公允價(jià)值會(huì)計(jì)范文10篇

1公允價(jià)值會(huì)計(jì)是我國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展的方向

“公允”是公正恰當(dāng)，不偏袒。“在會(huì)計(jì)中，‘公允’一方面是作為會(huì)計(jì)原則或標(biāo)準(zhǔn)出現(xiàn)，比如公允反映。另一方面是作為會(huì)計(jì)對(duì)象或會(huì)計(jì)方法出現(xiàn)，比如公允價(jià)值、公允價(jià)值計(jì)量。從會(huì)計(jì)對(duì)象角度看，公允價(jià)值是會(huì)計(jì)反映的對(duì)象，從會(huì)計(jì)方法角度看，公允價(jià)值計(jì)量是會(huì)計(jì)計(jì)量的方法。”一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值是指在自愿交易的雙方間進(jìn)行現(xiàn)行交易時(shí)所達(dá)成的資產(chǎn)購(gòu)買(mǎi)、銷(xiāo)售或負(fù)債清償?shù)慕痤~。最能代表公允價(jià)值的是市場(chǎng)交易各方承認(rèn)和接受的，由市場(chǎng)價(jià)格機(jī)制決定的市場(chǎng)價(jià)格。而公允價(jià)值會(huì)計(jì)主要是研究如何確認(rèn)和計(jì)量會(huì)計(jì)要素。

隨著資本市場(chǎng)成為企業(yè)的主要籌資場(chǎng)所以后，投資者和社會(huì)公眾逐漸成為會(huì)計(jì)信息的主要使用者，公允價(jià)值會(huì)計(jì)因其提供的會(huì)計(jì)信息具有高度的決策相關(guān)性，會(huì)越來(lái)越多地受到人們的認(rèn)同。如，針對(duì)衍生金融工具的大量使用，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)頒布的第7號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告《在會(huì)計(jì)計(jì)量中應(yīng)用現(xiàn)金流量信息與現(xiàn)值》一文中，鮮明地傾向采用公允價(jià)值，并意圖將其運(yùn)用領(lǐng)域由金融工具擴(kuò)展到其他領(lǐng)域。隨著經(jīng)濟(jì)全球化趨勢(shì)深入發(fā)展，生產(chǎn)要素的國(guó)際間流動(dòng)和產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移的跨地區(qū)發(fā)展日益加快，我國(guó)經(jīng)濟(jì)與世界經(jīng)濟(jì)的相互聯(lián)系、相互依存和相互影響日益加深，會(huì)計(jì)作為國(guó)際通用的商業(yè)語(yǔ)言，提供的會(huì)計(jì)信息已經(jīng)成為一種全球化資源分配的決策依據(jù)，國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的國(guó)際趨同已成為必然。因此，公允價(jià)值會(huì)計(jì)亦將成為我國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展的必然趨勢(shì)。

2《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的新發(fā)展

最新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則立足我國(guó)國(guó)情，借鑒國(guó)際通行規(guī)則，審慎引入公允價(jià)值概念。

2.1強(qiáng)化了為投資者和社會(huì)公眾提供決策有用會(huì)計(jì)信息的新理念，為引入公允價(jià)值概念奠定了基礎(chǔ)。社會(huì)經(jīng)濟(jì)日益發(fā)展，資本市場(chǎng)逐漸成為企業(yè)籌資的主要場(chǎng)所，投資人和社會(huì)公眾越來(lái)越關(guān)注會(huì)計(jì)信息的決策相關(guān)性。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第4條規(guī)定，“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策”，明確指出為投資者和社會(huì)公眾提供決策有用信息是財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)之一，這說(shuō)明了引入公允價(jià)值概念的必要性；第42條規(guī)定，會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要包括五種，公允價(jià)值是其中之一，明確了公允價(jià)值的法定地位，確立了我國(guó)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的發(fā)展方向。

本文作者：蔣珩工作單位：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)

公允價(jià)值計(jì)量對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

會(huì)計(jì)信息也必須達(dá)到一定的標(biāo)準(zhǔn)才能為信息使用者提供有用的會(huì)計(jì)信息，以幫助投資者和債權(quán)人等更好地了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。由于會(huì)計(jì)信息的生成必須依賴(lài)于會(huì)計(jì)計(jì)量來(lái)完成，因此，會(huì)計(jì)計(jì)量屬性成為眾多影響和制約會(huì)計(jì)信息質(zhì)量因素中至關(guān)重要的一個(gè)環(huán)節(jié)。在我國(guó)目前的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，除了傳統(tǒng)計(jì)量屬性之外又再次引入公允價(jià)值這一計(jì)量屬性。毋庸置疑，公允價(jià)值計(jì)量屬性的引入將對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生一定的影響。各種不同計(jì)量屬性與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)系如表2所示:那么，究竟選用何種屬性來(lái)計(jì)量所持有或控制的資產(chǎn)，如何保證會(huì)計(jì)信息能夠具有相關(guān)性和可靠性?筆者以為，首先要考慮的是資產(chǎn)的用途和流動(dòng)性，同時(shí)還要考慮會(huì)計(jì)信息的關(guān)聯(lián)性和數(shù)據(jù)的客觀性等因素。一方面，公允價(jià)值相對(duì)歷史成本而言，在反映企業(yè)真實(shí)的價(jià)值方面，信息可能還是相對(duì)可靠的。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的國(guó)家，公允價(jià)值會(huì)計(jì)所依據(jù)的主要是相同或類(lèi)似資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格。相對(duì)來(lái)說(shuō)，這些市場(chǎng)價(jià)格還是具有一定的可靠性的。但如果市場(chǎng)上缺乏可比價(jià)格，就要估計(jì)和判斷。此外，公允價(jià)值會(huì)計(jì)還對(duì)一些涉及到未來(lái)的交易進(jìn)行了預(yù)測(cè)，其中不乏一些涉及金額巨大的交易，如衍生金融產(chǎn)品的未實(shí)現(xiàn)損益等。及時(shí)地在表內(nèi)反映這些價(jià)值變化、在表外披露信息，將降低外部投資者所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。在具備成熟的估值技術(shù)的前提下，計(jì)算出來(lái)的價(jià)格具有一定的相關(guān)性和可靠性。另一方面，公允價(jià)值提供的會(huì)計(jì)信息同樣存在著一些缺陷。公允價(jià)值雖然能夠提供相對(duì)及時(shí)有用的信息，但在市場(chǎng)化程度不夠完善，同時(shí)相關(guān)法規(guī)、估值技術(shù)尚不健全的情況下，公允價(jià)值提供的并不是絕對(duì)可靠的會(huì)計(jì)信息。此外，財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的公允價(jià)值是報(bào)告日的公允價(jià)值，按公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)信息會(huì)隨著時(shí)間而變化，倘若忽視這一因素而只披露某一時(shí)點(diǎn)或某一時(shí)段的公允價(jià)值變動(dòng)額，就不利于使用者作決策。

公允價(jià)值計(jì)量與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性的關(guān)系及相互交融的途徑

