有關增值稅轉化問題的探索

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中文摘要：消費型增值稅比生產型增值稅有明顯的優勢，但在增值稅轉型過程中會遇到諸如財政收入減少，就業壓力大等問題，為此要采取強化稅收征管、完善分稅制管理體制擴大地方稅收等措施，促進增值稅的順利轉型。本文從增值稅類型的基本內涵入手，闡述了增值稅轉型的必要性和可能帶來的影響，分析了增值稅轉型的可行性，最后提出了轉型的戰略對策。

關鍵詞：增值稅轉型

我國已從2009年1月1日起在全國范圍內實施增值稅轉型，這是我國稅制改革中的一項重大舉措，是公平稅負、保護納稅人權益的體現，標志著我國增值稅改革向前邁出了重要一步。在全社會鼓勵投資和擴大內需的形勢下，它將為啟動中國經濟的新一輪增長，拉動宏觀經濟更上一個臺階提供必要的動力。

一、增值稅類型的基本內涵

我國現行的增值稅，是從1994年稅制改革開始實行的。所謂增值稅，從計稅原理上說，是對商品生產、流通、勞務服務中多個環節的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉稅。根據稅基寬窄的不同，增值稅可分為三種類型：

一是生產型增值稅。生產型增值稅是指計算增值稅時，不允許扣除任何外購固定資產的價款，作為課稅基數的法定增值額除包括納稅人新創造價值外，還包括當期計入成本的外購固定資產價款部分。從整個國民經濟來看，這一課稅基數大體相當于國民生產總值的統計口徑，故稱為生產型增值稅。此種類型的增值稅對固定資產存在重復征稅，而且越是資本有機構成高的行業，重復征稅就越嚴重。降低了投資的預期收益率，對投資起到直接而強烈的限制作用，進而阻礙經濟的增長或防止經濟過熱。這種類型的增值稅雖然不利于鼓勵投資，但可以保證財政收入。

二是收入型增值稅。收入型增值稅是指計算增值稅時，對外購固定資產價款只允許扣除當期計入產品價值的折舊費部分，從整個國民經濟來看，這一課稅基數大體相當于國民收入部分，故稱為收入型增值稅。此種類型的增值稅從理論上講是一種標準的增值稅，但由于外購固定資產價款是以計提折舊的方式分期轉入產品價值的，且轉入部分沒有逐筆對應的外購憑證，故給憑發票扣稅的計算方法帶來困難，因此采用收入型增值稅將付出額外的社會成本，即納稅成本和征稅成本的提高，從社會效率的角度看是低效率的，從而影響了這種方法的廣泛采用。

三是消費型增值稅。消費型增值稅是指計算增值稅時，允許將當期購入的固定資產價款一次全部扣除，作為課稅基數的法定增值額相當于納稅人當期的全部銷售額扣除外購的全部生產資料價款后的余額。從整個國民經濟來看，這一課稅基數僅限于消費資料價值的部分，故稱為消費型增值稅。此種類型的增值稅在購進固定資產的當期因扣除額大大增加，會減少財政收入。但這種方法最宜規范憑發票扣稅的計算方法，因為憑固定資產的外購發票可以一次將其已納稅款全部扣除，既便于操作，也便于管理，所以是三種類型中最簡便、最能體現增值稅優越性的一種類型。

二、增值稅轉型的必要性

增值稅轉型即是將生產型增值稅轉為消費型增值稅，其主要表現在增值稅稅基的縮減。在當前的形勢下，實行增值稅轉型是非常必要的：

（一）實行消費型增值稅有利于我國經濟發展。我國的經濟增長主要依靠出口、投資、內需，受全球金融危機及世界經濟下滑，特別是受美國、歐洲、日本經濟衰敗的沖擊，我國的出口遭受嚴重影響，大規模地增加政府投資，確保經濟增長和就業，成為目前最主要的應對策略。而增值稅轉型在客觀上起到減稅的效果，作為拉動投資的舉措之一，有助于刺激投資需求的增長，啟動民間投資和消費，一定程度上有助于防止經濟增速過度下滑。有研究指出，中國的稅收乘數約為0.74，這一減稅措施有望帶動2009年企業支出增長800億-1000億元人民幣，相當于拉動GDP增長0.3個百分點。

（二）實行消費型增值稅有利于企業的技術進步。在生產型增值稅制度下，不允許抵扣固定資產所含稅金，從而使資本有機構成高的行業如高科技產業和基礎產業承受較高的稅負。這樣的稅負結構不利于高科技行業及基礎產業的發展，不利于加速企業的設備更新和技術進步，其結果將會加劇我國產業結構失衡。而實行消費型增值稅可以刺激企業設備更新和技術改造投資，減輕企業稅收負擔，特別是減輕高科技產業和基礎產業的負擔，明顯地起到鼓勵資本向高新技術產業、向中西部地區流動的作用。

