我國稅收制度改革研討論文

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摘要：改革開放以來，中國稅制改革進程可劃分為三個階段：有計劃商品經濟時期的稅制改革(1978～1993年)、社會主義市場經濟初期的稅制改革(1994～2000年)和社會主義市場經濟完善時期的稅制改革(2001年至今)。本文對三個階段稅制改革進行回顧后認為：中國改革開放三十年稅制改革有五大成功經驗：稅制改革必須有理論突破為先導、稅制改革中必須考慮財政可承受能力、稅制改革要走漸進式道路、稅制改革要與國企改革協調推進、稅制改革中要強化稅收的調控功能。結合國際、國內經濟環境變化和國際稅制改革潮流，提出進一步完善我國稅收制度的政策建議。

關鍵詞：稅收制度；經驗回顧；展望

改革開放三十年來，我國稅收制度先后經歷幾次大的調整，初步建立起適應社會主義市場經濟調控要求的復合稅制體系。本文在對三十年稅制改革歷程回顧的基礎上，總結三十年稅制改革的理論突破和實踐創新，評價改革得失，探討新時期的稅制改革方向和完善思路。

一、三十年稅制改革歷程回顧

改革開放三十年來，中國稅制改革進程可劃分為有計劃商品經濟時期的稅制改革(1978～1993年)、社會主義市場經濟初期的稅制改革(1994～2000年)和社會主義市場經濟完善時期的稅制改革(2001年至今)三個階段。

(一)有計劃的商品經濟時期的稅制改革(1978～1993年)。這一時期的稅制改革可分為涉外稅制的建立、兩步“利改稅”方案的實施和1984年工商稅制改革。

1.1978年至1982年的涉外稅制改革。1978年至1982年是我國稅制建設的恢復時期和稅制改革的起步時期，從思想上、理論上為稅制改革的推進做了大量突破性工作，為稅制改革的推進打下理論基礎。從1980年9月到1981年12月，為適應我國對外開放初期引進外資、開展對外經濟合作的需要，五屆人大先后通過了《中外合資經營企業所得稅法》、《個人所得稅法》和《外國企業所得稅法》，初步形成一套大體適用的涉外稅收制度。

2.1983年第一步“利改稅”方案。1983年，國務院決定在全國試行國營企業“利改稅”，將建國后實行了三十多年的國營企業向國家上繳利潤的制度改為繳納企業所得稅。這一改革從理論上和實踐上突破了國營企業只能向國家繳納利潤、國家不能向國營企業征收所得稅的禁區，成為國家與國有企業分配關系的一個歷史性轉折。

3.1984年第二步“利改稅”方案實施和工商稅制改革。為加快城市經濟體制改革的步伐，國務院決定從1984年10月起在全國實施第二步“利改稅”和工商稅制改革，關于國營企業所得稅、國營企業調節稅、產品稅、增值稅、營業稅、鹽稅、資源稅等一系列行政法規，成為我國改革開放后第一次大規模的稅制改革。此后，國務院又陸續關于征收集體企業所得稅、私營企業所得稅、城鄉個體工商戶所得稅、個人收入調節稅、城市維護建設稅、獎金稅、國營企業工資調節稅、固定資產投資方向調節稅、特別消費稅、房產稅、車船使用稅、城鎮土地使用稅、印花稅、筵席稅等稅收的法規。1991年，七屆人大四次會議將中外合資企業所得稅法與外國企業所得稅法合并為外商投資企業和外國企業所得稅法。至此，我國工商稅制共有37個稅種。這些稅種按照經濟性質和作用大致可分為流轉稅類、所得稅類、財產稅和行為稅類、資源稅類、特定目的稅類、涉外稅類、農業稅類七大類。總之，這一時期全面改革了工商稅制，建立了涉外稅制，徹底摒棄“非稅論”和“稅收無用論”的觀點，恢復和開征了一些新稅種，使我國稅制逐步轉化為多稅種、多環節、多層次的復合稅制，稅收調節經濟的杠桿作用日益加強。

