我國(guó)資本利得稅問(wèn)題研究論文

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【摘要】在企業(yè)戰(zhàn)略管理中存在的固有不足與缺陷，要求納入危機(jī)管理。危機(jī)管理本身所具有的戰(zhàn)略性及其與戰(zhàn)略管理的相似性，又推動(dòng)了戰(zhàn)略管理與危機(jī)管理的融合，形成了一個(gè)新的融入危機(jī)觀念的戰(zhàn)略管理模型。

資本利得稅(也稱資本收益稅),通常是指對(duì)納稅人出售或轉(zhuǎn)讓資本性資本而實(shí)現(xiàn)的收益課征的稅。從稅種性質(zhì)看,因其課稅對(duì)象是收益額,是所得額的一種形式,所以國(guó)際上將資本利得稅歸入所得稅類。例如證券投資、期貨交易、基金等資本所涉的經(jīng)營(yíng)形式。

從資本利得產(chǎn)生的那一天起,各種對(duì)資本利得是否應(yīng)該征稅的爭(zhēng)論就已經(jīng)產(chǎn)生,而且一直持續(xù)到了現(xiàn)在。從資本利得產(chǎn)生的那一天起,各種對(duì)資本利得是否應(yīng)該征稅的爭(zhēng)論就已經(jīng)產(chǎn)生,而且許多爭(zhēng)論都持續(xù)到了現(xiàn)在。中國(guó)近幾年,由于證券、期貨市場(chǎng)和交易的發(fā)展,對(duì)證券交易、期貨交易課稅也成了稅收理論研究的一個(gè)熱門話題。在研究中,許多專家、學(xué)者的觀點(diǎn)和建議都有很好的借鑒價(jià)值,有人提出對(duì)資本市場(chǎng)和資本利得開征資本利得稅的觀點(diǎn),但也存在著資本市場(chǎng)課稅與資本利得課稅混淆的現(xiàn)象。針對(duì)這些問(wèn)題,本文認(rèn)為,優(yōu)化資本利得課稅,應(yīng)當(dāng)注意處理好以下幾個(gè)問(wèn)題:

一、注意區(qū)分所得與資本利得課稅的異同

(一)注意所得和資本利得的區(qū)別

從一般意義上說(shuō),所得是指經(jīng)濟(jì)主體(包括自然人和法人)通過(guò)一定方式而獲得的某種收益。所得的內(nèi)容和范圍的界定有兩種觀點(diǎn):一種是所得來(lái)源稅,認(rèn)為所得有連續(xù)來(lái)源的收益,即只有從一個(gè)可以獲得固定收入的永久性來(lái)源中取得的具有循環(huán)性、反復(fù)性和周期性的收入才應(yīng)被視為應(yīng)稅所得,按照這種觀點(diǎn),所得就只包括生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和工資薪金所得,以及出售諸如房屋、機(jī)器設(shè)備、股票、債券、商譽(yù)、商標(biāo)和專利權(quán)等資本項(xiàng)目所獲取的凈收入等經(jīng)常收入所得,不包括偶然性、臨時(shí)性。另一種是純資產(chǎn)增加稅(凈值稅),認(rèn)為所得是指某人的經(jīng)濟(jì)力量在兩個(gè)時(shí)點(diǎn)之間凈增長(zhǎng)的貨幣價(jià)值,即不論是經(jīng)常性所得還是臨時(shí)性所得、臨時(shí)性所得,否認(rèn)是經(jīng)營(yíng)所得還是財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,只要發(fā)生凈增加值,就視為所得。

資本利得是從資本性資產(chǎn)銷售或交換中獲得的收益,即已實(shí)現(xiàn)的資本性資產(chǎn)的收益,包括財(cái)產(chǎn)(具有市場(chǎng)價(jià)值或交換價(jià)值的一切財(cái)物權(quán)利的總稱)和資本金(包括實(shí)物資產(chǎn)、金融資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、流動(dòng)資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)以及無(wú)形資產(chǎn))等永久使用或持有的資產(chǎn)(通常包括土地、建筑物、設(shè)備、租賃權(quán)等固定資產(chǎn)以及有價(jià)證券、商譽(yù)、專利權(quán)、特許權(quán)等)的收益。

(二)注意區(qū)分所得稅與資本利得稅的異同

對(duì)資本利得征收的稅是資本利得稅。對(duì)所得征收的稅是所得稅。

一般來(lái)說(shuō),對(duì)資本利得課稅是許多國(guó)家征收企業(yè)所得稅(法人所得稅)、個(gè)人所得稅的普遍作法,將資本利得稅單獨(dú)作為一個(gè)稅種的國(guó)家少見。

