煤炭資源稅費屬性探究

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[摘要]一般理論研究中都將煤炭行業中的礦業權價款和使用費、資源稅、礦產資源補償費視為煤炭資源成本。基于租稅理論，我國目前煤炭行業的資源稅和礦產資源補償費的本質屬性是租，是市場對煤炭資源所有者的“賜予”；所有者可以借助煤炭資源租這一經濟手段控制或影響開采者的行為，實現煤炭資源的可持續利用。因此，實現政治權利的稅費制向所有權租稅制的變革是煤炭資源稅費改制的方向。

[關鍵詞]煤炭資源稅費；成本；資源租；稅費調整

我國“缺油、少氣、富煤”的能源結構決定了煤炭是我國國民經濟發展的資源基礎，煤炭在一次能源消費總量中的構成一直占70％左右，并且據預測，這一消費結構在近五六十年內難以改變。但煤炭卻是不可再生資源，據BP(2007)估計，我國煤炭資源儲量只有1145億噸，可供開采年限只有45年。因此，煤炭資源產業的可持續發展問題、煤炭資源的接續能源開發問題等是我國政府必須關注的現實問題。本文從稅費視角對煤炭行業面對的稅費條款設置的目的及作用進行剖析，研究我國煤炭稅費制度應發揮的作用及變革的方向。

一、我國煤炭資源稅費結構特征

我國現行的煤炭資源稅費主要有礦業權(探礦權、開采權)價款及使用費、資源稅、礦產資源補償費(參見表1)。

1.礦業權使用費及價款。兩權使用費和價款設立的初衷在于完善礦產資源有償使用制度，形成高效的資源勘探資金機制，實現對煤炭資源有效地勘查、保護和管理。1996年國務院修訂了《礦產資源法》、1998年出臺了《探礦權采礦權轉讓管理辦法》，初步確立了探礦權采礦權有償取得、有償使用的制度，建立了礦產資源有償使用的制度框架。但我國目前煤炭資源無償和有償使用雙軌制格局的存在，企業無償或以極低投入獲取礦業權，導致行業進入門檻過低，大量不具備安全生產條件的小煤礦紛紛進入，由此帶來資源的浪費，所以，包括礦業權價款的二級流通市場完善等一系列問題仍有待完善。

2.資源稅與礦產資源補償費。礦產資源補償費和資源稅是我國礦產資源有償使用制度的主體。資源稅設立的目的是為了調節資源開發活動中的級差收益；而礦產資源補償費設立的用意，在《礦產資源法》中明確將其作為對使用國家所有礦產資源的支付，也就是要實現國家對資源所有權的“絕對收益”。但在具體實施中，資源稅的征收方式卻是既適用于開采優質資源的煤炭企業，也適用于開采劣等資源的煤炭企業，也就是說，對煤炭資源“級差收益”的調整是通過“絕對收益”的獲取方式，這本身就存在不合理性，所以，從實際效果看，資源稅混淆了與資源補償費的性質。基于此，有學者建議取消資源稅，有學者主張取消礦產資源補償費，趨于一致的觀點是效仿國際慣例改征權利金取代資源稅和礦產資源補償費，提高征收比率，實現國家的所有權收益。

二、厘清煤炭資源稅費因素的成本屬性

在一般的理論研究中，煤炭資源礦業權(探礦權、開采權)價款和使用費、資源稅、礦產資源補償費習慣上被稱為我國煤炭企業資源成本。根據探礦權、采礦權價款和使用費的界定，雖然目前我國關于礦業權價款的二級流轉市場還不完備，但是要獲得煤炭資源的探礦權或采礦權，為了獲取或使用相應的經營權，支付價款是事前的程序(雖然目前價款可以分階段上交)，而支付礦權使用費是事后的程序，因此，很好理解礦業權價款和使用費是礦權人必須付出的經營成本；而按照租(或地租)相關理論，資源稅和資源補償費(或者權利金)本質上不應該被視為煤炭企業成本。