長(zhǎng)期以來(lái)，學(xué)術(shù)界就如何平衡公允價(jià)值計(jì)量屬性與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性之間的關(guān)系一直存在著爭(zhēng)議，并且也伴隨著公允價(jià)值在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同背景下的廣泛運(yùn)用而愈加激烈，因此，在當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和背景下分析公允價(jià)值與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性之間的關(guān)系，并將二者加以交融，顯得尤為重要。(一)會(huì)計(jì)穩(wěn)健性穩(wěn)健性又稱(chēng)作謹(jǐn)慎性，起源于中世紀(jì)的歐洲。從本質(zhì)上來(lái)說(shuō)，它是一項(xiàng)限制性的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征。由于環(huán)境存在不確定性，在這種情況下處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)保持適度的謹(jǐn)慎以確保信息的可靠性與相關(guān)性。FASB將穩(wěn)健性原則定義為:對(duì)不確定性的審慎反應(yīng)，以確保對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中內(nèi)生的不確定性和風(fēng)險(xiǎn)給予充分考慮。我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》也明確規(guī)定:企業(yè)對(duì)交易或者事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或收益，也不應(yīng)低估負(fù)債或費(fèi)用。這一定義與FASB的定義是基本一致的。穩(wěn)健性的要求具體表現(xiàn)在對(duì)資產(chǎn)與負(fù)債、利得與損失和收入與費(fèi)用的非對(duì)稱(chēng)性處理上，這種處理方法使得以穩(wěn)健性為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)信息與經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)之間會(huì)產(chǎn)生一定的偏差，穩(wěn)健性的強(qiáng)弱則通過(guò)該偏差的大小來(lái)體現(xiàn)。(二)公允價(jià)值計(jì)量與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性的沖突不可否認(rèn)，公允價(jià)值克服了此前會(huì)計(jì)計(jì)量滯后、會(huì)計(jì)處理過(guò)于“謹(jǐn)慎”等問(wèn)題。運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量能真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，提供有利于投資者決策的會(huì)計(jì)信息。但公允價(jià)值計(jì)量與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性之間也存在一定的沖突，具體表現(xiàn)在以下三個(gè)方面:(1)公允價(jià)值的變動(dòng)將直接引起當(dāng)期損益或期末凈資產(chǎn)的波動(dòng)。這種波動(dòng)會(huì)掩蓋企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中存在的問(wèn)題，降低會(huì)計(jì)信息的穩(wěn)健性。(2)公允價(jià)值根據(jù)市場(chǎng)價(jià)格提前確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)收益，這又與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性僅確認(rèn)可能損失、而不確認(rèn)可能收益的做法不相符。(3)當(dāng)前公允價(jià)值采用的估值技術(shù)尚不健全，主觀隨意性較大，有可能成為管理層操縱業(yè)績(jī)的工具，使其公允性受到影響。同時(shí)，公允價(jià)值計(jì)量過(guò)程中采用的假設(shè)性、未實(shí)現(xiàn)性和非客觀性也偏離了會(huì)計(jì)所堅(jiān)持的穩(wěn)健性原則，影響了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。(三)公允價(jià)值計(jì)量與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性的統(tǒng)一公允價(jià)值和會(huì)計(jì)穩(wěn)健性二者之間并非是完全對(duì)立的。穩(wěn)健性為公允價(jià)值的有效實(shí)施提供了保障，公允價(jià)值反過(guò)來(lái)又可以對(duì)會(huì)計(jì)穩(wěn)健性進(jìn)行修正，彌補(bǔ)穩(wěn)健性原則的不足。會(huì)計(jì)穩(wěn)健性因其在降低風(fēng)險(xiǎn)與不確定性等方面的優(yōu)勢(shì)得到了國(guó)際上眾多會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的普遍認(rèn)可。公允價(jià)值計(jì)量模式也因提高會(huì)計(jì)信息相關(guān)性等方面的優(yōu)勢(shì)，被國(guó)際上越來(lái)越多的國(guó)家所采用，特別是在資本市場(chǎng)活躍、金融產(chǎn)品發(fā)展迅速的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下更為廣泛地使用。與此同時(shí)，公允價(jià)值計(jì)量與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性之間的關(guān)系也更加協(xié)調(diào)。從以往的實(shí)踐和經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，對(duì)公允價(jià)值和會(huì)計(jì)穩(wěn)健性應(yīng)予以同等的關(guān)注和重視，忽視任何一方都將帶來(lái)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的下降。(四)公允價(jià)值運(yùn)用中充分發(fā)揮會(huì)計(jì)穩(wěn)健性的具體途徑公允價(jià)值與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性應(yīng)相互交融以提升會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，確保信息的相關(guān)性和可靠性，最大限度地發(fā)揮公允價(jià)值的積極作用。1．嚴(yán)格界定公允價(jià)值的概念及層次。FASB將公允價(jià)值界定為三個(gè)層次(如表3所示)。認(rèn)真比對(duì)這三個(gè)層次就會(huì)發(fā)現(xiàn)，前兩個(gè)層次完全或者基本符合公允價(jià)值的定義，但第三層次由于缺乏真實(shí)的交易市場(chǎng)基礎(chǔ)，更加重視對(duì)估值模型和假設(shè)條件的運(yùn)用，其可靠程度具有一定的不確定性。因此，必須嚴(yán)格界定公允價(jià)值的概念和所屬層次，認(rèn)清其不同層次的計(jì)量依據(jù)。不能僅簡(jiǎn)單地依靠不活躍市場(chǎng)情況下的交易價(jià)格，企業(yè)應(yīng)在更大程度上通過(guò)對(duì)價(jià)格下滑時(shí)間長(zhǎng)短、跌幅大小以及市場(chǎng)流動(dòng)性來(lái)進(jìn)行判斷，并借助估值模型和假設(shè)條件，最終確定公允價(jià)值。對(duì)于不符合公允價(jià)值計(jì)量模式的，應(yīng)當(dāng)采用其他計(jì)量模式，并且進(jìn)行表外披露以充分發(fā)揮會(huì)計(jì)穩(wěn)健性的作用。2．完善公允價(jià)值的估值方法和評(píng)估過(guò)程。公允價(jià)值計(jì)量模式中允許使用的估值技術(shù)是導(dǎo)致其可靠性和公允性備受爭(zhēng)議和質(zhì)疑的關(guān)鍵。由于目前的估值技術(shù)尚未形成一套統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)公允價(jià)值的確認(rèn)、計(jì)量要求及方法還只是分布在各個(gè)具體準(zhǔn)則之中。而新興市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家由于條件所限，公允價(jià)值計(jì)量輸入值質(zhì)量不高，有可能會(huì)發(fā)生操縱利潤(rùn)和盈余管理的情況。因此，一方面必須加大對(duì)公允價(jià)值計(jì)量技術(shù)理論與實(shí)踐的應(yīng)用研究，大力推進(jìn)公允價(jià)值估值方法和技術(shù)的改進(jìn)，建立公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則，明確公允價(jià)值的計(jì)量方法，在有關(guān)現(xiàn)值估算技術(shù)的研究上投入大量的人力、物力。現(xiàn)值估算技術(shù)的突破將有利于提高會(huì)計(jì)人員確定公允價(jià)值的計(jì)算速度和精度。另一方面，還需不斷提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，掌握各種估值技術(shù)和模型，通過(guò)客觀比較和分析來(lái)發(fā)揮職業(yè)優(yōu)勢(shì)。但是，如果在企業(yè)并不具備這樣的估值條件的情況下，則有必要引入專(zhuān)業(yè)的評(píng)估機(jī)構(gòu)來(lái)為企業(yè)進(jìn)行價(jià)值評(píng)估，因?yàn)閷?zhuān)業(yè)評(píng)估機(jī)構(gòu)的獨(dú)立屬性提高了評(píng)估意見(jiàn)的公正性。這樣，不但可以提高公允價(jià)值計(jì)量的可靠性，使報(bào)表的使用者充分了解公允價(jià)值，同時(shí)還可以降低相關(guān)財(cái)務(wù)人員的風(fēng)險(xiǎn)。3．實(shí)行兩種計(jì)量屬性并存的模式。雖然公允價(jià)值具有諸多優(yōu)點(diǎn)，但由于其相關(guān)數(shù)據(jù)和資料不易取得、使用過(guò)程中存在主觀隨意性較大、可驗(yàn)證性與可操作性方面不足等問(wèn)題，因而我國(guó)目前尚不具備全面使用公允價(jià)值的條件。會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的總趨勢(shì)應(yīng)是公允價(jià)值與歷史成本二者并存、相互協(xié)調(diào)。一方面應(yīng)改善公允價(jià)值運(yùn)用的相關(guān)環(huán)境，為公允價(jià)值的廣泛使用奠定基礎(chǔ);另一方面應(yīng)嚴(yán)格地按公允價(jià)值的適用條件有選擇地使用公允價(jià)值計(jì)量。在實(shí)務(wù)工作中，對(duì)于企業(yè)準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有，不打算進(jìn)行出售的資產(chǎn)，仍保留歷史成本計(jì)量屬性。而對(duì)于衍生金融產(chǎn)品和人力資源等無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量需要依靠公允價(jià)值。IASB在2009年11月12日頒布的《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號(hào)－金融工具》中，提出采用公允價(jià)值和攤余成本兩個(gè)計(jì)量分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)保留了對(duì)公允價(jià)值的選擇權(quán)。總之，使企業(yè)能在更大程度上使用公允價(jià)值計(jì)量金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，有利于公允價(jià)值最大限度地發(fā)揮作用。4．減少公允價(jià)值對(duì)當(dāng)期損益的影響，完善信息披露制度。金融工具所蘊(yùn)藏的風(fēng)險(xiǎn)極大，而公允價(jià)值的順周期效應(yīng)又將這些潛在風(fēng)險(xiǎn)及時(shí)揭示并放大出來(lái)。因此，為了減少風(fēng)險(xiǎn)爆發(fā)給投資者造成的嚴(yán)重?fù)p失，使他們作出更合理、恰當(dāng)?shù)臎Q策，披露金融工具價(jià)值的波動(dòng)性是必要的。但如何減少由公允價(jià)值計(jì)量導(dǎo)致的會(huì)計(jì)利潤(rùn)的波動(dòng)性，協(xié)調(diào)公允價(jià)值與謹(jǐn)慎性的關(guān)系呢?IASB針對(duì)這一問(wèn)題已在《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號(hào)－金融工具》中予以規(guī)定，按公允價(jià)值計(jì)量的金融工具，其公允價(jià)值的變動(dòng)應(yīng)計(jì)入損益，金融資產(chǎn)如屬于非交易性的權(quán)益工具，其公允價(jià)值變動(dòng)可以計(jì)入其他綜合收益，同時(shí)禁止金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在公允價(jià)值計(jì)量和攤余成本計(jì)量之間進(jìn)行重新分類(lèi)。此外，在完善公允價(jià)值信息披露方面，我國(guó)也可以借鑒大多數(shù)國(guó)家和組織的做法，對(duì)傳統(tǒng)收益報(bào)告進(jìn)行改進(jìn)，引入“第四財(cái)務(wù)報(bào)表”或稱(chēng)“全面收益表”。全面收益理論對(duì)某些未實(shí)現(xiàn)的資本利得和損失在表內(nèi)進(jìn)行了確認(rèn)，較好地融合了“當(dāng)期經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)觀”和“滿計(jì)當(dāng)期損益觀”，突破了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)收益的確認(rèn)原則，使公允價(jià)值作為一種計(jì)量屬性的使用成為必然的趨勢(shì)，我們既可以依據(jù)歷史成本的原則編制利潤(rùn)表，也可以依據(jù)公允價(jià)值的原則編制全面收益表。這樣的做法不僅提供了全面的信息，又避免了利潤(rùn)表中收益波動(dòng)性較大的問(wèn)題，有利于報(bào)表使用者更深入地了解公司的信息，減少利益集團(tuán)操縱利潤(rùn)的可能性，也更符合會(huì)計(jì)盈余穩(wěn)健性的要求。但同時(shí)，我們也應(yīng)當(dāng)認(rèn)識(shí)到現(xiàn)階段企業(yè)收益確認(rèn)中存在的問(wèn)題和障礙，充分認(rèn)識(shí)全面收益不等同于凈利潤(rùn)，并通過(guò)規(guī)范全面收益的列示項(xiàng)目和報(bào)告方法，制定與全面收益相關(guān)的準(zhǔn)則和制度來(lái)保障其有效實(shí)施。