鑒于資本利得往往是經(jīng)過(guò)若干年才積累起來(lái)、偶爾才發(fā)生等原因,對(duì)資本利得征收所得稅的國(guó)家一般都采用低稅率,但也有一些國(guó)家采用企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅的稅率征收。

(三)異同分析

對(duì)資本利得和資本所得這對(duì)概念進(jìn)行分析,就內(nèi)涵來(lái)看,所得是納稅人作為所得稅課稅對(duì)象的全部或部分凈利潤(rùn)的稅收術(shù)語(yǔ)或稅法術(shù)語(yǔ),介于利潤(rùn)與計(jì)稅依據(jù)之間,而利得是來(lái)自資本的收益,它雖然也是稅收術(shù)語(yǔ)或稅法術(shù)語(yǔ),但同所得相比,它即是全部資本收益的指證物,也是納稅人作為所得稅課稅對(duì)象的全部或部分凈收益。就外延來(lái)看,二者存在大概念與小概念的包容關(guān)系,利得屬于所得的組成部分,所得額包括利得額。

由于所得和資本利得存在概念內(nèi)涵和外延的差異,而且主要表現(xiàn)為外延上的差異,所得稅和資本利得稅也同樣存在著內(nèi)涵和外延上的差異,也主要表現(xiàn)為外延上的差異。

有學(xué)者不同意資本利得屬于所得的觀點(diǎn),認(rèn)為資本利得(利虧)并不符合廣泛使用的傳統(tǒng)的所得概念的內(nèi)涵。傳統(tǒng)概念的所得,僅包括特定規(guī)則(或多或少)下特定時(shí)期(一般為一年)的連續(xù)的收入,以及某些或多或少可以預(yù)測(cè)的收入,不包括偶然收入或虧損。而資本利得是虛幻的,不可預(yù)測(cè)的,僅僅反映價(jià)格水平和利率的變化,投資者的實(shí)際所得并沒有發(fā)生變化,因此不該將其和真正意義上的所得放在一起,也就是說(shuō),資本利得不構(gòu)成所得。

對(duì)于上述觀點(diǎn),我們認(rèn)為,出于稅收目的的所得的準(zhǔn)確衡量標(biāo)準(zhǔn)是基于實(shí)際經(jīng)濟(jì)行為的事后結(jié)果,而不是基于預(yù)測(cè)或假定。應(yīng)稅所得衡量的是稅收的相對(duì)支付能力,即付稅能力或納稅能力,這體現(xiàn)為納稅人的經(jīng)濟(jì)行為帶來(lái)的財(cái)富凈值。

而資本利得就像其他的個(gè)人所得一樣增加的是投資者購(gòu)買消費(fèi)的能力或投資能力。但是,上述觀點(diǎn)只是相對(duì)而言的,并非絕對(duì)的。其中,即使是一般的商業(yè)利潤(rùn)、商業(yè)所得,本身也是可預(yù)測(cè)和不可預(yù)測(cè)的復(fù)合體。資本利得并不是完全不可預(yù)測(cè)的,多數(shù)的資本利得與其他形式的個(gè)人所得形式之間在根本的經(jīng)濟(jì)特征方面并不存在區(qū)別,一般也是被視為利潤(rùn)。在這一點(diǎn)上,國(guó)際稅收習(xí)慣也并非完全一致的。例如,不少國(guó)家如美國(guó)早已對(duì)資本利得征稅,但在每次稅制改革中,資本利得都是一如既往地被定義為所得,并且為了更準(zhǔn)確地滿足越來(lái)越多的競(jìng)爭(zhēng)性目標(biāo),而不斷地對(duì)稅率、資本虧損的扣除、資本資產(chǎn)的定義和其他的條款進(jìn)行修改。

二、中國(guó)現(xiàn)行資本利得課稅情況簡(jiǎn)介及其存在的不足

中國(guó)現(xiàn)行企業(yè)所得稅暫行條例(包括外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法)、個(gè)人所得稅法都有對(duì)資本利得課稅的規(guī)定。