資源稅和資源補償費的本質屬性是租。租是商品經濟條件下資源所有權與資源使用權相分離的產物，是資源使用者為取得資源使用權向資源所有者支付的費用，是資源所有權在經濟上的實現。我國的礦產資源屬于國家所有，國家作為煤炭資源所有者應當向資源使用者單位或個人征收資源租。由于我國目前對煤炭行業的資源稅和礦產資源補償費征收方式沒變，同時對其改革方式還沒有形成一致的看法，所以下文仍用資源稅和礦產資源補償費表示國家對煤炭資源應享有的煤炭資源租。

經營者(企業)對資源租的支付不同于對成本的支付。關于租的支付和衡量可追溯到經濟學之父亞當·斯密的“三位一體”公式關于地租的解釋。斯密認為工資和利潤是決定煤炭資源產品價格高低的基本要素，租的有無及其大小則等于煤炭資源產品的價格在扣除工資和利潤以后的余額，而煤炭資源產品價格的高低則取決于人們對其需求的程度。當煤炭資源供不應求成為稀缺資源時，產品價格中才會有租的成分。也就是說，煤炭資源租是市場對煤炭資源所有者的“賜予”，租的所有權屬于資源所有者，經營者應該將產品價格中的租轉讓給所有者而不是強留下來作為超額利潤看待。并且這種觀點一致延續下來.Hotelling基于此推導出了霍特林法則(HotellingRule)；宋承先用“作為剩余的租”的觀點來理解經濟租的內涵。

可見，一種資源的市場需求強度反映了這種資源的稀缺度，而稀缺度又決定了這種資源租的高低，所以，經營者對一般要素的成本支付是“價格內”支付，而租則是市場引致煤炭資源稀缺度而產生的“超價格”支付。在煤炭產品市場，煤炭資源租(煤炭資源稅和礦產資源補償費)是體現資源所有者權益和左右資源開采者行為的紐帶，所有者可以根據市場對煤炭需求程度確定租的高低，進而影響資源市場的開采者行為。那么市場、開采者行為與租之間存在著怎樣的關系呢?

三、煤炭資源租、市場與開采行為

為了研究的方便，把資源開采者分為兩類，其一，視可開采煤炭資源有限，實現既定資源條件下的長期收益最大化的開采者，稱其為類型I開采者；其二，視可開采能源資源無限，實現當期收益最大化，稱其為類型Ⅱ開采者。同時，設定開采者所處的市場類型為完全競爭和壟斷兩類。因此，下面討論的是競爭條件下類型Ⅰ和類型Ⅱ、壟斷條件下類型Ⅰ和類型Ⅱ開采者的行為以及不同行為對租的影響。

競爭條件下，假設市場中有m個互相競爭的企業，不同時期的企業市場需求曲線是P1=Pt，行業的需求曲線為P1=a-b∑Q(其中：Pt表示時期t煤炭的市場價格，P1表示時期t內不變的煤炭價格，j表示企業m中的個體)；壟斷條件下不同時期的需求曲線是Pt=a-bQt(Qt表示時期t煤炭資源產品的行業產出量，a、b為正常數，T表示資源的開采期限，r為收益折現率)。另外，假定煤炭資源的初期存量為S；煤炭資源開采的邊際成本為c，煤炭資源租取決于煤炭資源產品的價格與邊際開采成本，即P1-c。

根據以上分析和假設，根據兩種類型開采者在兩種市場條件下實現目標與約束條件的不同分別構造四種情形予以分析，見表2。

煤炭資源租是資源所有者控制開采者行為、調控煤炭資源開采市場的一個有效的杠桿。從煤炭資源政府所有的角度看，類型Ⅰ開采者基于煤炭資源有效開采期內收益的最大化，這一目標與政府通過租稅的方式控制資源開采速度和利用效率、實現資源可持續利用的目的相吻合，因此可以認為，類型Ⅰ開采者行