從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，公允價(jià)值和會(huì)計(jì)穩(wěn)健性都與市場(chǎng)環(huán)境密切相關(guān)。采用公允價(jià)值計(jì)量提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，有利于信息使用者作出正確的決策。為了更好地實(shí)現(xiàn)企業(yè)的會(huì)計(jì)目標(biāo)，應(yīng)在公允價(jià)值與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性之間尋求一種平衡，在積極借鑒國(guó)際上先進(jìn)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國(guó)具體國(guó)情來(lái)實(shí)現(xiàn)公允價(jià)值與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性二者的協(xié)調(diào)發(fā)展。過(guò)于強(qiáng)調(diào)或忽視任何一方都將導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息質(zhì)量下降。只有基于穩(wěn)健性前提下運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量，才能更好地發(fā)揮其作用，提升會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

1公允價(jià)值的相關(guān)概述

1.1公允價(jià)值的定義。從定義為衡量方法的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究中的術(shù)語(yǔ)定義，出現(xiàn)在交易的資產(chǎn)和負(fù)債中，交易的資產(chǎn)和負(fù)債的形式是公平的，甚至是討價(jià)還價(jià)的相應(yīng)金額。從這個(gè)定義來(lái)看，這是不難看出的，這涉及自愿，甚至討價(jià)還價(jià)的原則。最終目的是確保雙方都能用公允價(jià)值進(jìn)行衡量，以避免雙方當(dāng)事人之間出現(xiàn)權(quán)利不平衡現(xiàn)象。1.2公允價(jià)值的基本特征。首先，公允價(jià)值本質(zhì)上是對(duì)市場(chǎng)信息的評(píng)估，也是對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的價(jià)值市場(chǎng)的一種識(shí)別。其次，從定義可以看出，在公平價(jià)值的前提下，交易主體必須是自愿方了解情況，而對(duì)于具體交易或特征的兩種物業(yè)都可以理解，雙方可以自己的利益最大化貿(mào)易的角度。最后，公允價(jià)值是確認(rèn)價(jià)格，而不是實(shí)際交易價(jià)格。在一定程度上，公允價(jià)值往往出現(xiàn)在實(shí)際交易不足的前提下，估值以活躍市場(chǎng)的報(bào)價(jià)為依據(jù)。

2在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中使用公允價(jià)值的意義

2.1標(biāo)志會(huì)計(jì)理論的轉(zhuǎn)變。在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中使用公允價(jià)值表明，中國(guó)的會(huì)計(jì)理論從原來(lái)的原收益表觀轉(zhuǎn)變?yōu)橘Y產(chǎn)負(fù)責(zé)表觀。在會(huì)計(jì)理論中，通常有兩種資產(chǎn)，管理和收入。過(guò)去人們往往更注重企業(yè)的收入，大多數(shù)人支持收入的觀點(diǎn)。在此基礎(chǔ)上，一些經(jīng)濟(jì)學(xué)家認(rèn)為，會(huì)計(jì)應(yīng)正確衡量各企業(yè)的價(jià)值，每個(gè)企業(yè)的價(jià)值需要考慮企業(yè)的未來(lái)收支，公允價(jià)值基于此基礎(chǔ)。這個(gè)概念就是表達(dá)對(duì)歷史成本限制的批判，本質(zhì)上是會(huì)計(jì)理論的變化。2.2標(biāo)志中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化。在我們的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，明確規(guī)定了可以用于公允價(jià)值計(jì)量和核算，并使用公允價(jià)值計(jì)量表明，標(biāo)志著中國(guó)的會(huì)計(jì)國(guó)際化。在我國(guó)使用公允價(jià)值一方面意味著我們從傳統(tǒng)歷史成本變化到公允價(jià)值計(jì)量模式的衡量和會(huì)計(jì)模式，多元化的歷史成本，另一方面意味著中國(guó)的會(huì)計(jì)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。以往中國(guó)會(huì)計(jì)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要因素是中國(guó)唯一使用歷史成本計(jì)量和會(huì)計(jì)核算的財(cái)務(wù)事項(xiàng)，不使用其他模式進(jìn)行經(jīng)濟(jì)計(jì)量和會(huì)計(jì)核算。2.3側(cè)面反映市場(chǎng)環(huán)境日益改善。在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，以公允價(jià)值計(jì)量且計(jì)量的前提是要有一個(gè)積極的市場(chǎng)環(huán)境。如果市場(chǎng)交易部門(mén)活躍，則公允價(jià)值在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中無(wú)法計(jì)量和計(jì)量。在我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)使用公允價(jià)值計(jì)量范圍做了具體規(guī)定，在一定程度上反映了中國(guó)的市場(chǎng)環(huán)境完善，市場(chǎng)交易環(huán)境活躍，所以才可以對(duì)部分事宜采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量和核算。

3公允價(jià)值在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的正確運(yùn)用

3.1正確的評(píng)估公允價(jià)值。根據(jù)公允價(jià)值的定義，公允價(jià)值是雙方根據(jù)市場(chǎng)價(jià)格完成交易的價(jià)格。根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，公允價(jià)值評(píng)估步驟如下：首先，如果活躍的資產(chǎn)市場(chǎng)或負(fù)債價(jià)值，可以直接用于資產(chǎn)或負(fù)債的活躍市場(chǎng)價(jià)值，因此公允價(jià)值可以直接從活躍的市場(chǎng)；第二，如果沒(méi)有活躍的資產(chǎn)市場(chǎng)或負(fù)責(zé)人直接使用活躍價(jià)值和類(lèi)似資產(chǎn)或負(fù)責(zé)市場(chǎng)的價(jià)值，在相應(yīng)的調(diào)整中，因此公允價(jià)值可以直接從活躍市場(chǎng)調(diào)整中獲得；第三，如果沒(méi)有活躍的市場(chǎng)，可以使用成本法和收入法估算公允價(jià)值，成本法是指根據(jù)資產(chǎn)公允價(jià)值的調(diào)整估計(jì)或當(dāng)期成本或重置成本考慮資產(chǎn)或負(fù)債，負(fù)債，收益是指使用資產(chǎn)估算未來(lái)收益的資產(chǎn)公允價(jià)值。3.2正確理解和在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中使用公允價(jià)值。在確保公允價(jià)值的正確金額時(shí)，公允價(jià)值可以在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中進(jìn)行計(jì)量和計(jì)量。在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，在衡量和計(jì)算公允價(jià)值的過(guò)程中，公允價(jià)值不能用于操縱企業(yè)的利潤(rùn)。與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，中國(guó)在使用公允價(jià)值時(shí)更加謹(jǐn)慎。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，明確了公允價(jià)值使用范圍。在房地產(chǎn)投資方面，房地產(chǎn)只在市場(chǎng)環(huán)境中活躍，企業(yè)可以輕松從房地產(chǎn)市場(chǎng)交易環(huán)境投資房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值，采用公允價(jià)值計(jì)量和會(huì)計(jì)處理房地產(chǎn)投資。

會(huì)計(jì)計(jì)量基準(zhǔn)包括以歷史成本為計(jì)量基準(zhǔn)和以公允價(jià)值為計(jì)量基準(zhǔn)。歷史成本通常反映的是資產(chǎn)或者負(fù)債過(guò)去的價(jià)值，一直都是會(huì)計(jì)界的主流，但其提供的會(huì)計(jì)信息不能評(píng)估現(xiàn)在、預(yù)測(cè)未來(lái)，隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展，歷史成本會(huì)計(jì)逐漸成為會(huì)計(jì)界發(fā)展的障礙。公允價(jià)值會(huì)計(jì)，是指以市場(chǎng)價(jià)值或未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為資產(chǎn)和負(fù)債的主要計(jì)量屬性的會(huì)計(jì)模式。在以公允價(jià)值為計(jì)量基準(zhǔn)下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。公允價(jià)值會(huì)計(jì)是以當(dāng)前的市場(chǎng)交易價(jià)格為基準(zhǔn)，更接近資產(chǎn)和負(fù)債的真實(shí)價(jià)值，從而能夠正確反映當(dāng)前企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，引導(dǎo)投資者做出正確的經(jīng)濟(jì)決策。然而公允價(jià)值會(huì)計(jì)并非完美無(wú)暇，下文將分析公允價(jià)值會(huì)計(jì)的利與弊。