（三）實行消費型增值稅有利于提高我國產品的國際競爭力。由于和我國進行貿易往來的大多數國家都實行消費型增值稅，各國的出口產品都已徹底退回在國內所繳納的增值稅。而我國之前所實行的生產型增值稅，固定資產所含稅項包含在商品中，因而在出口環節，即使實行零稅率，也不能做到徹底退稅，從而提高了出口產品價格，降低了我國出口產品在國際市場的競爭力。而在進口環節，國外進口產品由于出口國實行完全退稅，而我國產品包含對固定資產的重復計稅，造成國內產品稅負高于進口產品，削弱了國內企業的競爭力。面對加入WTO的經濟挑戰，國內增值稅政策必須進行改革，消除生產型增值稅對進出口貿易的不利影響，充分發揮消費型增值稅對進出口貿易的保護作用。這也是實現我國稅制與國際接軌的需要。

三、增值稅轉型可能帶來的影響

（一）財政收入減少。國家財政收入的近90%來自于稅收,而增值稅在稅收收入中所占比重為45%,增值稅轉型后增值稅的稅基大幅縮小,從而直接減少財政收入，增添財政壓力。

（二）投資過熱。消費型增值稅比生產型增值稅擴大了抵扣范圍,能夠有效降低投資成本,使企業獲得更多額外收益。企業的設備投資的NPV(凈現值)和IRR(內含報酬率)就會有所提高,企業的投資周期就會縮短,從而增加了可投資項目的范圍,刺激加大投資的力度。現實中我國局部地區局部行業已經出現投資過熱的苗頭,比如房地產、鋼鐵業等投資增長速度明顯過快。投資過熱由于快于消費增長,使得新項目建成和形成的新生產能力沒有市場需求。因此，實行消費型增值稅改革有利于促進企業固定資產投資的同時,是否會對已經過熱的經濟再”火上加油”令人擔憂。

（三）勞動就業壓力。我國目前的企業構成以勞動密集型企業為主，在實行生產型增值稅時，勞動密集型企業因為固定資產投資少，不予抵扣的進項稅額小而稅負較輕。增值稅轉型改革后這種優勢將不復存在，同時企業往往追逐利潤最大化，不可避免社會資金必然流向高利潤行業，而勞動密集型企業往往屬于利潤較低的行業，從而影響到勞動密集型企業的發展和企業職工就業。在這種情況下，轉型改革就面臨著一方面由于設備更新和技術進步會淘汰一部分技術水平不能滿足要求的員工；另一方面，隨著企業人力資源的成本的不斷上升，而實現消費型增值稅使得機器設備的成本不斷降低，從而導致人力資源成本與機器設備成本之比相對于增值稅轉型前有所上升，企業更愿意用機器代替人工，這樣就導致勞動就業壓力的加大。

四、全面推進增值稅轉型的可行性研究

(一)財政狀況的改善為增值稅轉型提供了可能

上面已經提到增值稅轉型可能帶來財政收入減少的問題。據財政部測算，如果僅允許把新增固定資產納入增值稅抵扣范圍，國家財政將減少收入200～400億元；如果允許將原有的設備投資納入增值稅抵扣范圍，將減收800～1000億元。轉型使財政面臨收入減少的風險，這對國家財政來說是一個不小的壓力。但從另一方面講，減少的財政收入又可得到部分彌補。1、增值稅轉型后，外購固定資產的進項稅額不計入成本，納稅人的成本費用降低，相應的應納稅所得額增加，企業所得稅將增加，這樣，減少的財政收入很大一部分可以得到彌補；2、我國綜合國力不斷增強，經濟增長加快，財政狀況逐年好轉。統計顯示，最近幾年全國的稅收收入大幅度增長，2004年~2007年，我國稅收收入從25718億元增加到49442億元，分別比上年增長25.66%、20.02%、21.94%和31.4%，其中2007年的稅收收入比上年增收達11806億元。我國當前的財政收入狀況表明，我們完全可以消化增值稅擴大抵扣范圍所減少的收入。更何況，增值稅轉型帶來稅收減少只是靜態地算賬，如果動態地算，把轉型帶來的生產發展因素考慮進去，增值稅轉型的財政成本無疑又會小得多。

(二)稅收征管水平的提高為增值稅轉型提供了可能

消費型增值稅相對于生產型增值稅來說，稅款抵扣業務更加復雜，征管難度更大，要求稅務機關對企業的經濟信息具有充分的監控能力，要求稅務系統征管力量對商品流轉環節進行全過程管理。而近年來，隨著我國稅收征管力度的加強，稅收制度的完善和計算機網絡的普及，特別是“金稅工程”及“中國稅收征管信息系統(CTAIS)”的逐步到位，我國的稅收征管水平有了顯著的提高，為消費型增值稅的實施提供了可能。

