）過量采購，產(chǎn)生閑置浪費

鐵路運輸企業(yè)將為運輸設(shè)備等固定資產(chǎn)修理而儲備的價值較高、使用期限較長且可反復修理使用的高價互換配件作為固定資產(chǎn)管理。近些年，隨著科學技術(shù)發(fā)展的日新月異，鐵路運輸企業(yè)新購置較多的運輸設(shè)備，隨之也購置了大量的高價互換配件。部分高價互換配件庫存數(shù)量遠超儲備定額和實際需求，存放多年未投入使用，形成閑置，不僅占用庫存，降低資金周轉(zhuǎn)率，還產(chǎn)生高額的維護保養(yǎng)支出。另外，隨著技術(shù)升級，部分高價互換配件已不再適用，往往產(chǎn)生浪費。

（四）缺乏固定資產(chǎn)績效評價機制

固定資產(chǎn)投產(chǎn)后的績效評價是固定資產(chǎn)管理的重要環(huán)節(jié)，也是挖掘資產(chǎn)潛力、優(yōu)化資源配置、實現(xiàn)提質(zhì)增效的重要手段。但大部分鐵路企業(yè)未建立相應的評價機制和評價體系，也未開展固定資產(chǎn)績效評價工作，使得固定資產(chǎn)管理未形成有效閉環(huán)，因此，這部分鐵路企業(yè)無法衡量固定資產(chǎn)管理的質(zhì)量和效率。此外，鐵路企業(yè)也未將固定資產(chǎn)的投入產(chǎn)出比、固定資產(chǎn)使用效率等指標作為領(lǐng)導人員和企業(yè)的考核指標，未建立相關(guān)激勵約束機制，企業(yè)負責人與有關(guān)部門提高固定資產(chǎn)績效的主觀能動性不強。

三、鐵路企業(yè)固定資產(chǎn)績效審計的思路和方法

（一）固定資產(chǎn)立項環(huán)節(jié)審計

鐵路企業(yè)的固定資產(chǎn)價值高、投入大，因此審計前期工作應達到一定的深度，審計時要注意查看決策過程的合規(guī)性、合理性、科學性等。一方面，檢查可行性研究報告編制情況，是否對固定資產(chǎn)購建的必要性、可行性、效益性進行論證，論證采用的方法是否科學，數(shù)據(jù)是否真實、合理、充分，與社會環(huán)境、經(jīng)濟狀況、技術(shù)能力、生產(chǎn)組織、發(fā)展趨勢等是否相符；技術(shù)標準是否符合規(guī)定，概算金額是否合理；是否明確了資金來源。另一方面，檢查項目是否按規(guī)定權(quán)限、程序履行了論證、審批手續(xù)；投資規(guī)模較大的項目是否有專門機構(gòu)或?qū)＜覅⑴c評議；屬于“三重一大”事項的是否履行了“三重一大”決策程序；最終方案是否落實了各審議決策程序提出的意見和建議。

（二）固定資產(chǎn)購建環(huán)節(jié)審計

一方面，在固定資產(chǎn)采購環(huán)節(jié)中，招標是高風險領(lǐng)域，易發(fā)生廉政問題，因此鐵路企業(yè)要緊盯關(guān)鍵環(huán)節(jié)、關(guān)鍵流程和關(guān)鍵崗位。要檢查采購程序的合規(guī)性，應公開招標的是否公開招標；招標平臺的選取、招標時間是否符合規(guī)定；招標文件編制是否規(guī)范，招標條件設(shè)置是否合規(guī)、是否有排他性或傾向性條款，招標底價設(shè)置是否合理、依據(jù)是否充分、是否突破概算；招標代理機構(gòu)及評標委員會成員的選取是否合規(guī)；招標過程性資料記錄是否完整，評標委員會簽字是否齊全，打分是否客觀或與實際情況相符，對異議是否有合理說明；對因流標等改變招標方式的，要檢查是否按規(guī)定履行決策程序[5]。此外，要檢查合同簽訂情況。審計是否按規(guī)定簽訂合同；標的物、價格等內(nèi)容是否與招標結(jié)果一致，價款支付方式是否合理；合同條款是否完整，權(quán)責是否清晰；是否按合同約定的內(nèi)容執(zhí)行。另一方面，固定資產(chǎn)建造環(huán)節(jié)涉及的領(lǐng)域較多，工序復雜，專業(yè)性強，設(shè)計文件是順利推進這些環(huán)節(jié)根本。審計人員可通過核對驗工計價資料、監(jiān)理日志、施工日志、施工單位材料收發(fā)臺賬等與設(shè)計文件的一致性、到現(xiàn)場勘測等方法，判斷施工單位是否嚴格按設(shè)計施工，是否存在虛報冒領(lǐng)等問題。通過檢查材料合格證、檢測記錄、驗收記錄等資料，判斷是否存在以次充好等問題。此外，要加強對設(shè)計變更的關(guān)注，重點檢查設(shè)計變更是否按規(guī)定履行審批、決策程序；設(shè)計變更的理由是否充分；是否存在責任方，若存在，是否追究相關(guān)單位、人員責任；是否存在違規(guī)合并、拆分變更設(shè)計，費用分擔與合同約定是否相符等問題。