一、公允價(jià)值的定義

FASB在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第157號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》指出：公允價(jià)值是“市場(chǎng)參與者在計(jì)量日的有序交易中，假設(shè)將一項(xiàng)資產(chǎn)出售可收到或?qū)⒁豁?xiàng)負(fù)債轉(zhuǎn)讓?xiě)?yīng)支付的價(jià)格”，IASB則將公允價(jià)值定義為“在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~”。

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的定義是在IASB的基礎(chǔ)上添加了“在公平交易中，交易雙方應(yīng)當(dāng)是持續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)，不打算或需要進(jìn)行清算、重大縮減經(jīng)營(yíng)規(guī)模，或在不利條件下進(jìn)行交易”的補(bǔ)充。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指出，公允價(jià)值應(yīng)具備的三個(gè)條件：（1）信息公開(kāi)；（2）雙方自愿；（3）對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行公平交易。由此可見(jiàn)公允價(jià)值既可以是基于事實(shí)性交易的真實(shí)市價(jià)，也可以是基于假設(shè)性交易的虛擬價(jià)格。

二、公允價(jià)值會(huì)計(jì)的優(yōu)點(diǎn)

支持者認(rèn)為，公允價(jià)值會(huì)計(jì)提高財(cái)務(wù)信息的相關(guān)性，使會(huì)計(jì)信息更能反映金融資產(chǎn)和負(fù)債的真實(shí)價(jià)值。

摘要：公允價(jià)值作為衍生金融工具計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)得到會(huì)計(jì)界的廣泛認(rèn)可。但是公允價(jià)值有著廣泛的外延，具體采取什么樣的標(biāo)準(zhǔn)還沒(méi)有統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)。本文針對(duì)這一問(wèn)題提出了自己的一些想法。同時(shí)，根據(jù)我國(guó)的國(guó)情認(rèn)為待到相關(guān)市場(chǎng)與機(jī)制進(jìn)一步完善時(shí)，全面引入公允價(jià)值計(jì)量模式。

關(guān)鍵詞：計(jì)量屬性；公允價(jià)值；現(xiàn)行市價(jià)；估價(jià)計(jì)量

在衍生金融市場(chǎng)高速發(fā)展的今天，關(guān)于衍生金融工具計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)一直是會(huì)計(jì)界所關(guān)心的問(wèn)題。通過(guò)一段時(shí)間的研究，以FASB與IASC為首的國(guó)際會(huì)計(jì)界認(rèn)為公允價(jià)值是衍生金融工具計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的最佳選擇。（FAS133《衍生工具和套期活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理》中明確指出：公允價(jià)值是計(jì)量金融工具的最佳屬性，對(duì)于衍生工具而言，公允價(jià)值是唯一相關(guān)的計(jì)量屬性。

以公允價(jià)值作為衍生金融工具計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，那么公允價(jià)值又如何確認(rèn)呢？從定義上，公允價(jià)值是指在公平交易中，交易雙方在熟悉情況并自愿的基礎(chǔ)上進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)責(zé)結(jié)算的金融。FASB進(jìn)一步指出，活躍市場(chǎng)中的公開(kāi)市場(chǎng)報(bào)價(jià)是公允價(jià)值的最好證據(jù)。但是，筆者認(rèn)為公允價(jià)值的概念比較抽象，有著廣泛的外延。因此，簡(jiǎn)單地將公允價(jià)值歸結(jié)為在活躍市場(chǎng)中的公開(kāi)市場(chǎng)報(bào)價(jià)是不合理也是不正確的。只要在熟悉情況并自愿的基礎(chǔ)上，在交易的雙方同意下歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值和未來(lái)現(xiàn)金流量貼現(xiàn)等，其中的任何一個(gè)都可以在交易中作為公允價(jià)值的具體表現(xiàn)。因此，相關(guān)報(bào)表編制者通過(guò)計(jì)量?jī)r(jià)格的選擇來(lái)操縱公允價(jià)值信息，使公允價(jià)值的可靠性大大降低。那么在現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中我們將采取哪種模式作為現(xiàn)實(shí)公允價(jià)值的計(jì)量模式？采取什么樣的方式來(lái)提高公允價(jià)值的可靠性與可操作性呢？

公允價(jià)值定義的前提是假定企業(yè)處于持續(xù)經(jīng)營(yíng)狀態(tài)，不打算或不需要清算，不打算大幅度削減其經(jīng)營(yíng)規(guī)模，或以不利的條件從事交易。如果交易對(duì)象存在于一個(gè)交易活躍、信息傳遞迅速、監(jiān)管機(jī)制健全的市場(chǎng)上，那么現(xiàn)行市價(jià)反映了所有公開(kāi)的信息。現(xiàn)行市價(jià)就是公允價(jià)值的具體體現(xiàn)。雖然衍生金融工具的交易價(jià)值變化頻繁，同一品種衍生金融產(chǎn)品在不同的時(shí)間有不同的價(jià)格，但其價(jià)格是圍繞其公允價(jià)值上下波動(dòng)的。總體上它們是趨于一致的。但是，在高度發(fā)達(dá)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中現(xiàn)行市價(jià)作為公允價(jià)值并不是完美無(wú)缺的。我們可以通過(guò)一些非技術(shù)性手段利用市場(chǎng)的弊端（根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)的供給與需求關(guān)系原理，我們可以通過(guò)控制衍生金融產(chǎn)品的需求量與供給量達(dá)到控制衍生金融產(chǎn)品價(jià)格）使衍生金融產(chǎn)。品的價(jià)格背離公允價(jià)值。隨著金融市場(chǎng)的發(fā)達(dá)與衍生金融工具估價(jià)計(jì)量技術(shù)的發(fā)展，特別是市場(chǎng)價(jià)格不能獲得時(shí)，估價(jià)計(jì)量公允價(jià)值將發(fā)揮更廣泛的作用（估價(jià)技術(shù)參考類(lèi)似資產(chǎn)與負(fù)債的價(jià)格或者其它的估價(jià)模型）。在存在一個(gè)高度發(fā)達(dá)的證券市場(chǎng)中；有一個(gè)合理的計(jì)價(jià)模型；相關(guān)數(shù)據(jù)來(lái)自發(fā)達(dá)的證券市場(chǎng)且可以得到可靠地認(rèn)證。這些將使估價(jià)的可靠性達(dá)到可以公允地表達(dá)財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)容的程度。也可以避免在以現(xiàn)行市價(jià)作為公允價(jià)值時(shí)，通過(guò)一些非技術(shù)性手段達(dá)到操縱公允價(jià)值的目的，從而影響財(cái)務(wù)信息的可靠性。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷成熟和信息技術(shù)的不斷創(chuàng)新（尤其是電腦技術(shù)的運(yùn)用），相關(guān)的信息資料可以容易、可靠、完整地得到。根據(jù)當(dāng)前形勢(shì)的發(fā)展，估價(jià)計(jì)量公允價(jià)值將成為一種趨勢(shì)。所以，我們應(yīng)從以下幾點(diǎn)做好準(zhǔn)備：（1）繼續(xù)建設(shè)與完善我國(guó)的證券市場(chǎng)。（2）健全與完善監(jiān)管機(jī)構(gòu)與機(jī)制。（3）建立專(zhuān)門(mén)機(jī)構(gòu)對(duì)證券市場(chǎng)與相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行評(píng)估。（4）建立完善計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，運(yùn)用計(jì)算機(jī)技術(shù)建立數(shù)據(jù)庫(kù)，加強(qiáng)數(shù)據(jù)的管理。（5）加快計(jì)價(jià)模型的研究，根據(jù)現(xiàn)實(shí)情況對(duì)計(jì)價(jià)模型的前提條件進(jìn)行調(diào)整使其假定性更加合理以及被計(jì)量的金融工具所隱含的變量更符合使用模型的條件，提高計(jì)價(jià)模型的可操作性。

對(duì)于部分處于市場(chǎng)缺乏活躍性，同時(shí)又不存在來(lái)自機(jī)構(gòu)或者來(lái)自模型的估價(jià)或者交易規(guī)模較小的衍生金融工具，其公允價(jià)值就不能得到可靠地計(jì)量。在這種情況下或者在現(xiàn)行市價(jià)無(wú)法取得的情況下，如何確定衍生金融工具的公允價(jià)值呢？研究這一問(wèn)題，對(duì)我國(guó)無(wú)疑有更為現(xiàn)實(shí)的意義。一方面，隨著我國(guó)成功加入WTO，根據(jù)相關(guān)協(xié)議我國(guó)的金融管制將逐步放松（比如人民幣可自由兌換、外國(guó)金融機(jī)構(gòu)在我國(guó)擴(kuò)大業(yè)務(wù)范圍等）。另一方面，隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展經(jīng)濟(jì)危機(jī)破壞力大大增強(qiáng)金融機(jī)構(gòu)及至跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)防范、分散金融風(fēng)險(xiǎn)的需要不斷加強(qiáng)，衍生金融工具交易將在我國(guó)的金融市場(chǎng)上占據(jù)重要地位；最后，衍生金融工具的發(fā)展是一個(gè)漸進(jìn)的過(guò)程，它的實(shí)現(xiàn)完全取決于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的程度，我國(guó)的金融市場(chǎng)存在著大量的問(wèn)題，這些問(wèn)題的解決也不是一蹴而就的。因此，我們不能不顧我國(guó)的特殊環(huán)境，簡(jiǎn)單地模仿發(fā)達(dá)國(guó)家的模式。