(二)社會主義市場經濟初期的稅制改革(1994～2000年)。1992年黨的“十四大”提出建立社會主義市場經濟目標后，為適應市場經濟的要求，按照“統一稅法，公平稅負，簡化稅制，合理分權，理順分配關系，保障財政收入，建立符合社會主義市場經濟要求的稅制體系”的要求，1994年我國啟動了建國以來規模最大、范圍最廣、內容最深刻、力度最強的工商稅制改革。

(1)全面改革流轉稅。以實行規范化的增值稅為核心，相應設置消費稅、營業稅，建立新的流轉稅課稅體系。對外資企業停止征收原工商統一稅，實行新的流轉稅制。

(2)對內資企業實行統一的企業所得稅。取消原來分別設置的國營企業所得稅、國營企業調節稅、集體企業所得稅和私營企業所得稅，同時，國營企業不再執行企業承包上繳所得稅的包干制。

(3)統一個人所得稅。取消原個人收入調節稅和城鄉個體工商戶所得稅，對個人收入和個體工商戶的生產經營所得統一實行修訂后的個人所得稅法。

(4)調整、撤并和開征其他一些稅種。調整資源稅、城市維護建設稅和城鎮土地使用稅；取消集市交易稅、牲畜交易稅、燒油特別稅、獎金和工資調節稅；開征土地增值稅、證券交易印花稅；鹽稅并入資源稅，特別消費稅并入消費稅。改革后的我國稅制，稅種設置由原來的37個減少為23個，初步實現了稅制的簡化、規范和高效統一。

(三)社會主義市場經濟完善時期的稅制改革(2001年至今)。1994年的工商稅制改革初步確定了市場經濟下我國稅收制度的基本格局，在此后的十幾年間，隨著社會主義市場經濟的不斷完善，我國又推行以費改稅、內外資企業所得稅合并、增值稅的轉型為主要內容的稅制改革。

1.穩步推動“費改稅”改革，將一些具有稅收特征的收費項目轉化為稅收。2000年10月22日國務院頒布了《中華人民共和國車輛購置稅暫行條例》，自2001年1月1日起在全國范圍內征收車輛購置稅，取消了車輛購置附加費。同時，為切實減輕農民負擔，中央決定從2000年開始在農村開展稅費改革，根據“減輕、規范、穩定”的原則對農(牧)業稅和農業特產稅進行了調整，明確在五年內逐步取消農業稅。2006年3月14日，十屆人大四次會議通過決議在全國范圍內徹底取消農業稅。

2.合并內外資企業所得稅。2007年3月16日，十屆全國人大五次會議審議通過《中華人民共和國企業所得稅法》，結束了企業所得稅法律制度對內外資分立的局面，逐步建立起一個規范、統一、公平、透明的企業所得稅法律制度。

3.對車船使用稅、城鎮土地使用稅等稅種的改革。2007年1月1日，《中華人民共和國車船稅暫行條例》正式實施，取代了1986年9月15日國務院的《中華人民共和國車船使用稅暫行條例》。此外，修改過的《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》也于2007年1月1日起正式實施。這次修改將外商投資企業和外國企業也納入城鎮土地使用稅的納稅人范圍，同時根據社會經濟的發展情況，提高了稅額標準；2006年4月28日國務院公布《中華人民共和國煙葉稅暫行條例》，對煙葉的收購實行20％的比例稅率。截止到2007年底，我國現行稅制中的稅種設置進一步減少為19個，稅制更加規范和統一。二、三十年來稅制改革的基本經驗

(一)稅收制度改革的推進必須有理論突破作為先導。稅收作為政府財政收入的主要形式，其征稅依據、征稅對象、征稅標準、稅率高低等課稅要素的確定，均需要有理論作為支撐。計劃經濟體制下由于對國家與國營企業的關系認知，形成了國營企業只能上繳利潤、不能上繳稅收的做法，也就形成了“稅收無用論”的理論觀點。而隨著改革開放的推進，對國家和國營(有)企業關系認知的進一步深化，推動了稅制改革的理論突破。社會主義國家具有社會經濟管理者和國有資產出資者的兩種身份和兩種權力，從而才有了20世紀80年代初的兩步“利改稅”方案的實施，確定以所得稅形式處理國家與國營(有)企業的分配關系，使國家和企業的利益分配關系用法律的形式確定下來，步入了規范化、法制化的軌道。并且統一了稅法，擴大了企業的自主權，為多種經濟主體的發展和財政體制改革的推進創造了條件。