（三）固定資產(chǎn)使用環(huán)節(jié)審計

在固定資產(chǎn)使用環(huán)節(jié)，審計人員應重點關(guān)注固定資產(chǎn)利用情況，可通過查看相關(guān)生產(chǎn)系統(tǒng)和數(shù)據(jù)、填制審計調(diào)查表等方式，檢查固定資產(chǎn)利用率是否與設(shè)計目標差距較大，并分析差距原因；判斷生產(chǎn)任務安排、固定資產(chǎn)配置和使用是否合理，能否滿足生產(chǎn)需要；備用固定資產(chǎn)是否設(shè)置科學的儲備定額，實際備用數(shù)量是否合理。此外，要關(guān)注閑置固定資產(chǎn)管理情況：通過座談等方式了解閑置原因；檢查被審計單位是否采取調(diào)撥、上報等方式解決閑置問題；是否按規(guī)定儲存、保養(yǎng)閑置固定資產(chǎn)。

（四）固定資產(chǎn)大修、維修環(huán)節(jié)審計

鐵路企業(yè)線路、機車車輛等固定資產(chǎn)需要定期進行大修、維修，且每年支出較大。審計時，應檢查大修、維修依據(jù)是否充分，防止出現(xiàn)過度維修問題。首先，通過查看相關(guān)生產(chǎn)信息系統(tǒng)、技術(shù)臺賬等資料，分析判斷施修時通過總重、走行里程等技術(shù)指標是否達到修規(guī)、修程的規(guī)定；若未達到，是否有其他鑒定材料能夠證明有必要進行大修、維修，要防止提前施修。其次，對規(guī)模較大的項目，查看是否開展了可行性、必要性論證，是否按規(guī)定權(quán)限履行了審批、決策程序。通過查看合同、費用結(jié)算單等資料，檢查大修、維修內(nèi)容是否與修規(guī)、修程相符，防止超范圍施修。再次，查看固定資產(chǎn)入修和修竣時間，分析修時是否在規(guī)定時間內(nèi)，是否存在因修時過長影響固定資產(chǎn)使用效率的問題；委外維修時超期時，是否按合同約定收取承修單位違約金。最后，檢查修理過程中換下廢舊配件的處置方式，是否納入賬簿核算或抵減修理費用，若無相關(guān)賬項或約定，則應進一步查明原因，防范“小金庫”風險。同時，應查看固定資產(chǎn)大修、維修所用材料的庫存和購置情況，檢查是否存在未充分利用舊配件的問題；查看大修、維修后固定資產(chǎn)的使用情況，檢查是否存在大修、維修后閑置，或者產(chǎn)生經(jīng)濟效益較低的問題。

（五）固定資產(chǎn)出租、出借、報廢環(huán)節(jié)審計

鐵路企業(yè)固定資產(chǎn)具有數(shù)量多、地點分散、管理難度大的特點。審計固定資產(chǎn)出租、出借情況時，應重點關(guān)注決策過程、收入確認完整性等問題。首先，查看會議資料、合同聯(lián)簽單、招商資料等，檢查固定資產(chǎn)出租、出借是否履行了審批、決策程序，商鋪等出租是否按規(guī)定組織招商。其次，檢查固定資產(chǎn)出租、出借收入是否入賬時，可對比分析合同臺賬、收入臺賬及財務賬簿是否相符；對于房屋、建筑物等固定資產(chǎn)，可對照固定資產(chǎn)臺賬進行實地查看；對于機車車輛等移動設(shè)備，可通過相關(guān)信息系統(tǒng)查看固定資產(chǎn)所在位置，通過生產(chǎn)臺賬等查看固定資產(chǎn)使用情況，進而分析判斷是否存在出租、出借收入未入賬問題。最后，通過對比市場價格、成本支出等數(shù)據(jù)，分析出租、出借收入是否合理，是否存在價格過低等問題，防范廉政風險。另外，發(fā)生減免租金時，要重點檢查是否履行決策程序，減免依據(jù)是否充分，減免金額是否正確。除此之外，固定資產(chǎn)報廢環(huán)節(jié)要檢查報廢手續(xù)是否齊全，是否有相關(guān)部門的鑒定、審批意見，處置收入是否合理，相關(guān)收入、費用是否及時入賬。綜上，隨著社會經(jīng)濟、高速鐵路的快速發(fā)展和企業(yè)治理能力的提高，鐵路企業(yè)固定資產(chǎn)績效狀況逐漸引起各方關(guān)注。為防止固定資產(chǎn)管理過程中產(chǎn)生低效、腐敗等問題，開展固定資產(chǎn)績效審計是有效手段和必然趨勢。本文重點從業(yè)務流程和內(nèi)部控制入手，對固定資產(chǎn)立項、構(gòu)建、使用、修理、處置等管理全過程的績效審計思路和方法進行探討，希望能為新時代鐵路企業(yè)內(nèi)部審計發(fā)展提供一定參考。

參考文獻

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[5]陸秋銘.固定資產(chǎn)投資跟蹤審計研究與實踐[D].南寧:廣西大學,2019:36.

作者：李靖 單位：中國國家鐵路集團有限公司武漢審計特派辦