一、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的計(jì)量基礎(chǔ)

從理論上講，當(dāng)企業(yè)所有的資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，都應(yīng)當(dāng)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，但是我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)范圍包括存貨、長(zhǎng)期股權(quán)投資、采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、商譽(yù)、探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施等。由此可見(jiàn)，提取資產(chǎn)減值的主要為非流動(dòng)資產(chǎn)。在這里可考慮，提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的關(guān)鍵是如何確定可收回金額。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，要估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額，就需要同時(shí)估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用的余額以及資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，在此基礎(chǔ)上按照下列原則判定是否需要計(jì)提以及計(jì)算應(yīng)當(dāng)計(jì)提多少資產(chǎn)減值準(zhǔn)備：第一，只要上述兩者之一的價(jià)值大于資產(chǎn)的賬面價(jià)值，就不需要提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；第二，若資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值估計(jì)不太可靠時(shí)，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額作為資產(chǎn)的可收回金額；第三，如果資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用無(wú)法估計(jì)，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為可收回金額。可見(jiàn)，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的核心應(yīng)當(dāng)是資產(chǎn)期末公允價(jià)值的計(jì)算。無(wú)論按照現(xiàn)行的市價(jià)減去處置費(fèi)用還是按照未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計(jì)算，其實(shí)質(zhì)都是計(jì)算資產(chǎn)期末的公允價(jià)值。按照我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用的凈額時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照如下順序進(jìn)行：①根據(jù)公平交易中資產(chǎn)的銷(xiāo)售協(xié)議價(jià)格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定的資產(chǎn)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用的凈額；②在資產(chǎn)不存在銷(xiāo)售協(xié)議但是存在活躍市場(chǎng)的情況下，應(yīng)當(dāng)根據(jù)該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格減去處置費(fèi)用后的金額確定；③在既不存在資產(chǎn)銷(xiāo)售協(xié)議又不存在活躍市場(chǎng)的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)來(lái)估計(jì)公允價(jià)值減去資產(chǎn)處置費(fèi)用后的凈額。按照上述要求無(wú)法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為可收回金額。可見(jiàn)，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的計(jì)量核心，實(shí)質(zhì)就是資產(chǎn)公允價(jià)值的計(jì)量，只不過(guò)是分別運(yùn)用了公允價(jià)值估計(jì)的第一層估計(jì)、第二層估計(jì)和第三層估計(jì)。基于上述分析，筆者認(rèn)為，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的計(jì)量基礎(chǔ)與公允價(jià)值會(huì)計(jì)的計(jì)量基礎(chǔ)從本質(zhì)上講是具有一致性的。

二、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量與公允價(jià)值計(jì)量的關(guān)系

FASB認(rèn)為，公允價(jià)值是熟悉市場(chǎng)情況的平等市場(chǎng)主體自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換和債務(wù)清償?shù)膬r(jià)格。要強(qiáng)調(diào)的是：一是不存在非自愿要素，交易雙方應(yīng)當(dāng)是平等的市場(chǎng)主體；二是不存在關(guān)聯(lián)方交易。無(wú)論FASB還是IASB都贊同，采用公允價(jià)值計(jì)量比采用歷史成本計(jì)量使得企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息更具相關(guān)性。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量的實(shí)質(zhì)是資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量，是對(duì)歷史成本的糾正，其計(jì)量的基礎(chǔ)也是公允價(jià)值計(jì)量。那么資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量與公允價(jià)值計(jì)量到底存在哪些關(guān)系呢？1.兩者計(jì)量基礎(chǔ)一致。其核心都是對(duì)資產(chǎn)公允價(jià)值的估計(jì)，估計(jì)的方法都是運(yùn)用公允價(jià)值的三層估計(jì)技術(shù)。2.兩者的計(jì)算結(jié)果有差異。資產(chǎn)減值的計(jì)量是估計(jì)的公允價(jià)值減去預(yù)計(jì)相關(guān)處置費(fèi)用的數(shù)值與資產(chǎn)賬面價(jià)值的比較結(jié)果，也就是說(shuō)資產(chǎn)的期末價(jià)值取它們兩者中較小者。可見(jiàn)，資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量不一定等于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)量，因?yàn)楣蕛r(jià)值沒(méi)有考慮相關(guān)處置費(fèi)用。比如，某項(xiàng)固定資產(chǎn)的期末賬面價(jià)值為10萬(wàn)元，假定以前沒(méi)有提取資產(chǎn)價(jià)值準(zhǔn)備，期末市場(chǎng)價(jià)格為10.5萬(wàn)元，處置資產(chǎn)的相關(guān)稅費(fèi)為0.8萬(wàn)元。當(dāng)采用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，資產(chǎn)的期末價(jià)值應(yīng)當(dāng)是10.5萬(wàn)元，而不是賬面價(jià)值10萬(wàn)元。當(dāng)計(jì)算減值準(zhǔn)備時(shí)，公允價(jià)值減去相關(guān)稅費(fèi)后為9.7萬(wàn)元，低于賬面價(jià)值10萬(wàn)元，所以要提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備0.3萬(wàn)元。如果采用未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)算的現(xiàn)值為9.5萬(wàn)元，由于最后一年的凈現(xiàn)金流量已經(jīng)扣除預(yù)計(jì)的資產(chǎn)處置相關(guān)稅費(fèi)，所以此時(shí)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值就等于公允價(jià)值。可見(jiàn)，資產(chǎn)的期末計(jì)量與公允價(jià)值計(jì)量的結(jié)果是否一致取決于資產(chǎn)減值的計(jì)算方法。3.兩者的會(huì)計(jì)處理有差異。在資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)中當(dāng)公允價(jià)值減去預(yù)計(jì)資產(chǎn)處置費(fèi)用后的余額小于資產(chǎn)的賬面價(jià)值時(shí)，表明資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生了減值，此時(shí)兩者的差額計(jì)入資產(chǎn)減值損失當(dāng)中，計(jì)入利潤(rùn)表。而當(dāng)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去預(yù)計(jì)資產(chǎn)處置費(fèi)用后的余額大于資產(chǎn)的賬面價(jià)值時(shí)，表明資產(chǎn)沒(méi)有發(fā)生減值，就不需要做會(huì)計(jì)處理。可見(jiàn)，資產(chǎn)減值損失是預(yù)計(jì)資產(chǎn)減值時(shí)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的抵減，資產(chǎn)升值時(shí)不予確認(rèn)。4.兩者的會(huì)計(jì)理念不同。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的出發(fā)點(diǎn)是謹(jǐn)慎性原則，其理念是寧愿低估資產(chǎn)也不愿高估資產(chǎn)，其主要目的是謹(jǐn)慎地估計(jì)可能實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，但是對(duì)有信號(hào)實(shí)現(xiàn)的損失要明確予以確認(rèn)。公允價(jià)值會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)理念是期末資產(chǎn)或者負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，所以無(wú)論資產(chǎn)減值損失還是資產(chǎn)增值的收入都應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)，其出發(fā)點(diǎn)是相關(guān)性原則。從會(huì)計(jì)信息披露的角度講，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)傾向于收入費(fèi)用觀，公允價(jià)值會(huì)計(jì)則傾向于資產(chǎn)負(fù)債觀。

三、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)與公允價(jià)值會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)統(tǒng)一