為是政府合意的，相應的租稅(競爭市場：(a-c)e，壟斷市場：(a-c)／2+(a-c)er(t-T)／2，可以實現煤炭資源有效開采期內的社會效益最大化；相比較而言，類型Ⅱ開采者基于當期收益的最大化，不考慮煤炭資源的可耗竭性，相對于類型Ⅰ開采者，競爭市場導致資源所有者權益的完全失去，壟斷市場導致所有者權益損失，租的基本作用之一在于維持資源的數量和質量。因此，在租金受損的情況下，維持煤炭資源的可持續開采也就失去了基礎。以上分析說明，政府可以借助煤炭資源租的手段在不同市場對開采者行為進行控制，通過制定租稅標準約束、調整開采者的開采動機，限制短期行為開采者的市場進入，提高煤炭資源市場的集中度。

四、所有權租稅設計

我國目前煤炭行業的稅費結構遵循礦業企業的稅制，除了上述煤炭資源稅費外，還有普適性的稅費，具體包括增值稅、所得稅、城建稅、教育費附加、土地使用稅等共十余種。關于我國煤炭行業目前的稅費狀況，煤炭經營者和理論工作者基本上達成一個共識：煤炭行業的普適性稅費偏重，而有關煤炭資源的特有稅費偏輕。

1.煤炭行業普通稅負重在增值稅。以淮南礦業集團為例，2002～2006年，增值稅、企業所得稅、資源稅3個稅種在公司年度納稅總額中占有絕對比重，比例基本穩定在83％左右；其中繳納的增值稅占年度納稅總額的比例基本穩定在76％左右，是最大的稅種。而對煤炭企業而言，增值稅又是制度安排最不合理的稅種。原因主要有二：其一，煤炭是資源性初級產品，在沒有深加工之前，不存在增值問題；其二，煤炭外購資產中原材料所占的比重小，可抵扣的購進額項目少。基于此，有學者建議，根據WTO的有關文件中將“從自然界直接取得物質和能量的產業”定義為第一產業，我們應把礦業回歸到第一產業，和農業一樣免交或少交增值稅。同時根據第一產業的特點，對現行的增值稅稅率進行調整，由“生產型”向“消費型”轉化。

2.資源稅、資源補償費計征標準太低，不能反映資源的真實價值。仍以淮南礦務集團為例，在2002～2006期間，減免后的資源稅和資源補償費的計征比率之和最高為2006年的0.99％，最低的是2004年的0.53％，這根本無法體現資源本身的價值。另外，稅費的征收方式同樣會造成煤炭資源的大量浪費，以資源稅征收為例，資源稅以產量作為計稅基礎，不能全面反映資源的真實價值，造成煤礦在開采過程中“吃肥丟瘦”、“采厚棄薄”的破壞性開采。據調查，上世紀末的20年，我國共生產煤炭200多億噸，累計浪費煤炭資源280億噸。

3.實現政治權利的稅費向所有權的租稅的變革。上述分析表明，我國目前煤炭行業的稅費設計存在的問題是：混淆了國家憑借政治權力征稅與憑借所有權征稅的界限，過分地倚重政治權利使得征稅缺乏應有的根基，而忽視所有權的存在難以實現租的基本作用，因此，實現政治權利的稅費向所有權的租稅的變革是煤炭行業稅費改革的必然之舉。針對煤炭行業增值稅過高的問題，建議按照國閱字[1994]71號文件的精神保持3％左右增值稅水平，或者把煤炭產業回歸到第一產業，和農業一樣免交或少交增值稅；同時，實質性地調整煤炭資源租(資源稅、資源補償費)計征標準。結合其他國家在煤炭資源租方面的經驗，鑒于我國目前煤炭資源市場集中度過低的事實以及煤炭行業的歷史欠賬太多等特點，建議以從價型方式按10％左右標準的坑口收入計征。