(二)稅收制度改革中必須考慮到財政承受能力。在以“放權讓利”為主要特征的經濟體制改革進程中，稅制改革必須考慮到財政可承受能力，稅制改革不能帶來財政收入的大幅度減少。對一個由計劃經濟體制向市場經濟體制轉軌的發展中大國而言，加強財政宏觀調控能力的重要原因還在于改革過程的復雜性和艱巨性。改革是一個利益重新分配的過程，在改革尚未創造出新增利益之前，改革的成本只能由財政來負擔。另外，經濟全球化所帶來的不確定性，也是需要加強財政宏觀調控的重要原因。無論從改革，還是從發展、穩定的角度看，稅制改革不能弱化財政的宏觀調控能力。

(三)稅收制度改革必須走漸進式道路。在改革開放初期，為吸引外資，我國對外資企業實行了優于內資企業的所得稅稅率和稅前扣除標準，這對引進外商直接投資，學習國外先進的技術和管理經驗確實發揮了重要作用。進入21世紀后，隨著市場經濟和國內投資環境的逐步完善，為使內、外資企業處于公平競爭的同一起跑線上，推動內、外資企業所得稅的合并成為必然。同時，為減少內、外資企業所得稅合并對吸引外資的負面影響，在稅制改革過程中也堅持了漸進式改革原則，對外資企業的稅收優惠給予五年的緩沖期。

(四)稅收制度改革與國有企業改革、財政體制改革協調推進。稅制改革必須以政府和國有企業關系的變革為前提，政府和國有企業關系定位的變化將直接影響到稅收在處理政府與國有企業分配關系時的形式。同時，稅制改革也是財政體制改革的基礎，正是1994年稅制改革初步構建符合市場經濟要求的復合稅制體系后，才有了1994年財政體制改革中央與地方政府稅種收入的規范化劃分。

(五)隨著市場經濟的不斷完善，充分發揮稅收調控經濟的杠桿作用。市場經濟要求發揮市場在資源配置中的基礎性作用，減少政府指令性計劃對經濟的干預，這就要求強化稅收調控經濟的杠桿作用。通過優惠稅率、稅收減免、稅前扣除等稅收優惠來貫徹政府的調控意圖，根據客觀經濟形勢變化和國際稅制改革的潮流，適時調整我國的稅種結構，開征新的稅種或取消不合時宜的稅種，優化稅制結構，強化稅收對經濟運行的間接調控功能。

三、稅收制度改革和發展中存在的問題

(一)稅收的法治化程度仍需進一步提高。為防止政府公權對私人產權的肆意侵犯，民主國家一般均確立了稅收法定主義原則，即“有稅必須立法，未經立法不得征稅”的原則，并且這一原則大都寫入了憲法。而我國憲法中關于稅收的條款僅為憲法第56條規定：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務”，找不到關于納稅人權利的相關規定。從理論上講，稅收法定主義原則要求稅收要素和稅收程序法的基本方面，均由立法機關立法，稅收征管程序中的具體問題由行政機關通過行政法規來規范。從我國目前各稅種的法律層次來看，大多數是以國務院行政法規的形式出現，立法層次較低。

(二)稅收調控經濟的功能還比較弱。我國現行稅制體系格局是1994年稅制改革后確立起來的，隨著國際經濟環境變化和國內經濟發展，經濟運行中出現了一些新的問題，而稅收在發揮引導產業結構調整、解決收入分配、促進循環經濟和可持續發展、調控經濟過熱或過冷等方面還存在一定的缺陷。目前的主體稅種增值稅仍為生產型增值稅，不利于資本密集型企業的發展，稅收在引導企業技術升級、提升經濟增長質量方面仍有缺陷。