如前所述，雖然公允價(jià)值會(huì)計(jì)與資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)都是公允價(jià)值計(jì)量，但是它們對(duì)計(jì)量結(jié)果的會(huì)計(jì)處理卻是不一樣的。既然公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用是為了使會(huì)計(jì)信息更具相關(guān)性，而資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的目的是使會(huì)計(jì)信息更具可靠性，基于同樣計(jì)量基礎(chǔ)的公允價(jià)值會(huì)計(jì)與資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)有必要協(xié)調(diào)統(tǒng)一，而不是有兩套不同的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。1.應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)作為資產(chǎn)減值的計(jì)量依據(jù)。是否提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的判斷依據(jù)是期末資產(chǎn)的賬面價(jià)值與可收回金額的比較，而可收回金額則按資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中較高者確定。當(dāng)資產(chǎn)的可收回金額大于資產(chǎn)的賬面價(jià)值，在公允價(jià)值會(huì)計(jì)計(jì)量的基礎(chǔ)下應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)的賬面價(jià)值，此時(shí)確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)的收益，計(jì)入利潤(rùn)表，而在資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)基礎(chǔ)下不做會(huì)計(jì)處理。當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值低于可收回金額時(shí)，資產(chǎn)的賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)調(diào)整至資產(chǎn)的可收回金額。可見(jiàn)，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是公允價(jià)值會(huì)計(jì)的單向行為，更準(zhǔn)確地講是資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的減值行為，所以資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)實(shí)質(zhì)上是一種不對(duì)稱(chēng)的公允價(jià)值計(jì)量。這種差異應(yīng)當(dāng)是市場(chǎng)管理者與公司經(jīng)營(yíng)者之間博弈的結(jié)果。站在市場(chǎng)管理者角度看，因?yàn)橛凶C據(jù)表明經(jīng)營(yíng)者有利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提與轉(zhuǎn)回進(jìn)行盈余管理的嫌疑，所以管理者有必要對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取與轉(zhuǎn)回進(jìn)行規(guī)制。站在經(jīng)營(yíng)者的角度看，不允許長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回，在滿足會(huì)計(jì)信息可靠性的同時(shí)，在一定程度上也損失了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。所以基于管理者的角度和我國(guó)資本市場(chǎng)的實(shí)際情況，筆者認(rèn)為，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提其實(shí)是對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)計(jì)量的補(bǔ)充，是一種單向的行為。那么在會(huì)計(jì)改革的總體趨勢(shì)是財(cái)務(wù)報(bào)表的“價(jià)值觀”下，如何理解資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)？筆者認(rèn)為，存在活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值能夠準(zhǔn)確獲得的資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量，而在不存在活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值較難獲得時(shí)以減值會(huì)計(jì)進(jìn)行調(diào)整，因?yàn)榇藭r(shí)管理者沒(méi)有證據(jù)表明經(jīng)營(yíng)者的資產(chǎn)沒(méi)有被高估。但就資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)而言，其核心是可收回金額的確定，也就是資產(chǎn)公允價(jià)值減去處置費(fèi)用的凈額與資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定，兩者都是公允價(jià)值的估計(jì)。而后者的估計(jì)至少涉及兩個(gè)核心要素：未來(lái)現(xiàn)金流量的估計(jì)、以無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率表示的折現(xiàn)率的確定。這兩個(gè)要素都應(yīng)當(dāng)考慮風(fēng)險(xiǎn)要素，但是不能重復(fù)考慮。如果未來(lái)現(xiàn)金流量的計(jì)算已經(jīng)考慮了風(fēng)險(xiǎn)要素，那折現(xiàn)率就應(yīng)當(dāng)不再考慮這些要素。當(dāng)然，未來(lái)現(xiàn)金流量的估計(jì)和折現(xiàn)率的確定都具有很強(qiáng)的主觀性，所以我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)概念框架內(nèi)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量統(tǒng)一進(jìn)行規(guī)范，盡量減少公允價(jià)值估計(jì)的主觀性。2.公允價(jià)值會(huì)計(jì)計(jì)量與資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量結(jié)果的會(huì)計(jì)處理應(yīng)當(dāng)協(xié)調(diào)統(tǒng)一。在公允價(jià)值計(jì)量的基礎(chǔ)下，當(dāng)期末資產(chǎn)的公允價(jià)值大于資產(chǎn)的賬面價(jià)值時(shí)，調(diào)增資產(chǎn)的賬面價(jià)值，其差額計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益，計(jì)入利潤(rùn)表，反之做相反的會(huì)計(jì)處理；在資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)計(jì)量的基礎(chǔ)下，只有資產(chǎn)的賬面價(jià)值低于資產(chǎn)的可收回金額時(shí)，其差額計(jì)入資產(chǎn)減值損失，期末計(jì)入利潤(rùn)表。可見(jiàn)在期末資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，如果期末資產(chǎn)的公允價(jià)值等于可收回金額，除了其差額計(jì)入不同的會(huì)計(jì)科目，對(duì)利潤(rùn)表的影響是一樣的。因此，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)實(shí)質(zhì)上是公允價(jià)值計(jì)量會(huì)計(jì)處理的一個(gè)特例，其核心的計(jì)量基礎(chǔ)相同。按照IASB和FASB的觀點(diǎn)，當(dāng)前會(huì)計(jì)的改革方向是會(huì)計(jì)信息披露傾向資產(chǎn)負(fù)債觀而不是收入費(fèi)用觀，而資產(chǎn)負(fù)債觀的核心思想是企業(yè)的收益應(yīng)當(dāng)是資產(chǎn)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)流入，當(dāng)資產(chǎn)發(fā)生了減值，也就意味著資產(chǎn)喪失了預(yù)期帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的可能性，所以應(yīng)當(dāng)把發(fā)生減值的部分從資產(chǎn)中剔除；反之當(dāng)資產(chǎn)的價(jià)值得以恢復(fù)時(shí)，則意味著此部分資產(chǎn)在未來(lái)能夠帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入，在可靠計(jì)量的基礎(chǔ)上應(yīng)當(dāng)將此部分計(jì)入資產(chǎn)中，在財(cái)務(wù)報(bào)表中予以披露。所以筆者認(rèn)為，對(duì)長(zhǎng)期資產(chǎn)提取的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在以后資產(chǎn)價(jià)值升值時(shí)不予轉(zhuǎn)回是不合理的，事實(shí)上，IASB也是允許將長(zhǎng)期資產(chǎn)提取的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備予以轉(zhuǎn)回的。那要如何避免公司管理者利用資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回進(jìn)行盈余管理呢？我們對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理稍作變更，就能避免這個(gè)問(wèn)題。對(duì)市場(chǎng)不存在活躍市場(chǎng)的長(zhǎng)期資產(chǎn)，當(dāng)期末資產(chǎn)的賬面價(jià)值高于公允價(jià)值時(shí)，其差額不計(jì)入資產(chǎn)減值損失而記入“資本公積———其他資本公積”科目中，當(dāng)期末資產(chǎn)的賬面價(jià)值低于公允價(jià)值時(shí)，會(huì)計(jì)處理的方向相反。當(dāng)最終處置資產(chǎn)時(shí)，把原來(lái)累積提取的資本公積轉(zhuǎn)回，處置價(jià)格與資產(chǎn)的賬面價(jià)值、累積計(jì)提的資本公積、應(yīng)交的相關(guān)稅費(fèi)的差額計(jì)入損益。這樣的會(huì)計(jì)處理，很好地避免了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回會(huì)提供盈余管理空間的問(wèn)題，又避免了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)只是公允價(jià)值會(huì)計(jì)的一種單向行為，兩者很好地統(tǒng)一起來(lái)了。當(dāng)然對(duì)資產(chǎn)減值計(jì)入的資本公積應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)予以披露和說(shuō)明。事實(shí)上，這種思想在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中已經(jīng)有所體現(xiàn)，比如當(dāng)可供出售金融資產(chǎn)期末的賬面價(jià)值高于市場(chǎng)的公允價(jià)值時(shí)，其差額是計(jì)入資本公積的，處置資產(chǎn)時(shí)再把原來(lái)計(jì)提的資本公積轉(zhuǎn)回。3.公允價(jià)值會(huì)計(jì)與資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的目的應(yīng)當(dāng)協(xié)調(diào)統(tǒng)一。公允價(jià)值會(huì)計(jì)的主要出發(fā)點(diǎn)是使資產(chǎn)更符合資產(chǎn)的定義，從而企業(yè)披露的會(huì)計(jì)信息更具相關(guān)性。而資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的出發(fā)點(diǎn)是資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)?shù)扔谖磥?lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只有資產(chǎn)的價(jià)格等于或者高于資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí)，資產(chǎn)才是真正的資產(chǎn)。從會(huì)計(jì)學(xué)的角度看，就是不應(yīng)當(dāng)高估資產(chǎn)，凡是無(wú)法可靠計(jì)量的資產(chǎn)都不應(yīng)當(dāng)計(jì)入資產(chǎn)當(dāng)中，從而企業(yè)披露的會(huì)計(jì)信息更具可靠性。可見(jiàn)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的目的是強(qiáng)調(diào)信息的相關(guān)性，而資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的目的是強(qiáng)調(diào)信息的可靠性。這種會(huì)計(jì)理念的分離導(dǎo)致資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)只是公允價(jià)值會(huì)計(jì)的單向行為，它只計(jì)量資產(chǎn)減值行為，而不計(jì)量資產(chǎn)增值行為。所以筆者認(rèn)為，長(zhǎng)期資產(chǎn)計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許轉(zhuǎn)回與FASB所提倡的會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性思想是背道而馳的，IASB就認(rèn)為允許長(zhǎng)期資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回將使提供的會(huì)計(jì)信息更為有用，更具相關(guān)性。

摘要：公允價(jià)值也稱(chēng)之為公允市價(jià)或公允價(jià)格。其主要是雙方在公平、公正、公開(kāi)的條件下明確的相關(guān)價(jià)格。公允價(jià)值計(jì)量是參照公平交易原則，由雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)囊环N金額計(jì)量方式。雖然公允價(jià)值必須公平交易，但若無(wú)法證明交易存在不公正性，其市場(chǎng)交易價(jià)格也稱(chēng)為公允價(jià)值。但計(jì)量?jī)r(jià)值并不是市場(chǎng)上所達(dá)成的，且其主觀價(jià)值判斷有失公正，那么其不能視為公允價(jià)值，所以其價(jià)值信息必須具備可比性和有效性。本文首先闡述了公允價(jià)值的概念和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引入公允價(jià)值的重要性，其次分析了公允價(jià)值在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則運(yùn)用中存在的問(wèn)題，最后根據(jù)問(wèn)題提出相應(yīng)的解決措施。