其一、企業(yè)所得稅暫行條例第五條(二)項(xiàng)所稱財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入,就包括納稅人有償轉(zhuǎn)讓各類財(cái)產(chǎn)取得的收入,包括轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、有價(jià)證券、股權(quán)以及其他財(cái)產(chǎn)而取得的收入,其中主要是資本利得或資本所得。條例第五條(三)項(xiàng)所稱利息收入,是指納稅人購(gòu)買各種債券等有價(jià)證券的利息、外單位欠款付給的利息以及其他利息收入。條例第五條(四)項(xiàng)所稱租賃收入,是指納稅人出租固定資產(chǎn)、包裝物以及其他財(cái)產(chǎn)而取得的租金收入。條例第五條(五)項(xiàng)所稱特許權(quán)使用費(fèi)收入,是指納稅人提供或者轉(zhuǎn)讓專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)以及其他特許權(quán)的使用權(quán)而取得的收入。條例第五條(六)項(xiàng)所稱股息收入,是指納稅人對(duì)外投資入股分得的股利、紅利收入。

其二、外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法也對(duì)資本利得課稅作出了規(guī)定。如第三條所說(shuō)來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得,是指:(一)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所,從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的所得,以及發(fā)生在中國(guó)境內(nèi)、境外與外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的利潤(rùn)(股息)、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)和其他所得。(二)外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所取得的下列所得從中國(guó)境內(nèi)企業(yè)取得的利潤(rùn)(股息);從中國(guó)境內(nèi)取得的存款或者貸款利息、債券利息、墊付款或者延期付款利息等;將財(cái)產(chǎn)租給中國(guó)境內(nèi)租用者而取得的租金;提供在中國(guó)境內(nèi)使用的專利權(quán)、專有技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)等而取得的使用費(fèi);轉(zhuǎn)讓在中國(guó)境內(nèi)的房屋、建筑物及其附屬設(shè)施、土地使用權(quán)等財(cái)產(chǎn)而取得的收益;(三)外商投資企業(yè)的外國(guó)投資者,將從企業(yè)取得的利潤(rùn)直接再投資于該企業(yè),增加注冊(cè)資本,或者作為資本投資開辦其他外商投資企業(yè),經(jīng)營(yíng)期不少于5年的,經(jīng)投資者申請(qǐng),稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn),退還其再投資部分已繳納所得稅的百分之四十稅款,國(guó)務(wù)院另有優(yōu)惠規(guī)定的,依照國(guó)務(wù)院的規(guī)定辦理;再投資不滿5年撤出的,應(yīng)當(dāng)繳回已退的稅款。

其三、中國(guó)個(gè)人所得稅法中,將財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,即個(gè)人轉(zhuǎn)讓有價(jià)證券、股權(quán)、建筑物、土地使用權(quán)、機(jī)器設(shè)備、車船以及其他財(cái)產(chǎn)取得的所得列入征稅范圍內(nèi),這實(shí)際上是對(duì)個(gè)人所取得的資本利得征收所得稅。

但是,中國(guó)稅法并未使用“利得”課稅字眼,未提出對(duì)資本利得課稅的概念,對(duì)利得課稅的規(guī)定只采用了列舉征收辦法,而且是將之按所得項(xiàng)目進(jìn)行列舉的。由于概念和使用習(xí)慣問(wèn)題,使不少人認(rèn)為中國(guó)稅法不對(duì)利得課稅,以至于近兩年我國(guó)財(cái)稅理論界有不少人提出要中國(guó)應(yīng)當(dāng)對(duì)利得課稅的觀點(diǎn)。對(duì)于這個(gè)問(wèn)題,本文無(wú)意研究現(xiàn)行利得課稅的優(yōu)化改革問(wèn)題,只是對(duì)資本所得和資本利得的概念進(jìn)行一些剖析。

為了解決上述問(wèn)題,在中國(guó)進(jìn)行所得稅改革優(yōu)化時(shí),應(yīng)當(dāng)采取相應(yīng)的措施。即:在中國(guó)采取法人、自然人所得稅分別立法的企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅制,尚非按照課稅對(duì)象設(shè)立稅種的先例的前提下,當(dāng)前呼聲甚高的開征資本利得稅的觀點(diǎn),并不符合中國(guó)立法習(xí)慣,還是以將對(duì)資本利得課稅的條目加入到企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅法中,采用列舉法列出具體包括的項(xiàng)目,并分別制定合理的稅率和計(jì)算方法。

其中稅率的設(shè)計(jì)應(yīng)當(dāng)參考證券交易營(yíng)業(yè)稅、印花稅、增值稅等稅種的稅負(fù)水平,科學(xué)測(cè)算,可以區(qū)別不同的資本項(xiàng)目設(shè)置差別稅率。