四、完善我國稅收制度的政策建議

(一)稅制改革與科學發展觀相適應。黨的十七大報告提出，要“完善省以下財政體制，增強基層政府提供公共服務能力。實行有利于科學發展的財稅制度，建立健全資源有償使用制度和生態環境補償機制。”實行有利于科學發展的財稅制度，就必須貫徹“第一要義是發展，核心是以人為本，基本要求是全面協調可持續，根本方法是統籌兼顧”的原則，建立有利于提高自主創新能力，有利于轉變經濟發展方式、推動產業結構優化升級的稅收制度，構建有利于統籌城鄉發展、區域協調發展及有利于收入分配的公平，有利于加強能源資源節約和合理使用，有利于生態環境保護的稅收制度。

(二)稅制改革與法治化建設相適應。黨的十七大提出全面落實依法治國基本方略，加快建設社會主義法治國家。依法治稅是稅收工作的靈魂和立足點，要求有健全的稅法體系：稅務機關依法履行職責，在法律規定的職權范圍內活動并接受行政司法機關和社會監督，納稅人能夠依法履行自己的納稅義務并保護自己的合法權益，在稅法面前人人平等。因此，稅制改革必須堅持法治化原則，納稅人、稅收行政機關都要服從于法，法外無稅。推進稅法體系建設，積極參與稅制改革、稅收立法調研，完善稅收法律體系。

(三)逐步推進主體稅種和地方稅體系建設的改革。繼續推進增值稅轉型，力爭盡快在全國范圍內實現從生產型增值稅向消費型增值稅的轉變，在轉型的同時，要推進增值稅的“擴容”，即把有條件實施增值稅的營業稅稅目納入增值稅征收范圍。穩步推進營業稅改革，適度調整部分營業稅稅目的稅率和計稅依據，消除重復征稅的問題。全面貫徹落實新的企業所得稅法及其實施條例，完善各項配套措施和辦法。推進房地產稅制改革，全面總結開展房地產模擬評稅試點工作經驗，繼續研究完善物業稅改革方案及其配套措施。以開征物業稅等為契機，研究構建持續穩定增長的地方稅體系，以使中央與地方政府的財力事權相一56一統一，進一步完善分稅制，更好地配合并促進公共財政體制建設，為社會提供均等化的基本公共服務。

(四)強化稅收調控功能，構建有利于科學發展的稅制體系。第一，建立和完善有利于促進自主創新、推動產業結構優化的稅收制度體系。一方面完善鼓勵高新技術企業發展、促進自主知識產權研發應用的稅收政策，另一方面加大對高科技產業、涉農產業、資源節約和環境友好型產業的稅收支持力度，建立支持現代服務業發展、鼓勵發展基礎設施建設產業和促進公共文化事業發展的稅收政策。第二，建立促進收入公平分配的稅收制度體系。繼續推進個人所得稅改革，研究推進建立綜合與分類相結合的個人所得稅制，同時繼續完善消費稅制度，加大對高消費行為的稅收調節力度；針對收入存量，則要完善財產稅制，加大對個人存量財富的調節力度。積極鼓勵慈善捐贈事業的發展，通過加強對“第三次分配”的稅收引導促進收入的公平分配。第三，建立促進資源環境保護和可持續發展的稅收制度體系。在所得稅、流轉稅的改革方面，進一步突出對環境保護、能源節約、資源可持續利用的政策引導，形成全方位、多環節促進資源環境保護和可持續發展的稅制體系。第四，建立推動區域協調發展的稅收制度體系。在繼續完善促進西部大開發、中部崛起和東北老工業基地振興的稅收政策及繼續深入推進區域性優惠政策向產業性優惠政策轉移的同時，針對不同的主體功能區，完善相應的區域性稅收政策。區域協調發展還要求我們完善增值稅、所得稅等一些主要稅種的收入歸屬機制，妥善處理區域間稅收分配關系，保障區域間合理的財政利益。