關(guān)鍵詞：公允價(jià)值；企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；運(yùn)用

隨著世界經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，我國(guó)經(jīng)濟(jì)也隨之迎來(lái)機(jī)遇和危險(xiǎn)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引入公允價(jià)值能夠全面提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，避免潛在風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引入公允價(jià)值，不論是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，還是對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息都起到了極其重要的作用。然而，公允價(jià)值在企業(yè)會(huì)計(jì)核算應(yīng)用過(guò)程中仍然存在一些不足和問(wèn)題，影響和阻礙了公允價(jià)值實(shí)際作用的充分發(fā)揮，局限了企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)與發(fā)展。

一、公允價(jià)值概述

1.內(nèi)涵公允價(jià)值就是指在交易基礎(chǔ)上，交易物品或有價(jià)值的物品受到商品市場(chǎng)公共認(rèn)可的價(jià)格，又被稱(chēng)之為公允價(jià)格或公允市價(jià)。公允價(jià)值所對(duì)應(yīng)的不但是當(dāng)前的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，還對(duì)應(yīng)著未來(lái)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)變化情況。首先，公允價(jià)值是建立在公平交易下的，代表交易雙方的共同意志；其次，在購(gòu)買(mǎi)或消費(fèi)記錄當(dāng)中需要準(zhǔn)確記錄。要確定一個(gè)交易物品的公允價(jià)值，必須應(yīng)用到會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，但是一般來(lái)說(shuō)通常是由專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)對(duì)該交易物品進(jìn)行價(jià)值評(píng)估。公允價(jià)值的形成是有條件限制的，主要為以下幾點(diǎn)：首先是交易信息公開(kāi)、透明，其次是雙方對(duì)交易物品熟知。公允價(jià)值牽涉到交易雙方的利益，因此公允價(jià)值的應(yīng)用應(yīng)該是在交易雙方處于一個(gè)平等地位下開(kāi)展會(huì)計(jì)計(jì)算或者企業(yè)合并等交易行為，交易雙方對(duì)本次交易必須是自愿，如果交易雙方地位不對(duì)等或者非自愿，則不能形成公允價(jià)值，而是資產(chǎn)或負(fù)債。2.特征公允價(jià)值的特征分別為交易自愿、條件公平、價(jià)格共識(shí)，以及信息對(duì)稱(chēng)。公允價(jià)值在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中被定義為一個(gè)計(jì)量屬性。除此之外，公新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中還包括現(xiàn)值、歷史成本、可變現(xiàn)凈值以及重置成本這四個(gè)計(jì)量屬性。在企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)算當(dāng)中，公允價(jià)值的特征決定其作用與地位。在交易過(guò)程中，公允價(jià)值由于具備公平公正的特征，因此成為交易時(shí)企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)算中的重要組成部分。在企業(yè)現(xiàn)實(shí)盈利當(dāng)中，在計(jì)算企業(yè)盈利時(shí)需要充分應(yīng)用到公允價(jià)值，一旦公允價(jià)值發(fā)生變化，企業(yè)就會(huì)隨之出現(xiàn)獲利或虧損情況，反映出企業(yè)的經(jīng)濟(jì)變化情況。公允價(jià)值具備虛擬性與真實(shí)性，原因在于公允價(jià)值在價(jià)格計(jì)算時(shí)是以市場(chǎng)價(jià)格作為基準(zhǔn)，會(huì)隨著市場(chǎng)價(jià)格的變化而發(fā)生相應(yīng)的變動(dòng)。一般來(lái)說(shuō)，市場(chǎng)變化屬于一種現(xiàn)實(shí)生活中的變化，因此公允價(jià)值具有真實(shí)性。公允價(jià)值也兼具主觀性與客觀性，客觀性主要是公允價(jià)值的內(nèi)涵表明公允價(jià)值具有公平性，且公允價(jià)值的變化是隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)變化而變化，不會(huì)受到人為因素等方面的干擾，因此可以確定其客觀性。但是在交易過(guò)程中公允價(jià)值受限于交易雙方，如果雙方皆人為這一場(chǎng)交易屬于公平、公正、價(jià)格合適的交易，則屬于主觀改變公允價(jià)值，因此公允價(jià)值又具有主觀性。另外，公允價(jià)值還兼具靜態(tài)性與動(dòng)態(tài)性。動(dòng)態(tài)性表現(xiàn)為公允價(jià)值會(huì)隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)變化而發(fā)生相應(yīng)的變化；靜態(tài)性則表現(xiàn)在將公允價(jià)值應(yīng)用在會(huì)計(jì)計(jì)算當(dāng)中，或者將其應(yīng)用于財(cái)務(wù)報(bào)表中。

二、公允價(jià)值計(jì)量模式的應(yīng)用必要性

現(xiàn)代資本市場(chǎng)是建立在信息披露的基礎(chǔ)之上的,具有可靠性和相關(guān)性的會(huì)計(jì)信息是資本市場(chǎng)健康、有序發(fā)展的必要條件。只有既具可靠性,又具有相關(guān)性的會(huì)計(jì)信息才能真正起到維護(hù)投資者、債權(quán)人和社會(huì)公眾利益的作用,從而有利的促進(jìn)資本市場(chǎng)健康和穩(wěn)定發(fā)展。

歷史成本計(jì)量屬性因?yàn)榫哂小翱沈?yàn)證”和“可靠性”,在過(guò)去的很長(zhǎng)一段時(shí)間占據(jù)了會(huì)計(jì)計(jì)量的統(tǒng)治地位。現(xiàn)代資本市場(chǎng)迅速發(fā)展到今天，特別是隨著金融衍生工具的出現(xiàn)和發(fā)展，金融衍生工具由于其具有的沒(méi)有成本或初始成本很低的特性，而歷史成本只能反映資產(chǎn)或負(fù)債的過(guò)去價(jià)值,沿用歷史成本已經(jīng)無(wú)法對(duì)金融衍生工具等進(jìn)行有效的計(jì)量，也難于揭示金融衍生工具等存在的實(shí)質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)。另一方面，市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)性隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展也越來(lái)越大，資產(chǎn)價(jià)格越來(lái)越受到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響，而不是單純的受到資產(chǎn)歷史成本影響。因此，以歷史成本計(jì)量為基礎(chǔ)生成的會(huì)計(jì)信息在現(xiàn)代資本市場(chǎng)中越來(lái)越難以滿足會(huì)計(jì)信息使用者決策的需要，其有用性（相關(guān)性）受到了極大影響。單純地追求會(huì)計(jì)信息的可靠性而只依賴(lài)于歷史成本計(jì)量大大降低了會(huì)計(jì)信息的有用性，會(huì)計(jì)計(jì)量方法需要有效的突破原有的傳統(tǒng)計(jì)量模式，公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)勢(shì)產(chǎn)生并在上世紀(jì)90年代及本世紀(jì)初得到了重大發(fā)展。

公允價(jià)值是公平交易條件下,熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~。公允價(jià)值計(jì)量反映的是資產(chǎn)、負(fù)債的現(xiàn)時(shí)真實(shí)價(jià)值，這正是投資者、債權(quán)人和社會(huì)公眾所關(guān)心的,是做出重要決策的主要依據(jù)。公允價(jià)值會(huì)計(jì)目前已成為國(guó)際會(huì)計(jì)的主流趨向。

年2月15日，我國(guó)財(cái)政部了包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則在內(nèi)的新的一整套企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”）。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本準(zhǔn)則中，確定了會(huì)計(jì)計(jì)量五種基本屬性：歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、和公允價(jià)值。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的金融工具確認(rèn)與計(jì)量、資產(chǎn)減值、投資性房地產(chǎn)、企業(yè)合并、非貨幣性交易、債務(wù)重組、股份支付、生物資產(chǎn)等16個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，采用了公允價(jià)值計(jì)量的相關(guān)確認(rèn)方式。

一、公允價(jià)值的定義

公允價(jià)值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。在公平交易中，交易雙方應(yīng)當(dāng)是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，不打算或不需要進(jìn)行清算、重大縮減經(jīng)營(yíng)規(guī)模，或在不利條件下仍進(jìn)行交易類(lèi)型的。

摘要：會(huì)計(jì)的核心是計(jì)量，經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量提出了新的要求。我國(guó)公允價(jià)值的研究起步較晚，自我國(guó)2006年頒布了《新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》至今，公允價(jià)值計(jì)量逐步展現(xiàn)了相對(duì)于歷史成本計(jì)量的優(yōu)勢(shì)，公允價(jià)值計(jì)量替代歷史成本計(jì)量是會(huì)計(jì)發(fā)展的必然趨勢(shì)，而新標(biāo)準(zhǔn)的實(shí)施也標(biāo)志著公允價(jià)值計(jì)量在我國(guó)進(jìn)入了會(huì)計(jì)實(shí)踐和應(yīng)用階段，但國(guó)際上對(duì)公允價(jià)值的爭(zhēng)議一直存在。本文通過(guò)分析我國(guó)目前公允價(jià)值在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用中存在的問(wèn)題，并結(jié)合筆者多年工作經(jīng)驗(yàn)，提出進(jìn)一步完善公允價(jià)值在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用對(duì)策和建議，對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)制度的完善，改善會(huì)計(jì)信息質(zhì)量具有一定的現(xiàn)實(shí)意義。