五、增值稅轉型的戰略對策

（一）強化稅收征管。增值稅轉型實施不僅需要政策的科學制定，同時需要管理制度和管理方法、手段的有力支撐。當前應本著簡便、規范的原則，建立健全各類規章制度,積極推行稅務電算化,實現稅收工作的法制化。加強稅務人員的依法行政建設等等，完善稅收管理制度、操作方法和流程，并盡快升級管理系統，以確保工作的規范化和數據的真實性，減輕稅、企雙方的工作壓力。同時提高稅務人員素質，強化其辦事效率，加強稅法宣傳和普及力度，提高納稅人自覺納稅意識。

（二）重新認定納稅人標準，統一發票管理

增值稅成功的國家都將納稅人制度設計為“一般”與“特殊”兩種類型，“一般”是指絕大部分，“特殊”是指極少部分。我國應吸收相關國家經驗，重新調整納稅人劃分標準，擴大一般納稅人范圍，提高一般納稅人占全部納稅人的比重，使納稅人結構呈正常分布狀態，以保證增值稅擁有必要規模的一般納稅主體，確保增值稅的抵扣鏈條廣泛延伸、內在機制有效運行，以利于增值稅專用發票的統一使用、管理，凸現增值稅固有的功能。

1、改變以經營規模為單一標準的做法。企業經營規模往往處于經常變化之中，經營規模的大小也不能說明企業會計制度健全情況以及使用專用發票的安全性。因此以經營規模為單一標準有失科學。可以結合企業的注冊資金和不動產為標準來劃分不同的納稅人。

2、嚴格納稅人類型的劃分依據。納稅人類型的劃分，應根據行業性質分別對待，對從事工業生產、商業批發以及為生產服務的企業應盡可能劃為一般納稅人；對規模極小的零售店和生活服務點，可靈活掌握。也就是說，小工廠和批發企業則應該盡量并入一般納稅人范圍，使其正規化，小規模納稅人僅應局限在商品零售領域。

3、降低銷售額標準。即將更多的企業列入一般納稅人范圍，擴充增值稅內在機制賴以運行的傳導主體。

4、改變以取消一般納稅人資格來處罰違規企業的做法。一般納稅人資格不是一種經濟資源，不能用于經濟處罰。對那些有違規行為的一般納稅人應當通過其他正常途徑（如法律）嚴懲重罰，增大其違規成本，使其不敢輕易違規。

5、改進僅憑發票抵扣稅款的制度。增值稅實行按專用發票上注明的進項稅額進行抵扣的征收方法，增值稅專用發票成了唯一合法的扣稅憑據，這也是現行增值稅問題倍出的原因。筆者認為，應將現行的抵扣制度改為憑“賬簿法”計算稅款，將專用發票只作為與會計賬簿記錄核對的依據，不再作為唯一的抵扣依據，淡化專用發票在抵扣稅款中的作用，限制利用專用發票偷稅犯罪的行為。

（三）分階段擴大增值稅的征收范圍。現行增值稅征收范圍過窄，在稅制結構和治理方面存在問題，應該將增值稅的征收范圍擴大至現在征收營業稅的經濟活動。但擴大增值稅范圍對原征收營業稅的企業稅負變動較大，以及對分稅制后作為地方收入的營業稅收入影響較大，所以這種擴大應分階段逐步實行。建議第一階段應將現行增值稅運行中矛盾和問題最為突出的交通運輸業，納入增值稅范圍；第二階段將建筑安裝業、郵電通訊業及娛樂等其他服務業納入增值稅范圍；第三階段將增值稅范圍擴大到經濟領域的所有經營行為。

（四）完善分稅制管理體制,適度擴大地方稅收。由于增值稅是共享稅，在考慮中央財政對增值稅轉型承受能力的同時，應當對省、市、縣和鄉四級財政的承受能力給予充分考慮。增值稅轉型將使部分地方政府產生財政局部危機，由于部分縣和鄉對個別重點稅源企業存在財政依賴，因此，可能導致部分地方政府財政收入在一定時期內難以保持穩定，甚至可能對出口和投資產生負面影響，可以考慮適當調整中央與地方增值稅的共享比例來化解地方財政壓力。也可以考慮通過稅權的調整，讓地方因地制宜地開展諸如遺產稅、財產稅、社會保障稅等稅種，為增值稅轉型提供財力支持。

（五）綜合配套，綜合治理。創造良好的納稅、治稅環境。國際經驗表明，良好的納稅、治稅環境是實施增值稅最有效的保障。應加強宣傳輿論和監督,密切關注政策實施過程中出現的新問題、新特點，及時構思解決問題的措施，進一步做好征納雙方辦稅人員的業務培訓，協同解決地區性的稅收競爭和打擊跨地區的偷騙稅活動。

總之,增值稅轉型改革的政策導向和迫切要求,是全面提高企業競爭力,激勵企業技術創新,因此增值稅轉型改革既要避免固定資產投資增幅過高，經濟過熱，又要能促進企業技術升級；既要充分考慮財政承受的壓力，又要保證中央的宏觀調控。只有這樣，新一輪稅制改革才能健康平穩地運行。

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