關(guān)鍵詞：公允價(jià)值；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

1公允價(jià)值的理論概述

1.1公允價(jià)值的概念。公允價(jià)值是指在公平的市場(chǎng)交易中，出售一項(xiàng)資產(chǎn)所收到的價(jià)格或轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所得到的價(jià)格。我國(guó)把公允價(jià)值定義為：“按照公平交易的資產(chǎn)與負(fù)債，交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~計(jì)量。”通過(guò)公允價(jià)值的論述可以看出交易需要假定多層限制條件。1.2公允價(jià)值的特征。作為會(huì)計(jì)計(jì)量的屬性，公允價(jià)值具有公允性、相關(guān)性、動(dòng)態(tài)現(xiàn)實(shí)性、估計(jì)判斷性的特征。其中，公允性是核心是公允價(jià)值計(jì)量的基本要求，交易雙方自愿參加且熟悉交易標(biāo)的，買(mǎi)賣(mài)價(jià)格公平。會(huì)計(jì)信息的有用程度由相關(guān)性決定，公允價(jià)值因?yàn)槟軌蛘鎸?shí)反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和盈利能力，反映動(dòng)態(tài)的市場(chǎng)價(jià)格，為報(bào)表使用者進(jìn)行決策提供更真實(shí)有效的數(shù)據(jù)而備受關(guān)注。

2公允價(jià)值在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用中存在的問(wèn)題

我國(guó)的公允價(jià)值計(jì)量的相關(guān)研究和應(yīng)用起步比較晚，公允價(jià)值在我國(guó)經(jīng)歷了提倡、回避、發(fā)展三個(gè)階段，我國(guó)也曾經(jīng)取消過(guò)公允價(jià)值計(jì)量。目前，公允價(jià)值計(jì)量已經(jīng)取得了廣泛的認(rèn)可，但我國(guó)公允價(jià)值計(jì)量在具體應(yīng)用中也存在一些問(wèn)題。有些問(wèn)題可以通過(guò)會(huì)計(jì)制度的改革而得到改善，但有些問(wèn)題在短期內(nèi)還無(wú)法得到完善，具體問(wèn)題主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。2.1我國(guó)的市場(chǎng)環(huán)境還不夠成熟。我國(guó)改革開(kāi)放30多年，基本上已經(jīng)建立了社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，但資產(chǎn)交易要素市場(chǎng)發(fā)展滯后，市場(chǎng)欠缺充分的競(jìng)爭(zhēng)。我國(guó)企業(yè)性質(zhì)和隸屬關(guān)系比較復(fù)雜，公平公正的市場(chǎng)機(jī)制不夠健全，而這些都是公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用的基本條件。2.2我國(guó)公允價(jià)值應(yīng)用成本比較高。公允價(jià)值計(jì)量相對(duì)于歷史成本計(jì)量需要投入更多的資金成本，耗費(fèi)人力物力，部分企業(yè)管理層沒(méi)有認(rèn)識(shí)到公允價(jià)值對(duì)于企業(yè)未來(lái)發(fā)展的重要意義，對(duì)企業(yè)缺乏長(zhǎng)遠(yuǎn)的規(guī)劃，只顧眼前利益，所以對(duì)公允價(jià)值的采用缺乏積極性。2.3公允價(jià)值存在可靠性的問(wèn)題。公允價(jià)值在應(yīng)用過(guò)程中會(huì)受到主觀因素的影響，盡管公允價(jià)值計(jì)量已經(jīng)在經(jīng)濟(jì)界達(dá)成共識(shí)，企業(yè)未來(lái)對(duì)于公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用也是必然趨勢(shì)，但公允價(jià)值依然有著主觀預(yù)測(cè)誤差和缺乏公允價(jià)值計(jì)量鑒定而導(dǎo)致故意錯(cuò)誤的兩大缺陷。從我國(guó)目前的市場(chǎng)環(huán)境來(lái)看，取法可靠的信息來(lái)源，無(wú)法保證公允價(jià)值的評(píng)估和驗(yàn)證的可靠性。由于公允價(jià)值主要依賴(lài)會(huì)計(jì)人員的評(píng)估能力和執(zhí)業(yè)操守，我國(guó)的會(huì)計(jì)人員的整體素質(zhì)和管理水平還達(dá)不到要求。盡管存在活躍的市場(chǎng)交易，但由于隨意性比較大，我國(guó)相關(guān)制度尚不完善，沒(méi)有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，加之會(huì)計(jì)誠(chéng)信的問(wèn)題，會(huì)計(jì)造假問(wèn)題屢禁不止，人為操控而導(dǎo)致的金融市場(chǎng)波動(dòng)屢見(jiàn)不鮮，嚴(yán)重影響投資者的投資判斷和投資決策，也影響了我國(guó)金融市場(chǎng)的健康發(fā)展。2.4缺乏內(nèi)部控制和外部監(jiān)管。目前我國(guó)的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)決定了我國(guó)企業(yè)性質(zhì)的多元化，企業(yè)規(guī)模差距較大，企業(yè)管理者的水平參差不齊，相當(dāng)一部分企業(yè)的監(jiān)督機(jī)制不健全。內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)于虛假會(huì)計(jì)信息的監(jiān)管不力，與違規(guī)而帶來(lái)的收益相比，違規(guī)成本過(guò)低，懲罰力度不夠，不足以形成有效的控制和監(jiān)督，對(duì)我國(guó)金融市場(chǎng)產(chǎn)生了嚴(yán)重的負(fù)面影響。

［摘要］本文分析了在政府會(huì)計(jì)中引入公允價(jià)值的可能性，并初步在政府會(huì)計(jì)各要素中引入公允價(jià)值。

［關(guān)鍵詞］政府會(huì)計(jì)；公允價(jià)值

1公允價(jià)值在政府會(huì)計(jì)中應(yīng)用的可能性分析

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征存在一個(gè)悖論，即不能同時(shí)獲得可靠性和相關(guān)性，它們之間是一種此消彼長(zhǎng)的關(guān)系。產(chǎn)生這一悖論的主要原因是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的計(jì)量模式是一維的，對(duì)于同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)，在歷史成本和公允價(jià)值之間只能取其一，而歷史成本強(qiáng)調(diào)可靠性，公允價(jià)值強(qiáng)調(diào)相關(guān)性。人們對(duì)公允價(jià)值的不信任感致使會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重不相關(guān)，財(cái)務(wù)報(bào)告正在加速喪失其作用。以信息系統(tǒng)為支撐的政府會(huì)計(jì)通過(guò)采用多維計(jì)量方式，將徹底消除這一悖論，可靠性和相關(guān)性將實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一。這種多維計(jì)量方式將產(chǎn)生多維的會(huì)計(jì)信息，綜合地反映政府服務(wù)提供的情況。

擴(kuò)大預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)象范圍，即擴(kuò)大確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的范圍，原有的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出等會(huì)計(jì)要素的范圍都將得到擴(kuò)充。預(yù)算會(huì)計(jì)中采用的是歷史成本計(jì)量屬性，用歷史成本計(jì)量預(yù)算資金尚可，然而一旦擴(kuò)大會(huì)計(jì)對(duì)象范圍，歷史成本的弊端必然暴露無(wú)遺。經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，公允價(jià)值會(huì)計(jì)越重要。

政府會(huì)計(jì)要素與企業(yè)會(huì)計(jì)要素不完全相同（資產(chǎn)、負(fù)債及收入相同），但可以對(duì)應(yīng)起來(lái)：凈資產(chǎn)對(duì)應(yīng)所有者權(quán)益、支出對(duì)應(yīng)費(fèi)用、利潤(rùn)對(duì)應(yīng)結(jié)余。資產(chǎn)是會(huì)計(jì)要素的基礎(chǔ)，其他會(huì)計(jì)要素都可以用資產(chǎn)來(lái)定義：資產(chǎn)是未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的可能流入。負(fù)債是將來(lái)可能要放棄的經(jīng)濟(jì)利益，具有與資產(chǎn)相反的特征，因此被稱(chēng)為負(fù)資產(chǎn)。凈資產(chǎn)是未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的凈流入，即資產(chǎn)和負(fù)債的差額。收入是凈資產(chǎn)的增加，支出是凈資產(chǎn)的減少，結(jié)余是收入和支出的差額。資產(chǎn)是未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的可能流入，而未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益通常用未來(lái)現(xiàn)金流量來(lái)計(jì)量，因此資產(chǎn)最主要的本質(zhì)特性是未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，既然所有的會(huì)計(jì)要素都可以用資產(chǎn)來(lái)定義，則未來(lái)現(xiàn)金流量是最能恰當(dāng)反映會(huì)計(jì)要素本質(zhì)特性的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，而公允價(jià)值符合會(huì)計(jì)要素的本質(zhì)特性。推廣到政府會(huì)計(jì)中，同樣如此，以公允價(jià)值計(jì)量政府會(huì)計(jì)中的資產(chǎn)，則其他要素也應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量，即公允價(jià)值在政府會(huì)計(jì)中得到了全面應(yīng)用，則建立了基于公允價(jià)值的政府會(huì)計(jì)。